ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 березня 2021 року	Львів	Справа № 300/2050/20 пров. № А/857/2565/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії:
головуючого судді                                                    Ніколіна В.В.
суддів                                                                         Гінди О.М.,  Пліша М.А.
за участі секретаря судового засідання                        Кітраль Х.І.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 10 грудня 2020 року (суддя – Панікар І.В., м. Івано-Франківськ, повне судове рішення складено 17 грудня 2020 року) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Олеонафт" до Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області про визнання    протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
ВСТАНОВИВ:
ТОВ "Олеонафт" у серпні 2020 року звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області, у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення № 0002900506, № 0003300506 та № 00033100506  від 27.07.2020.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення № 0002900506, № 0003300506 та № 00033100506 від 27.07.2020 прийняті на підставі акта перевірки № 090107 від 06.07.2020, висновки якого, на думку позивача, не відповідають дійсності та суперечать вимогам податкового законодавства. Зокрема, помилковими є висновки податкового органу, що товари, які реалізовуються на АЗС за адресою: вул. Л.Українки, 3/1, смт. Печеніжин, Коломийського району, не були обліковані в повному обсязі, оскільки під час перевірки інспекторам Головного управління ДПС в Івано-Франківській області надавались звіти за формою № 17-НП. Крім того, під час проведення перевірки перевіряючим було надано окремий звіт щодо залишку товарів станом на 21:56 год. 30.06.2020, при цьому, будь-яких зауважень до наданих для перевірки звітів щодо обліку товарних запасів за місцем їх реалізації перевіряючими зроблено не було. Таким чином, контролюючий орган формально підійшов до оформлення результатів перевірки, що в подальшому призвело до прийняття незаконних податкових повідомлень-рішень. 
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 10 грудня 2020 року у справі №300/2050/20  позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області № 0002900506 від 27.07.2020.  В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Не погодившись із ухваленим судовим рішенням в частині задоволення позову, його оскаржив  відповідач, який із покликанням на неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове про відмову у задоволенні адміністративного позову у повному обсязі.  В обґрунтування апеляційних вимог зазначає, що на АЗС позивача не зберігався (був відсутній) та не пред`явлений під час перевірки другий примірник змінного звіту АЗС за формою № 17-НП. Вартість товарів, які не обліковані у встановленому порядку, станом на 13:35 год. 30.06.2020 становила 172485,91 грн. Крім того, звертає увагу, що фактична перевірка була розпочата у присутності директора ТОВ "Олеонафт" ОСОБА_1 та оператора ОСОБА_2 , яким було запропоновано надати для перевірки документи. Однак для проведення фактичної перевірки оператором та директором були надані усі документи крім змінного звіту АЗС за формою № 17-НП станом на 06.07.2020 та попередні дні. Оператор в усній формі пояснив, що звіт за формою № 17-НП ним ніколи не складався та не передавався до бухгалтерії підприємства. У зв`язку з тим, що звітів до перевірки надано не було, перевіряючими складено відомість-додаток № 3 про результати перевірки оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів. За наслідками виявленого порушення винесено податкове повідомлення-рішення № 0002900506 від 27.07.2020 про застосування штрафних фінансових санкцій у розмірі 344972 грн, яке, з огляду на вказані вище фактичні обставини справи, є правомірним та скасуванню не підлягає.
Позивач правом подання письмового відзиву на апеляційну скаргу не скористався.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення сторони, переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та знайшло своє підтвердження під час розгляду апеляційної скарги, що ТОВ "Олеонафт" зареєстроване виконавчим комітетом Івано-Франківської міської ради як юридична особа та взяте на податковий облік Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській області.
25.09.2019 ТОВ "Олеонафт" зареєстровано як платника акцизного податку з реалізації пального із зазначенням реєстрації одного акцизного складу  АЗС, розташованого за адресою: смт. Печеніжин, Коломийський район, Івано-Франківської області.
30.06.2020 уповноваженими особами Головного управління ДПС в Івано-Франківській області проведено фактичну перевірку господарської одиниці АЗС, що належить ТОВ "Олеонафт" та знаходиться за адресою: вул. Л.Українки, 3/1, смт. Печеніжин, Коломийський район.
