ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

31 березня 2021 року 
м. Київ
справа № 360/4289/19
адміністративне провадження № К/9901/24431/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Шишова О.О.,
суддів - Дашутіна І.В., Яковенка М.М.,
розглянув у порядку письмового провадження у касаційній інстанції справу 

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Науково-виробниче об`єднання «СЗХНО» до Головного управління ДПС у Луганській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження в якій відкрито

за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Луганській області на рішення Луганського окружного адміністративного суду від 04 березня 2020 року (прийняте у складі головуючого судді- Басової Н.М.) та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 25 серпня 2020 року (прийняту у складі колегії суддів: головуючого  Міронової Г.М., суддів: Арабей Т.Г., Казначеєва Е.Г.)

УСТАНОВИВ:

РУХ СПРАВИ

1.          ТОВ Науково-виробниче об`єднання «СЗХНО» (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулося в суд із адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Луганській області (далі - податковий орган, відповідач у справі, правонаступником якого є (правонаступник Головного управління ДФС у Луганській області), в якому просило визнати протиправними та скасувати:
-          податкове повідомлення-рішення від 29.08.2019 № 00000501413, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на 4310221,25 грн.;
-          податкове повідомлення-рішення від 29.08.2019 № 00000511413, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на 3145926,25 грн.;
-          податкове повідомлення-рішення від 29.08.2019 № 00000521413, яким зменшено від`ємне значення суми податку на додану вартість на 651701,00 грн.;
-          податкове повідомлення-рішення від 04.09.2019 № 00000041403, яким збільшено суму грошового зобов`язання на податок на прибуток іноземних осіб на 157000,48 грн.;
-          податкове повідомлення-рішення від 04.09.2019 № 00000031403, яким застосовано штрафну санкцію за неподання звіту про виплачені доходи утримані та перераховані до бюджету податки на доходи нерезидентів у розмірі 340,00 грн. (т. 1 а.с. 3-36).
2.          Ухвалюючи судові рішення, суди попередніх інстанцій зазначили, що податковий кредит позивачем сформований на підставі виданих контрагентами податкових накладних, контрагенти позивача є платниками податків та спроможні здійснювати господарські операції, що підтверджується виконанням договорів поставки. Суди дійшли висновку, що взаємовідносини між позивачем та його контрагентами мають ознаки реальних господарських відносин та мають на меті отримання прибутку шляхом здійснення господарсько-договірних операцій. Суди вказали на відсутність доказів, які б ставили під сумнів реальність виконання операцій, невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, або засвідчили б наявність інших обставин, що підтвердили недобросовісність позивача як платника податків та позбавляли його права на податковий кредит. Суд першої та апеляційної інстанції дійшли висновку, що посилання контролюючого органу на наявність кримінальних проваджень щодо посадових осіб контрагентів за ланцюгом взаємовідносин, є необґрунтованими, оскільки кримінальні провадження (вироки) стосовно контрагентів відсутні.
3.          Змінюючи рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції вказував на те, що відсутність у акті перевірки підпису однієї з посадових осіб контролюючого органу, яка її проводила, стосується оформлення результатів перевірки та не може бути самостійною підставою для визнання недійсними рішень контролюючого органу, прийнятих на підставі такого акта, при відсутності порушень правил проведення перевірки.
4.          Ураховуючи те, що працівник контролюючого органу, підпис якого відсутній в акті з наведених у ньому ж підстав, приймав участь у проведенні перевірки, підстави для висновку про порушення порядку її проведення відсутні.
5.          Ухвалюючи рішення та визнаючи протиправними і скасовуючи податкові повідомлення-рішення, вимогу про сплату боргу (недоїмки) та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, посилаючись на невідповідність оформлення акта перевірки нормам законодавства, суд першої інстанції залишив поза увагою, що лише цей факт не може бути підставою для визнання недійсними оскаржуваних рішень.
6.          Посилаючись на такі правові висновки викладені у постанові Верховного Суду від 19.06.2020 у справі № 140/388/19 суд апеляційної інстанції вважав необхідним задовольнити позовні вимоги частково, а саме: змінити мотиви, з яких суд першої інстанції скасував податкове повідомлення-рішення від 29.08.2019 року № 00000501413  та  № 00000511413.
7.          25 вересня 2020 року до Верховного Суду як суду касаційної інстанції надійшла касаційна скарга Головного управління ДПС у Луганській області.
8.          Ухвалою Верховного Суду від 12 жовтня 2020 року відкрито провадження за касаційною скаргою податкового органу на рішення Луганського окружного адміністративного суду від 04 березня 2020 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 25 серпня 2020 року у справі №360/4289/19 на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України та витребувано справу з Луганського окружного адміністративного суду.
9.          03 листопада 2020 року справа № 360/4289/19 надійшла до Верховного Суду. 

ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ

10.          Підставою для відкриття касаційного провадження у справі № 360/4289/19 є пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України. Касатор уважає, що суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду від 19.06.2020 № 140/388/19, зокрема висновку, що відсутність у акті перевірки підпису однієї з посадових осіб контролюючого органу, яка її проводила, стосується оформлення результатів перевірки та не може бути самостійною підставою для визнання недійсними рішень контролюючого органу, прийнятих на підставі такого акта, при відсутності порушень правил проведення перевірки.
11.          Також судом апеляційної інстанції не взяті до уваги висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 21.12.2018 року у справі № 826/17311/15, від 18.06.2019 року у справі № 2а-1399/11/2670, а саме що відсутність доказів фактичного надання контрагентом договірних послуг; неможливість встановити обсяг наданих позивачу послуг, їх деталізований зміст, місце, час виконання, а також особу-виконавця таких послуг та її посаду; неможливість установити, що включає в себе комплекс «інформаційно-консультаційні послуги з програмного забезпечення»; ненадання доказів на підтвердження кінцевого зафіксованого продукту наданих послуг; недоведеність фактичного надання послуг з постачання програмного продукту; ненадання документів про результати наданих послуг та не розкрито спектр наданих послуг; ненадання документів на підтвердження факту придбання послуг з метою та в цілях господарської діяльності; недоведеність економічної доцільності операцій свідчать про відсутність реального виконання такого роду операцій. 
12.          Відповідач просить задовольнити касаційну скаргу, скасувати рішення Луганського окружного адміністративного суду від 04 березня 2020 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 25 серпня 2020 року у справі №360/4289/19, прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог Товариства в повному обсязі.
13.          Зокрема скаржник зазначає, що в ході перевірки ТОВ «НВО «СЗХНО» не підтверджено факт реальності проведених операцій з придбання товарів, послуг по відображеним операціям з ТОВ «САНІТАПЛЮС - ДНЕПР», а надані документи не можуть братися до уваги, як первинні документи, навіть за наявності всіх формальних реквізитів.
14.          Щодо взаємовідносин ТОВ «НВО «СЗХНО» з ТОВ «ЗЕРНООПТТОРГ» (код ЄДРПОУ 42367052), то відповідач зазначив, що в ході проведення перевірки встановлено, що задекларовані на адресу ТОВ «ПВО «СЗХНО» послуги ТОВ «ЗЕРНООПТТОРГ» від інших суб`єктів господарювання по ланцюгу постачання не придбавались (не отримувались), що свідчить про неможливість фактичного постачання послуг.
15.          Також, згідно даних ЄРПН установлено, що протягом 2018 року у ТОВ «ЗЕРНООПТТОРГ» відсутнє придбання товарів (послуг), необхідних для ведення господарської діяльності: газу, електроенергії, не встановлено придбання послуг по оренді землі, офісних, складських приміщень, тощо.
16.          Крім того, згідно даних Єдиного державного реєстру судових рішень ТОВ «ЗЕРНООПТТОРГ» є фігурантом кримінального провадження №№32016100100000064 від 09.06.2016, за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною першою статті 205, частиною п`ятою статті 27, частиною третьою статті 212, частиною третьою статті 212 КК України.
17.          Таким чином, перевіркою встановлено, що фактично ТОВ «НВО «СЗХНО» здійснено безпідставне документальне оформлення господарських операцій з ТОВ «ЗЕРНООПТТОРГ» та ТОВ «САНІТАПЛЮС - ДНЕПР» і враховано у бухгалтерському обліку первинні документи всупереч норм частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та п.2.1, п.2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року №88. Тобто, відсутня господарська операція як певна дія або подія у визначенні абзацу п`ятого ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», в основі якої має бути дійсна зміна в структурі зобов`язань підприємства.
18.          Також податковий орган зазначив, що витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника податків.
19.          Крім того, перевіркою встановлено заниження у 2018 році податку на доходи нерезидентів з джерелом їх походження з України на загальну суму 126.600,38 грн, у т.ч.: -1 квартал 2018 року - 11.666,07 грн (77.773,84 грн х 15%); - II квартал 2018 року - 35.033,50 грн (233.556,69 грн х 15%); - III кварталі 2018 року - 79.900,81 грн (526.005,42 грн х 15%).
20.          ТОВ «НВО «СЗХНО» не подало контролюючому органу за своїм місцезнаходженням звіт про виплачені доходи, утримані та перераховані до бюджету податки на доходи нерезидентів за 2018 рік (додаток ПН «Розрахунок (звіт) податкових зобов`язань нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом їх походження з України» до рядку 23 Податкової Декларації з податку на прибуток підприємств) у строки та за формою, встановленими центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, що є порушенням п.103.9. статті 103 ПК України, наказу Міністерства доходів і зборів України від 30 грудня 2013 року № 872 «Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємства» (із змінами і доповненнями) по двом нерезидентам - ТОО «АльянсЭнергоПром» (Республіка Казахстан) і ООО «ПКФ «ПромЭнерго Маш» (Російська Федерація).
21.          Також відповідач зазначає, що судом апеляційної інстанції було порушено норми процесуального права. Так, скасовуючи рішення суду першої інстанції в частині мотивування підстав для скасування податкових рішень, суд апеляційної інстанції погодився з правомірністю податкових повідомлень-рішень, яким було збільшено суму грошового зобов`язання на податок на прибуток іноземних осіб та застосовано штрафну санкцію за неподання звіту про виплачені доходи утримані та перераховані до бюджету податки на доходи нерезидентов, проте залишив рішення суду першої інстанції без змін, яким було такі податкові повідомлення-рішення скасовані. 
22.          Позивач отримав 20.10.2020 копію ухвали про відкриття касаційного провадження, проте не скористався правом на подання відзиву на касаційну скаргу.

