ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/21852/18                                                                     Суддя (судді) першої інстанції: Маруліна Л.О.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  13 січня 2021 року                                                                                            м. Київ
          
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого судді          - Єгорової Н.М.,
суддів                    - Сорочка Є.О., Федотова І.В.,
при секретарі                    - Казюк Л.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 15 вересня 2020 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ЕНДЖОЙ ПРОДАКШИНС" до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

ВСТАНОВИЛА:
У грудні 2018 року позивач звернувся до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві (у подальшому замінено на правонаступника - Головне управління Державної податкової служби у м. Києві), в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 27 серпня 2018 року № 0558331206.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 15 вересня 2020 року позов задоволено повністю. При цьому суд першої інстанції виходив з того, що приймаючи оскаржуване податкове-рішення відповідач повторно притягує позивача до фінансової відповідальності у вигляді накладення штрафної санкції на підставі одного того самого правопорушення, що суперечить податковому законодавству і Конституції України.
Не погоджуючись із вказаним рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС у м. Києві подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити повністю. При цьому зазначає, що контролюючим органом було проведено камеральну перевірку своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН позивача у відповідності до норм Податкового кодексу України, якою встановлено порушення позивачем граничних строків реєстрації податкових накладних та за результатами якої винесено податкове повідомлення-рішення про застосування штрафних санкцій.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін. Свої доводи обгрунтовує тим, що оскаржуване рішення прийняте за результатами камеральної перевірки позивача, яка в порушення вимог податкового законодавства контролюючим органом проведена повторно. Підкреслює, що застосовані до позивача штрафні санкції за наслідками проведення попередньої камеральної перевірки ним сплачені в повному обсязі.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, заслухавши пояснення представників сторін, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, виходячи з наступного.
Вирішуючи вказаний спір, суд першої інстанції встановив, що ГУ ДФС у м. Києві проведено камеральну перевірку своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ «ЕНДЖОЙ ПРОДАКШИНС» за звітний період жовтень-грудень 2015 року, за результатами якої складено акт № 1391/26-55/12-01 від 26 квітня 2016 року та акт № 1802/26-55-12-01 від 18 травня 2016 року. Згідно з висновками актів перевірки встановлено порушення позивачем вимог пункту 120-1.1 статті 120 ПК України граничних строків реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
На підставі висновків акта № 1391/26-55/12-01 від 26 квітня 2016 року відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 31 травня 2016 року № 0013911201, яким застосовано штраф у розмірі 19 509,44 грн.
На підставі висновків акту № 1802/26-55-12-01 від 18 травня 2016 року відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 10 червня 2016 року № 0018021201, яким застосовано штраф у розмірі 10 706,00 грн.
Позивачем сплачено вказані штрафи у повному розмірі, що підтверджується платіжними дорученнями № 27 від 22 листопада 2016 року в сумі 19 509,44 грн. та № 28 від 22 листопада 2016 року в сумі 10 706,00 грн.
В подальшому, ГУ ДФС у м. Києві проведено камеральну перевірку своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ «ЕНДЖОЙ ПРОДАКШИНС» за 2015-2016 роки, за результатами якої складено акт від 20 липня 2018 року № 14533/20-15-12-06-16/37815310. 
Згідно з висновків акту перевірки встановлено порушення позивачем пункту 120-1.1 статті 120 Податкового кодексу України граничних строків реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
На підставі висновків акту від 20 липня 2018 року № 14533/20-15-12-06-16/37815310 відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 27 серпня 2018 року № 0558331206, яким застосовано штраф у розмірі 88 622,80 грн.
На підставі встановлених вище обставин, враховуючи наявні в матеріалах справи докази, суд першої інстанції прийшов до висновку про те, що дії податкового органу щодо застосування штрафних санкцій за податкове правопорушення, за яке платник податків уже поніс фінансову відповідальність у такому ж розмірі є неправомірними та безпідставним, а відтак не повинні спричиняти для позивача негативні наслідки у вигляді сплати донарахованих штрафних санкцій.