За результатами перевірки складено акт (довідку) за № 090107 від 06.07.2020, відповідно до змісту якого, встановлено порушення податкового законодавства, зокрема: не забезпечення відповідності суми готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена в денному звіті РРО, чим порушено пункт 13 статті 3 Закону України   «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»; порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів не облікованих у встановленому порядку, вартість яких становить 172485,91 грн., чим порушено пункт 12 статті 3 Закону України   «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»,  пункти 10.2.10, 10.3.1.3, 10.4.3 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політки від 20.05.2008 № 281/171/578/155 та зареєстрованої в Міністерстві юстиції України від 02.09.2008 за № 805/15496; не обладнання (відсутність) рівнемірів-лічильників рівня пального на введених в експлуатацію резервуарах, розташованих на акцизному складі за адресою: вул. Л.Українки, 3/1, смт. Печеніжин, Коломийський район в кількості 4 штуки, чим порушено пункт  230.1.2  статті  230 Податкового кодексу України; відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників на місці відпуску пального наливом з акцизного складу розташованого за адресою: вул. Л.Українки, 3/1, смт. Печеніжин, Коломийський район в кількості 6 штук (а.с.61-63).
На підставі акта (довідки) про результати фактичної перевірки № 090107 від 06.07.2020, відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 27.07.2020:  № 0002900506, яким позивачу нараховано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 344972 грн. на підставі пункту  54.3.3  пункту  54.3  статті  54 ПК України  і пункту 1 статті 17, статті 20 Закону України   «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (а.с. 12); № 0003300506, яким позивачу нараховано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 120000 грн. на підставі пункту  54.3.3  пункту  54.3  статті  54  і пункту  128-1.1  статті  128-1 ПК України  (а.с.13); № 0003310506, яким позивачу нараховано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 80000 грн. на підставі  пункту  54.3.3  пункту  54.3  статті  54  і пункту  128-1.1  статті  128-1 ПК України  (а.с. 14).
Не погоджуючись з оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями та вважаючи їх протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Задовольняючи частково адміністративний позов, суд першої інстанції дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області № 0002900506 від 27.07.2020 винесено необґрунтовано, з порушенням норм податкового законодавства, внаслідок чого підлягає скасуванню як протиправне. В задоволенні позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень № 0003300506 та № 00033100506  від 27.07.2020 – відмовлено.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх правильними та такими, що відповідають нормам матеріального та процесуального права, а також фактичним обставинам справи, з огляду на наступне.
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі та в межах повноважень у спосіб, що передбачений, як Конституцією, так і Законами України.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі визначає  Закон України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 №265/95  (далі Закон №265/95).
Згідно з пунктом 12  статті 3 Закону №265/95 суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані  вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість.
Наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 за №805/15496, затверджено Інструкцію про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, яка встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів (надалі - Інструкція).
Вказана   Інструкція поширюється на всі класи, типи, групи і види нафти та типи, марки і види (залежно від масової частки сірки) нафтопродуктів.
Вказана Інструкція не поширюється на видобуток нафти, здавання її з системи магістральних нафтопроводів споживачам та на міждержавні перевезення нафти і нафтопродуктів.
Вимоги Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України (далі - підприємства).
Підпунктом  10.2.1 пункту 10.2 розділу 10 Інструкції передбачено, що приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками автозаправної станції за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними товарно-транспортних накладних у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. Приймання нафтопродуктів здійснюється відповідно до вимог робочої інструкції оператора АЗС та інструкції з охорони праці, які повинні бути затверджені керівником підприємства, якому належить АЗС.
Відповідно до підпункту 10.2.4 пункту 10 розділу 10 Інструкції на підставі ТТН та акту приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою № 17-НП.
Згідно з підпунктами 10.3.1-10.3.4 пункту 10.3 розділу 10 Інструкції розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим  Постановою Кабінету Міністрів України від 29 серпня 2002 року № 1315.
ПРК мають забезпечувати індикацію ціни нафтопродукту, кількості та загальної вартості виданої дози нафтопродукту.
Облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою № 17-НП.
Відповідно до розділу 14  Облік руху нафти та нафтопродуктів  Інструкції під час приймання, зберігання та відпуску нафти і нафтопродуктів керівник підприємства та головний бухгалтер здійснюють контроль за дотриманням матеріально відповідальними особами вимог цієї Інструкції та забезпечують: своєчасне оформлення документів руху нафти та нафто-продуктів; збереження їх кількості і якості; відображення їх руху за бухгалтерським обліком; своєчасне вжиття заходів щодо попередження псування, втрат, нестач та розкрадання нафти та нафтопродуктів, а також створення необхідних умов для їх зберігання.
Облік нафти і нафтопродуктів у фізичних величинах (за об`ємом, масою) ведеться безпосередньо матеріально відповідальними особами, а бухгалтерська служба підприємства здійснює їх кількісно-грошовий облік.
Матеріально відповідальні особи підприємств (за винятком НПЗ) ведуть кількісний облік нафти та нафтопродуктів у товарній книзі кількісного руху нафтопродуктів (нафти) за формою № 31-НП, у якій зазначаються надходження і відпуск нафтопродуктів за день, а також їх залишки на кінець дня.