ОБСТАВИНИ СПРАВИ

23.          Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що ТОВ «НВО «СЗХНО», код ЄДРПОУ 35487040, зареєстровано 16.10.2007 в Сєвєродонецькій міській раді Луганської області, свідоцтво про державну реєстрацію від 16.10.2007 № 13821020000014026; місцезнаходження платника податків: 93404 Луганська обл., м. Сєвєродонецьк, вул. Пивоварова, буд. 5-Д6/1; узято на податковий облік в органах державної податкової служби 17.10.2007 за № 1486, станом на 23.07.2019 перебуває на обліку в Головному управлінні ДФС у Луганській області; основним видом економічної діяльності є 25.29 виробництво інших металевих баків, резервуарів і контейнерів.
24.          Відповідно до пп.20.1.4, п.20.1, ст.20, п.п.75.1.2, п.75.1, статті 75, статей 77, 82 Податкового кодексу України від 02.12.10 № 2755-VI (із змінами та доповненнями), плану-графіку проведення документальних перевірок на 2019 рік, на підставі наказу Головного управління ДФС у Луганській області від 21.03.2019 № 289 проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ «НВО «СЗХНО» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2017 по 31.12.2018, валютного законодавства за період з 01.01.2017 по 31.12.2018, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 по 31.12.2018, іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 31.12.2018, відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки.
25.          Копію наказу ГУ ДФС у Луганській області 21.03.2019 № 289 про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «НВО «СЗХНО» та письмове повідомлення від 21.03.2019 № 48 направлено 21.03.2018 засобами поштового зв`язку з рекомендованим повідомленням про вручення, які вручені 22.03.2019 за довіреністю Рясненко (т.2 а.с.116-119).
26.          Наказом ГУ ДФС у Луганській області від 02.04.2019 № 358, у зв`язку з неможливістю проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «НВО «СЗХНО», призначеної згідно наказу ГУ ДФС у Луганській області від 21.03.2019 № 289, з причини надходження листа підприємства від 28.03.2019  № 510 про пошкодження первинних документів, керуючись п.44.5 статті 44 Податкового кодексу України терміни проведення документальної планової виїзної перевірки перенесено до дати відновлення в межах строків, визначених абз. 3 п.44.5 статті 44 Податкового кодексу України та надання до перевірки документів фінансово-господарської діяльності та надано строк для відновлення втрачених документів протягом 90 календарних днів з 29.03.2019 (т.2 а.с.122,123-125).
27.          З урахуванням спливу терміну, наданого на відновлення документів, на підставі наказу № 289 від 21.03.2019 та наказу № 358 від 02.04.2019 документальна планова виїзна перевірка ТОВ "НВО "СЗХНО" розпочата з 27.06.2019. Перевірка проводилась з 27.06.2019 по 11.07.2019. Термін перевірки подовжувався з 12.07.2019 по 18.07.2019 на підставі наказу ГУ ДФС у Луганській області від 09.07.2019 № 824  (т.2 а.с.120).
28.          Копію наказу ГУ ДФС у Луганській області 02.04.2019 № 358 про перенесення терміну проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «НВО «СЗХНО» вручено 02.04.2019 бухгалтеру ОСОБА_1, про що свідчить її особистий підпис (т.2 а.с.122).
29.          Копію листа ГУ ДФС у Луганській області від 24.06.2019 № 6009/10/12-32-14-13-11 про поновлення терміну проведення перевірки  вручено 27.06.2019 бухгалтеру ОСОБА_1 , що також підтверджується її особистим підписом (т.2 а.с.120).
30.          За результатами проведення перевірки Головним управлінням ДФС у Луганській області складено акт № 501/12-32-14-13-05/35487040 від 25.07.2019 (т.1 а.с.37-92).
31.          Під час перевірки серед іншого указано наступні порушення ТОВ «НВО «СЗХНО»:
1)          п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.135.1 ст.135, п.п.16.1.12 п.16.1 ст.16, п.44.1, п.44.2, статті 44 розділу І Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (із змінами та доповненнями), п.1 статті 9, статті 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999  № 996-XIV, п.6, п.11 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року, п. З Положення (стандарту) бухгалтерського обліку З "Звіт про фінансові результати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.03.1999, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 3448177 грн., у тому числі за 2017 рік у сумі 468000 грн., за півріччя 2018 року у сумі 1032 грн., за три квартали 2018 року у сумі 1032 грн., за 2018 рік у сумі 2980177 грн.
32.          За результатами вказаного порушення винесене податкове повідомлення - рішення від 29.08.2019 № 00000501413 про визначення грошового зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 4310221,25 грн., з них основного платежу 3448177,00 грн. та штрафних санкцій 862044,25 грн.
33.          2) п. 44.1, 44.2, 44.3 ст. 44, п. 198.1, п. 198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України (зі змінами і доповненнями), п.4, 5 р.V, п.6 розд. VI Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21 (зі змінами та доповненнями), в результаті чого:
-          занижено податок на додану вартість всього на суму 2 516 741 грн., в тому числі за вересень 2018 року на суму 14950 грн., за грудень 2018 року на суму 2501791 грн.
34.          За результатами вказаного порушення винесене податкове повідомлення - рішення від 29.08.2019 № 00000511412 про визначення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 3145926,25 грн., з них основного платежу 2516741,00 грн. та штрафних санкцій 629185,25 грн.;
35.          Завищено від`ємне значення за грудень 2018 рік на суму 651701 грн. (рядок 21 податкової декларації з ПДВ «сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду»).
36.          За результатами вказаного порушення винесене податкове повідомлення - рішення від 29.08.2019 №.00000521413 про зменшення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 651 701,00 грн.
37.          Порушено п. 103.2 ст.103, пп.141.4.2 п.141.4 статті 141 Податкового кодексу України в частині не утримання та не сплати до бюджету податку на доходи нерезидентів при виплаті доходів на користь нерезидентів з джерелом їх походження з України у виді штрафних санкцій на загальну 126600,38 грн, у т.ч.:
-           1 квартал 2018 року - 11,666,07 грн.;
-          II квартал 2018 року - 35.033,50 грн.;
-          III квартал  2018 року - 78.900,81 грн.
38.          За результатами вказаного порушення винесене податкове повідомлення - рішення від 04.09.2019 № 00000041403 про збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на суму 157000,48 грн., з них основного платежу 125600,38 грн. та штрафних санкцій 31400,10 грн.
39.          Порушено п.103.9. статті 103, п.120.1 статті 120 Податкового кодексу України, наказу Міністерства доходів і зборів України від 30 грудня 2013 року № 872 «Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємства» (із змінами і доповненнями) в частині не подання контролюючому органу за своїм місцезнаходженням звіту про виплачені доходи, утримані та перераховані до бюджету податки на доходи нерезидентів за 2018 рік (додаток ПН «Розрахунок (звіт) податкових зобов`язань нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом їх походження з України» до рядку 23 податкової декларації з податку на прибуток підприємств) за операціями з виплати доходів на користь нерезидентів ТОО «АльянеЭнергоПром» (Республіка Казахстан) і ООО «ПКФ «ПромЭнергоМаш» (Російська Федерація).
40.          За результатами вказаного порушення винесене податкове повідомлення - рішення від 04.09.2019  № 00000031403 про застосування штрафних санкцій у сумі 340,00 грн.
41.          28.08.2019 позивач подав заперечення за вих.№ 1795 на вказаний акт  перевірки, однак вже 03.09.2019 відкликав їх заявою за вих.№ 1926 (т.1 а.с.141-142,147).
42.          Правом на адміністративне оскарження вказаних вище податкових повідомлень-рішень позивач не скористався та за захистом порушених прав звернувся до суду.