З такими висновками суду першої інстанції колегія суддів не може не погодитися з огляду на наступне.
Згідно з ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Положеннями пункту 75.1 статті 75 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Відповідно до підпункту 75.1.1 статті 75.1 статті ПК України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.
При цьому, 01 січня 2017 року набув чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» від 21.12.2016 року № 1797-VIII, яким до Податкового кодексу України внесено зміни, зокрема щодо контрольно-перевірочної роботи.
Підпункт 75.1.1 пункту 75.1 статті ПК України доповнено другим абзацом відповідно до якого предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.
Таким чином, зазначені норми ПК України свідчать, що на момент проведення перевірки предметом камеральної перевірки, окрім питань правильності оформлення податкових декларацій, можуть бути й інші питання такі як своєчасність реєстрації податкових накладних.
Згідно із пунктом 76.1 статті 76 ПК України камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова.
Порядок оформлення результатів камеральної перевірки здійснюється відповідно до вимог статті 86 цього Кодексу.
Пунктом 86.2 статті 86 ПК України визначено, що за результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації у контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
Як вбачається з матеріалів справи та було встановлено судом першої інстанції, камеральною перевіркою встановлено, що згідно ІС «Єдиний реєстр податкових накладних» в період з жовтня по грудень 2015 року та за звітний період березень 2016 року позивачем зареєстровані податкові накладні з порушенням граничного строку встановленого законом.
Колегія суддів звертає увагу на те, що притягнення позивача до відповідальності за порушення граничного строку реєстрації податкових накладних у звітних періодах з жовтня по грудень 2015 року та березень 2016 року підтверджується наявними в матеріалах справи копіями податкових повідомлень-рішень від 31 травня 2016 року № 0013911201 та від 10 червня 2016 року № 0018021201.
Вказане порушення тягне за собою накладання на платників, на яких відповідно до вимог статей 192 та 201 ПК України покладено обов`язок щодо такої реєстрації податкових накладних, штрафу в розмірі, визначеному пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, а саме 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів та 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів.
Разом з тим, як було вірно зазначено судом першої інстанції, відповідачем повторно проведено камеральну перевірку щодо своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ «ЕНДЖОЙ ПРОДАКШИНС» за 2015-2016 роки, за результатами якої складено акт, в якому зафіксовано порушення позивачем пункту 120-1.1 статті 120 ПК України граничних строків реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних вищезгаданих податкових накладних, що зареєстровані з порушенням строків.
Відповідно, за результатами вказаної повторної перевірки відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення, що є предметом спору у даній справі, яким застосовано штраф за одне і теж правопорушення.
Таким чином, відповідачем повторно проведено камеральну перевірку стосовно позивача щодо своєчасності реєстрації податкових накладних, за результатами якої встановлено одне і те ж правопорушення, що призвело до безпідставного повторного застосування до підприємства штрафної (фінансової) санкції у розмірі 88 622, 80 грн., що у свою чергу суперечить вимогам податкового законодавства.
Поряд з викладеним судова колегія зазначає, що нормами ПК України щодо підстав та порядку проведення камеральних податкових перевірок та застосування за їх результатами штрафних (фінансових) санкції не передбачено право (функції) податкового органу на проведення повторної камеральної перевірки щодо тих же обставин, що вже перевірялись у такому ж порядку, а також права контролюючого органу на повторне застосування до платника податків фінансових санкцій за те ж саме правопорушення.
Положеннями пункту 116.2 статті 116 ПК України встановлено, що за одне податкове правопорушення контролюючий орган може застосувати тільки один вид штрафної (фінансової) санкції, передбаченої ПК України та іншими законами України.
Зміст вказаної норми, що застосовується у рамках взаємовідносин податкового органу і платників податків узгоджується з положенням статті 61 Конституції України, відповідно до якої ніхто не може бути двічі притягнений до юридичної відповідальності одного виду за одне й те саме правопорушення.
Згідно з вимогами частини першої та другої статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави. Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
