ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 лютого 2021 року 
м. Київ
справа № 813/4912/15
адміністративне провадження № К/9901/41099/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Пасічник С.С., 
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Галицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 02 жовтня 2015 року (суддя Кухар Н.А.)  та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 01 лютого 2017 року (головуючий суддя Мікула О.І., судді: Курилець А.Р., Кушнерик М.П.) у справі №813/4912/15 за позовом Виробничо-торгівельного підприємства «Фірма Старт» до Галицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень, 
ВСТАНОВИВ:
Виробничо-торгівельне підприємство «Фірма Старт» (надалі - позивач, підприємство, платник податків) звернулось до Львівського окружного адміністративного суду із позовом до Галицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області (надалі відповідач, податковий орган, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними і скасувати податкові повідомлення-рішення від 06 травня 2015 року №0000232200, №0000242200, №0000252200 та від 29 липня 2015 року №0000262200.
Позовні вимоги обґрунтовані протиправністю та безпідставністю спірних податкових повідомлень-рішень з підстав того, що у позивача наявні всі первинні бухгалтерські документи, які підтверджують реальність господарських операцій з контрагентами, на підставі яких були сформовані відповідні показники податкової звітності.
Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 02 жовтня 2015 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 01 лютого 2017 року, адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Пустомитівському районі Головного управління ДФС у Львівській області від 06 травня 2015 року №0000232200, №0000242200, №0000252200 та від 29 липня 2015 року №0000262200.     
Рішення судів першої та апеляційної інстанцій вмотивовані тим, що господарські операції позивача з контрагентами підтверджені належними документами бухгалтерського та податкового обліку, і дають підстави для висновку про реальність здійснення господарських операцій. Господарські операції були вчинені з метою отримання економічного ефекту, а саме отримання прибутку з виробленого порожнистого скла, що надає позивачу право на врахування у податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.   
Не погодившись із рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся з касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Львівського окружного адміністративного суду від 02 жовтня 2015 року  та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 01 лютого 2017 року і прийняти нове рішення, яким повністю відмовити у задоволенні позову. Просив справу розглянути за участю представника податкового органу.
В обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права. Вказує на невідповідність висновків судів попередніх інстанцій фактичним обставинам справи, які, на думку скаржника, полягають у нереальності здійснення господарських операцій, та непідтвердження таких операцій відповідними первинними документами. Зазначає, що при імпорті природного газу за нульовою ставкою податку на додану вартість платник податків (покупець газу) не має права включати суми податку на додану вартість до податкового кредиту за такими операціями. Посилається на відсутність у контрагента позивача трудових ресурсів та необхідних основних засобів.
Позивач 20 червня 2017 року надав заперечення на касаційну скаргу, в яких, посилаючись на правомірність та обґрунтованість судових рішень, просить залишити їх без змін, а касаційну скаргу відповідача без задоволення. 
Верховний Суд, переглянувши рішення попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги з таких підстав.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що податковим органом проведено виїзну позапланову документальну перевірку підприємства з питань правомірності формування податкового кредиту і податкових зобов`язань з податку на додану вартість та правомірності формування доходу і витрат, що  враховуються при визначені об`єкта оподаткування з податку на прибуток за період з 01 вересня 2012 року по 30 вересня 2013 року по взаєморозрахунках з Товариством з обмеженою відповідальністю Українська нафто-газова компанія,  за результатами якої складено акт від 03 квітня 2015 року № 303/13-25-22-00 13827764 (надалі - акт перевірки).
Перевіркою встановлено порушення підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пунктів 138.2, 138.4 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, що призвело до завищення витрат собівартості придбаних товарів, робіт (послуг) на суму 4 528 269 грн; пункту 44.1 статті 44,  пункту 185.1 статті 185, пункту 186.1 статті 186, пункту 198.1, пункту 198.2, пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200, пунктів 201.1 201.4, 201.6, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на додану вартість у сумі 367 643 грн, завищення залишку від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного звітного періоду станом на 30 вересня 2013 року в сумі 384700 грн, завищення бюджетне відшкодування по декларації в сумі 152761 грн.
На підставі акту перевірки податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення: від 06 травня 2015 року №0000232200 форми  Р, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 551464,50 грн, в тому числі за основним платежем в сумі 367 643 грн та за  штрафними санкціями у розмірі 183821,5 грн; №0000242200 форми  Р, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на суму 1346757 грн, в тому числі за основним платежем в сумі 897838 грн та за штрафними санкціями у розмірі 448919 грн; №0000252200 форми  В4, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за вересень 2012 року - 9021 грн, серпень 2013 року - 288831 грн, вересень 2013 року - 86848 грн.; №0000262200 форми  В1, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 152761 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 76380,50 грн.
Позивач оскаржив рішення податкового органу в адміністративному порядку, за результатами якого рішенням Головного управління ДФС у Львівській області від 20 липня 2015 року №3592/10/13-01-10-07-05 податкове повідомлення-рішення від 06 травня 2015 року №0000262200 скасовано та прийнято податкове повідомлення-рішення від 29 липня 2015 року №0000262200, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 152761 грн та  застосовано штрафні санкції у розмірі 38190,25 грн.