ДЖЕРЕЛА ПРАВА

43.          Пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (далі - ПК України)
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
44.          Пункт 198.1. статті 198 ПК України
До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Абзац 1 пункту 198.2. статті 198 ПК України
Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
-          дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
-          дата отримання платником податку товарів/послуг.
45.          Пункт 198.3 статті 198 ПК України
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
46.          Пункт 198.6 статті 198 ПК України
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
47.          Пункт 200.4 статті 200 ПК України
При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
48.          Пункт 200.14. статті 200 ПК України
Якщо за результатами камеральної або документальної перевірки, контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган: у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування; у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.
Абзаци другий, третій пункту 201.10. статті 201 ПК України
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
49.          Стаття 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"
Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
50.          Частина перша статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні  документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі   первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
51.          Частина друга статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу,  яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
52.          Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 
53.          Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
54.          Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
55.          З урахуванням змін до КАС України, які набрали чинності 08 лютого 2020 року, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження.

ВИСНОВКИ СУДУ

56.          Відповідно до обставин справи між сторонами виник спір щодо правомірності прийняття податкових повідомлень-рішень; від 29.08.2019 № 00000501413, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на 4310221,25 грн.; від 29.08.2019, № 00000511413, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на 3145926,25 грн.; 29.08.2019, № 00000521413, яким зменшено від`ємне значення суми податку на додану вартість на 651701,00 грн.; від 04.09.2019, № 00000041403, яким збільшено суму грошового зобов`язання на податок на прибуток іноземних осіб на 157000,48 грн.; від 04.09.2019 № 00000031403, яким застосовано штрафну санкцію за неподання звіту про виплачені доходи утримані та перераховані до бюджету податки на доходи нерезидентів у розмірі 340,00 грн.
57.          З приводу прийняття повідомлень-рішень; від 29.08.2019 № 00000501413, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на 4310221,25 грн.; від 29.08.2019, № 00000511413, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на 3145926,25 грн.; 29.08.2019, № 00000521413, яким зменшено від`ємне значення суми податку на додану вартість на 651701,00 грн., які прийняті внаслідок висновків акту перевірки щодо відсутності реальності господарських операцій, колегія суддів зазначає, що наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.
58.          Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
59.          При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
60.          У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.
61.          Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.
62.          Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.
63.          Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