Для посилення контролю за станом приймання, зберігання, відпуску та обліку нафти та нафтопродуктів матеріально відповідальні особи ведуть журнал обліку надходження нафти і нафтопродуктів за формою № 6-НП і журнал вимірювання нафти і нафтопродуктів у резервуарах за формою № 7-НП.
Приймання нафти і нафтопродуктів, які не належать підприємству, також відображається в журналі обліку надходження нафти і нафтопродуктів за формою № 6-НП.
Якщо в результаті перевірки між обліковим залишком і фактичним залишком нафти і нафтопродуктів виявлені розбіжності, які перевищують  норми природних втрат  та границі відносної похибки вимірювання, матеріально відповідальна особа повинна письмово повідомити про це керівника підприємства для прийняття рішення з визначення причин розбіжності. У разі потреби керівник підприємства своїм розпорядженням призначає вибіркову інвентаризацію.
Записи в товарній книзі кількісного руху нафти і нафтопродуктів здійснюють за марками і видами матеріально відповідальні особи: під час приймання - на підставі приймального акту або ТТН; під час відпуску - на підставі реєстрів відпуску за добу.
Залишок нафти та нафтопродуктів обчислюється після кожного запису в товарній книзі.
Первинні документи приймаються бухгалтерською службою підприємства від матеріально відповідальних осіб за реєстрами (відомостями) і підписами, перевіряються і групуються за постачальниками і споживачами.
Водночас, порядок обліку нафтопродуктів на АЗС визначено пунктом 16 Інструкції.
Відповідно до підпункту 16.1 пункту 16 Інструкції матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою № 17-НП, який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається у матеріально відповідальної особи.
Підпунктом 16.2 пункту 16 Інструкції передбачено, що бухгалтерські служби підприємств перевіряють та приймають змінні звіти з доданими до них первинними документами (ТТН, талони, відомості встановленої форми, супровідні відомості за інкасацією готівки та інші), перевіряють правильність перенесення показників лічильників ПРК, ОРК з попередньої зміни, звіти про обсяг реалізації і форми оплати за РРО, визначення фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах АЗС за результатами вимірювання, відображених у формі № 17-НП, та надходження готівки. Зроблені під час перевірки змінних звітів виправлення засвідчуються підписами операторів АЗС, керівника АЗС та головного бухгалтера або за його дорученням іншим працівником бухгалтерської служби підприємства 
Згідно з підпунктом 16.3 пункту 16.3 Інструкції на підставі перевірених змінних звітів та первинних документів бухгалтерська служба підприємства нафтопродуктозабезпечення складає місячну накопичувальну відомість та обігові відомості, у яких відображаються: кількість завезених на АЗС нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива залежно від масової частки сірки) та цінами; закупівельна вартість та вартість реалізації завезених нафтопродуктів; кількість та вартість нафтопродуктів, реалізованих споживачам за готівку, у тому числі сума ПДВ; кількість та вартість нафтопродуктів, реалізованих споживачам за безготівковими розрахунками згідно з відомостями, за талонами та платіжними картками; результати інвентаризації нафтопродуктів та готівки.
На підставі системного аналізу вищевказаних приписів нормативно-правових актів можна дійти висновку про наявність  обов`язку у суб`єкта господарювання, який займається хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України здійснювати облік руху нафти та нафтопродуктів у відповідності до Інструкції, який полягає на початкову етапі у прийнятті працівниками автозаправної станції за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними товарно-транспортних накладних у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності та подальшому оприбуткуванні прийнятого нафтопродукту на підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто внесення записів в журнал обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП.
Крім  того, дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою №17-НП.
Подальший облік нафти та нафтопродуктів безпосередньо на АЗС здійснюється матеріально відповідальними особами АЗС, які ведуть такий облік за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою № 17-НП, що складається у двох примірниках, перший примірник якого разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається у матеріально відповідальної особи, тобто на АЗС.
У справі встановлено, що за наслідками перевірки податковим органом виявлено порушення позивачем порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів не облікованих у встановленому порядку, вартість яких становить 172485,91 грн, що є порушенням пункту 12 статті 3 Закону України  «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», пунктів 10.2.10, 10.3.1.3, 10.4.3 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політки від 20.05.2008 №281/171/578/155 та зареєстрованої в Міністерстві юстиції України від 02.09.2008 за №805/15496.
При цьому, в апеляційній скарзі відповідач звертає увагу, що уповноваженими особами позивача не було надано для перевірки змінного звіту АЗС за формою № 17-НП станом на 06.07.2020 та попередні дні.
З приводу таких доводів відповідача колегія суддів вважає за необхідне зазначити таке.