Висновки податкового органу ґрунтуються на тому, що позивачем неправомірно відображено у податковому обліку господарські операції щодо придбання у Товариства з обмеженою відповідальністю «Українська нафто-газова компанія» природного газу, оскільки такі операції носили нереальний характер.
Судами встановлено, що 23 серпня 2012 року позивач та Товариство з обмеженою відповідальністю «Українська нафто-газова компанія», керуючись Законом України «Про засади функціонування ринку природного газу», уклали договір №17/12-179 придбання природного газу для власних потреб. 
Товариство з обмеженою відповідальністю «Українська нафто-газова компанія», як постачальник природного газу, здійснював свою господарську діяльність на підставі ліцензії Серії АГ №507498 на постачання природного газу, газу (метану) вугільних родовищ за нерегульованим тарифом, яка була чинна протягом всього часу дії договору.
На підтвердження господарських операцій та в обґрунтування права на податковий кредит позивач надав податкові накладні, акти передачі-приймання природного газу.
За умовами договору постачальник передає покупцю придбаний для нього газ у мережі Державної компанії «Укртрансгаз» НАК «Нафтогаз України».
На підтвердження виконання цієї умови договору позивач надав Договір №КМ-104-П на надання послуг по транспортуванню природного газу магістральними трубопроводами від 01 вересня 2012 року, укладений між Бібрським ЛВУМГ філії УМГ  Львівтрансгаз  та позивачем; Договір №2354 на розподіл природного газу від 30 грудня 2011 року, укладений між Філією Пустомитівського УЕГГ ПАР  Львівгаз  та позивачем; Договір №2013/Т-ПР-21 2354 на розподіл природного газу від 28 грудня 2012 року, укладений між Філією Пустомитівського УЕГГ ПАР  Львівгаз  та позивачем; рахунки на оплату, виписки з банку про оплату.
Факт передачі природного газу за Договором у мережі ДК «Укртрансгаз» НАК «Нафтогаз України» та надання послуг з його транспортування підтверджується двосторонніми актами передачі-приймання природного газу, отриманими від Бібрського лінійного виробничого управління МГ філії УМГ  Львівтрансгаз.
У подальшому, за умовами Договору на надання послуг по транспортуванню природного газу магістральними трубопроводами № КМ-104-П від 01 вересня 2012 року укладеного між позивачем та ДК «Укртрансгаз» НАК «Нафтогаз України» в особі Бібрського ЛВУМГ філії УМГ «Львівтрансгаз», отриманий від постачальника природний газ магістральними трубопроводами транспортувався від пунктів приймання-передачі газу в магістральні трубопроводи до пунктів призначення - газорозподільних станцій.
З метою одержання послуг з транспортування природного газу газорозподільними мережами безпосередньо до виробничих об`єктів позивачем  укладено окремі договори з газорозподільними організаціями.
Розподіл природного газу виконано філією Пустомитівського УЕГГ ПАТ «Львівгаз», про що складено акти приймання-передачі природного газу, які підписано трьома сторонами: ТОВ «Українська нафто-газова компанія», ВТП «Фірма Старт» та філією Пустомитівського УЕГГ ПАТ «Львівгаз».
Подальше транспортування природного газу газорозподільними мережами до межі балансової належності об`єктів позивача підтверджується трьохсторонніми актами прийому-передач і природного газу.
Позивач також надав технологічний регламент, калькуляції статей витрат за видами продукції, виготовленої у вересні 2012 - серпні 2013 року, акти виготовлення продукції за серпень 2012 року - вересень 2013 року, податкові декларації з податку на прибуток за 2012-2013 роки, звіт про результати використання палива, теплової енергії та електроенергії за 2013 рік, Звіт про залишки та використання енергетичних матеріалів і продуктів перероблення нафти  за 2012 рік, Звіт про залишки та використання енергетичних матеріалів і продуктів перероблення нафти  за 2013 рік, Звіт про виробництво та реалізацію промислової продукції  за 2012 рік, Звіт про виробництво та реалізацію промислової продукції  за 2013 рік, Звіт про виробництво промислової продукції за видами за серпень 2012 року - серпень 2013 року, звіти про фінансові результати  за період вересень 2012 року - серпень 2013 року, звіти з праці за період з вересня 2012 року по серпень 2013 року, звіти про роботу автотранспорту за 2012-2013 роки, звіти про взаєморозрахунки з нерезидентами, списання природного газу за період вересень 2012 року - серпень 2013 року, договори на продаж скловиробів, скло продукції, виробів зі скла, оборотно-сальдові відомості по рах. 36,    рахунки-фактури та товарно-транспортні накладні.
Позивач відобразив у бухгалтерському та податковому обліку вказані господарські операції із контрагентом. Розрахунки проведено у безготівковій формі, що підтверджується копіями відповідних платіжних доручень, кредиторська заборгованість відсутня.