Разом з тим, у пункті 74 рішення Європейського Суду з прав людини «Лелас проти Хорватії» суд зверну увагу на те, що «держава, чиї органи влади не дотримувалися своїх власних внутрішніх правил та процедур, не повинна отримувати вигоду від своїх правопорушень та уникати виконання своїх обов`язків. Ризик будь-якої помилки, зробленої органами державної влади, повинна нести держава, а помилки не повинні виправлятися за рахунок зацікавленої особи, особливо якщо при цьому немає жодного іншого приватного інтересу».
У рішенні від 20 жовтня 2011 року «Рисовський проти України» Європейський суд з прав людини підкреслив особливу важливість принципу «належного урядування». Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси. Згідно з пунктом 17 вказаного рішення державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків. Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються.
Право не бути притягненим до суду або покараним двічі за одне й те саме діяння (принцип non bis in idem) закріплено в статті 4 Протоколу № 7 до  Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод  (далі - ЄКПЛ, Конвенція): « 1. Нікого не може бути вдруге притягнено до суду або покарано в порядку кримінального провадження під юрисдикцією однієї і тієї самої держави за правопорушення, за яке його вже було остаточно виправдано або засуджено відповідно до закону та кримінальної процедури цієї держави. 2. Положення попереднього пункту не перешкоджають відновленню провадження у справі згідно із законом та кримінальною процедурою відповідної держави за наявності нових або нововиявлених фактів чи в разі виявлення суттєвих недоліків у попередньому судовому розгляді, які могли вплинути на результати розгляду справи. 3. Жодних відступів від положень цієї статті не допускається на підставі статті 15 Конвенції».
У справі «Сергій Золотухін проти Росії» ЄСПЛ вирішив зробити уточнення стосовно того, яке поняття необхідно вкладати у вислів «те саме правопорушення» у сенсі Конвенції. Проаналізувавши розуміння, в якому право не бути судимим та покараним двічі по дається в інших міжнародних інструментах, таких як Міжнародний пакт про громадянські та політичні права, прийнятий Організацією Об`єднаних Націй (далі - ООН), Хартія основних прав Європейського Союзу (далі - ЄС) та Американська конвенція про права людини, ЄСПЛ вважає, що ст. 4 Протоколу № 7 мусить сприйматись у тому сенсі, що вона забороняє переслідувати чи судити одну особу за друге правопорушення, якщо останнє походить із тих самих фактів або фактів, що «по суті» є такими ж, як і ті, по яких мало місце перше правопорушення. Ця гарантія вступає в дію, коли розпочато нове переслідування, а попереднє рішення про виправдання чи засудження вже набуло законної сили. При цьому перше рішення повинно бути «остаточним» по своїй суті, а далі вже слід з`ясувати, чи було воно «кримінальним» у значенні ст. 4 Протоколу № 7, витлумачене в світлі загальних принципів розуміння понять «кримінальне обвинувачення» у ст. 6 і «покарання» у ст. 7 ЄКПЛ. Значущими факторами у цьому випадку є: правова класифікація злочину в національному законодавстві, характер правопорушення, національна правова характеристика заходу, його мета, природа і ступінь суворості, чи застосовувався захід після засудження у межах кримінальної справи, які процедури були проведені для його прийняття і виконання. Важливим є й те, що положення ст. 4 Протоколу № 7 стосуються лише рішень судів однієї і тієї самої держави.
З урахуванням наведеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що дії податкового органу щодо застосування штрафних санкцій за податкове правопорушення, за яке платник податків уже поніс фінансову відповідальність у такому ж розмірі є неправомірними та безпідставним, а тому податкове повідомлення-рішення від 27 серпня 2018 року № 0558331206 є протиправним та підлягає скасуванню.
Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Таким чином, судова колегія приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а викладені в апеляційній скарзі доводи позицію суду першої інстанції не спростовують.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Приписи ст. 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів, - 
ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві - залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 15 вересня 2020 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів, з урахуванням положень ст. 329 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

          Головуючий суддя                                                                      Н.М. Єгорова

Судді                                                                                 Є.О. Сорочко
                                                                                          
                                                                                                    І.В. Федотов 

Повний текст постанови складено «18» січня 2021 року.