Так, відповідно до пункту  85.2  статі  85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Згідно з пунктом  85.4  статті  85 ПК України при проведенні перевірок  посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження)  об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Відповідно до пункту  85.6  статті  85 ПК України   у разі відмови платника податків або його законних   представників  надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.
Тобто, платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів  у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки, а у разі відмови у наданні таких документів посадова особа контролюючого органу складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати та у разі відмови від його підписання посадовою особою контролюючого органу вчиняється відповідний запис в акті.
Колегія суддів звертає увагу, що в матеріалах справи відсутній й відповідачем не  подано акт, що засвідчує факт відмови позивача у наданні контролюючому органу запитуваних документів та переліку документів, які були запропоновано подати посадовій особі контролюючого органу.
Разом з тим, позивачем до матеріалів справи долучено змінний звіт за формою №17-НП у формі журналу з відповідними витягами з нього за 22.06.2020 року з 10:22 год. по 21:28 год., за 23.06.2020 року з 10:01 год. по 22:12 год., за 24.06.2020 року з 09:20 год. по 21:52 год., за 27.06.2020 року з 12:19 год. по 21:58 год., за 29.06.2020 року з 21:48 год. по 23:09 год., за 30.06.2020 року з 11:51 год. по 21.56 год., що вказує на його наявність та ведення у відповідності до порядку визначеного Інструкцією (а.с.15-19, 118-121).
При цьому, колегія суддів вважає необґрунтованими покликання апелянта на те, що оператор АЗС під час проведення перевірки  повідомив уповноваженими особам відповідача, що змінні звіти за формою 17-НП на АЗС не ведуться, оскільки, як встановлено судом, останній від надання пояснень відмовився (а.с.65).
Таким чином, висновки акта перевірки в цій частині не підтверджені належними та достатніми доказами, тому колегія суддів їх до уваги не бере.
Крім того, статтею 20 Закону №265/95  передбачено, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість.
З наведеного вище можна дійти висновку, що обов`язковою умовою для застосування штрафних санкцій, передбачених статтею 20 Закону №265/95,  є факт реалізації необлікованих товарів (вручення їх покупцеві або надання в розпорядження), а розмір штрафних санкцій залежить від ціни фактично реалізованого товару, який не облікований належним чином.
Тобто, вказана норма встановлює відповідальність лише за продаж необлікованих товарів.
В акті перевірки зазначено, що реалізація нафтопродуктів на АЗС здійснювалась без відображення в такому обліку, однак відповідачем не надано належних та допустимих доказів на підтвердження таких обставин.
Водночас, колегія суддів враховує, що позивачем не було надано журнал обліку нафтопродуктів за формою №13-НП, однак вказане не свідчить, враховуючи ті документи, які містяться в матеріалах справи, що позивачем здійснювалась реалізація нафтопродуктів, які  не обліковані у встановленому порядку.
При цьому, в ході судового розгляду справи не встановлено неповного відображення позивачем господарських операцій у змінному звіті за формою №17-НП.
Така ж правова позиція міститься у постанові Верховного Суду № 809/597/16 від 21.05.2020.
Аналізуючи фактичні обставини справи у сукупності з приписами вказаних вище нормативно-правових актів, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області № 0002900506 від 27.07.2020 винесено необґрунтовано, з порушенням норм податкового законодавства, у зв`язку з чим підлягає скасуванню як протиправне.
Відповідно до частини 1 статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Оскільки рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позову учасниками справи не оскаржується, тому відсутні підстави для апеляційного перегляду рішення суду в цій частині.
Таким чином, за результатами розгляду апеляційної скарги колегія суддів суду апеляційної інстанції дійшла висновку, що суд першої інстанції прийняв правильне рішення про часткове задоволення адміністративного позову.
В підсумку, апеляційний суд переглянув оскаржуване рішення суду і не виявив порушень норм матеріального чи процесуального права, які могли призвести до ухвалення незаконного судового рішення, щоб його скасувати й ухвалити нове. 
Міркування і твердження відповідача не спростовують правильності правових висновків цього рішення, у зв`язку з чим його апеляційна скарга на рішення суду не підлягає задоволенню.
Згідно із статтею 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. 
Враховуючи наведене, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції відповідає вимогам статті 242 КАС України, підстав для задоволення вимог апеляційної скарги колегією суддів не встановлено.
Відповідно до статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права. Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують, а зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними.
Керуючись ч.3 ст. 243, ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області залишити без задоволення, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 10 грудня 2020 року у справі № 300/2050/20 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя	 	В. В. Ніколін 	
судді	 	О. М. Гінда 	
 	 	М. А. Пліш  	
Повне судове рішення складено 31 березня 2021 року