Позивач підтвердив факт використання поставлених товарів у власній господарській діяльності, зокрема, виробництва порожнистого скла (код за КВЕД 23.13), в тому числі, посуду скляного, при цьому технологічний процес виробництва скла є безперервним та передбачає використання різних видів енергоресурсів, основний з яких є природний газ.
Позивачем за кожен місяць використання природного газу, придбаного у Товариства з обмеженою відповідальністю «Українська нафто-газова компанія», складався звіт про вироблення готової продукції, у якому відображені напрямки та обсяги використання природного газу на виробництві. Обсяги використання підтверджуються також показниками вузла обліку природного газу (обчислювач ОЕ-22ДМ). Газ списано відповідними актами списання.
Факт використання поставленого газу також підтверджується наявністю газового обладнання (пункт обліку газу) у користуванні позивача. З пункту обліку газу позивач відповідно до умов договору лише знімає показники, а всі інші дії, пов`язані з експлуатацією лічильника виконують працівники Пустомитівського УЕГГ ПАТ «Львівгаз» (за присутності представника позивача).
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам касаційної скарги, а також виходячи з меж касаційного перегляду справи, визначених  статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів зазначає про таке.
Пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України  податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з  розділом V цього Кодексу.
За змістом пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України  право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України  визначено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною. 
Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201цього Кодексу. 
Частиною першою статті 9 Закону №996-ХІV визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Частиною другою статті 9 Закону №996-ХІV  передбачено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
За приписами статті 1 Закону №996-ХІV визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно з пунктом   138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених  розділом ІІ цього Кодексу.
Відповідно до підпункту 139.1.9. пункту  139.1 статті 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат - витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки, платіжні доручення, тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
Враховуючи, що судами попередніх інстанцій встановлено підтвердження реальності господарських операцій позивача з його контрагентами належними первинними документами, відображення таких операцій у бухгалтерському і податковому обліку та його податковій звітності, спричинення реальних змін у майновому стані сторін, Верховний Суд погоджується з висновками судів про необґрунтованість спірних податкових повідомлень-рішень.
Слід також зазначити, що з акту перевірки вбачається, що при проведенні перевірки податковим органом взагалі не аналізувались первинні документи, в акті перевірки відсутні будь-які претензії податкового органу до первинних документів позивача.
Колегія суддів погоджується з безпідставністю тверджень відповідача про те, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Українська нафто-газова компанія» не володіло відповідними обсягами природного газу, необхідного для реалізації позивачу та вважає, що ці доводи податкового органу досліджені судами та таким доводам надана відповідна оцінка, з якою погоджується суд касаційної інстанції. 
Верховний Суд не приймає посилання скаржника на те, що актами приймання-передачі природного газу за січень-серпень 2013 року підтверджується, що позивачу реалізовано природний газ імпортного походження (код УКТ ЗЕД 2711 21 00 00), який придбавався за нульовою ставкою податку на додану вартість, тому постачальник позивача не мав правових підстав для нарахування податку на додану вартість за ставкою 20% до вартості природного газу при реалізації цього газу позивачу, що, в свою чергу, виключає правомірність віднесення позивачем податку на додану вартість, сплаченого у ціні природного газу, до податкового кредиту за вказаними операціями, оскільки під час проведення цієї виїзної позапланової документальної перевірки предметом перевірки було відображення позивачем у податковому обліку господарських операцій щодо придбання у Товариства з обмеженою відповідальністю «Українська нафто-газова компанія» природного газу (реальність господарських операцій з придбання природного газу, так як на протилежне вказували акти про неможливість проведення зустрічних звірок контрагента позивача), питання щодо факту поставки позивачу від зазначеного контрагента природного газу саме імпортного походження не були предметом дослідження цієї перевірки.
Суд не приймає посилання скаржника про відсутність ресурсів та доказів використання придбаного газу у господарській діяльності, оскільки наведені доводи податкового органу досліджено судами та надано їм відповідну оцінку. 
Відповідачем касаційною скаргою не обґрунтовано, із зазначенням того, у чому полягає неправильне застосування судами норм матеріального права.
Відповідач у касаційній скарзі просить про переоцінку, додаткову оцінку доказів стосовно реальності здійснення господарських операцій позивача з його контрагентами, що знаходиться поза межами касаційного перегляду встановленими частиною другою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України.
Відтак, доводи касаційної скарги відповідача не знайшли свого підтвердження, спростовуються матеріалами справи та не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних рішень, судами першої та  апеляційної інстанцій було порушено норми матеріального права.
За правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Відповідно до частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України Суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право, зокрема, залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення. 
Згідно з частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права. 
Враховуючи викладене,    Верховний Суд дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального  законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтовані рішення, в яких повно відображені обставини, що мають значення для  справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішень суду не встановлено.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Галицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області залишити без задоволення, а  постанову Львівського окружного адміністративного суду від 02 жовтня 2015 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 01 лютого 2017 року у справі №813/4912/15- залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді	В.П. Юрченко І.А. Васильєва   С.С. Пасічник