64.          Судами першої та апеляційної інстанції було встановлено, що позивачем були надані належним чином оформлені документи, передбачені законодавством про податки та збори, відповідач, навпаки, не надав належних та допустимих доказів порушення позивачем діючого податкового законодавства України щодо не підтвердження здійснення господарських операцій, у зв`язку з придбанням товару за договорами, укладеними з  контрагентами.
65.          З мотивувальних частин рішень судів першої та апеляційної інстанції слідує, що суди погоджуються з доводами позивача в частині реальності господарських операцій з контрагентами ТОВ «САНІТАПЛЮС - ДНЕПР» і ТОВ «ЗЕРНООПТТОРГ», що частково впливає на зобов`язання з податку на прибуток та податку на додану вартість. 
66.          Щодо податку на прибуток іноземних осіб при перевірці якого було складено податкове повідомлення-рішення, яким збільшено суму грошового зобов`язання на податок на прибуток іноземних осіб на 157000,48 грн. та податкового повідомлення-рішення, яким застосовано штрафну санкцію за неподання звіту про виплачені доходи утримані та перераховані до бюджету податки на доходи нерезидентів у розмірі 340,00 грн., суд першої інстанції дійшов висновку про неправомірність такого податкового повідомлення рішення у зв`язку з не підписанням акту перевірки посадової особи податкового органу.
67.          Суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення, яким збільшено суму грошового зобов`язання на податок на прибуток іноземних осіб та застосовано штрафну санкцію є правомірними. 
68.          При цьому, суд апеляційної інстанції, змінюючи мотивувальну частину рішення суду першої інстанції зазначив, що відсутність підпису в акті перевірки не може бути підставою для скасування податкових повідомлень-рішень, оскільки такий акт не впливає на права платника податків.
69.          Таким чином, оскільки відсутність підпису посадової особи в акті перевірки, за висновком суду апеляційної інстанції, не може бути підставою для скасування податкових повідомлень-рішень, а за змістом викладених в акті перевірки суд апеляційної інстанції не погодився лише в частині реальності господарських операцій з контрагентами ТОВ «САНІТАПЛЮС - ДНЕПР» і ТОВ «ЗЕРНООПТТОРГ», то податкові повідомлення - рішення підлягали скасуванню судом апеляційної інстанції лише в частині грошових зобов`язань по господарським операціям з контрагентами ТОВ «САНІТАПЛЮС - ДНЕПР» і ТОВ «ЗЕРНООПТТОРГ».
70.          Крім того, суд апеляційної інстанції, обґрунтовуючи зміну рішення суду першої інстанції в частині обґрунтування мотивів, дійшов висновку про скасування  тільки податкового повідомлення-рішення від 29 серпня 2019 № 00000501413, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 4310221,25 грн. та податкового повідомлення-рішення від 29 серпня 2019 № 00000511413, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на 3145926,25 грн.
71.          Проте, з резолютивної частини рішення вбачається, що суд апеляційної інстанції залишив без змін рішення суду першої інстанції, в частині скасування всіх податкових повідомлень-рішень.
72.          Тобто, суд апеляційної інстанції, мотивуючи своє рішення, застосував висновки Верховного Суду від 19 червня 2020 у справі 140/388/19 частково, а саме не до всіх спірних податкових повідомлень-рішень.
73.          При цьому суд апеляційної інстанції, формально правильно застосовуючи правовий висновок Верховного Суду, викладений у рішенні від 19 червня 2020 у справі 140/388/19, без належного обґрунтування та оцінки доказів дійшов висновку про скасування податкового повідомлення-рішення, яким збільшено суму грошового зобов`язання на податок на прибуток іноземних осіб на 157000,48 грн. та  податкового повідомлення-рішення, яким застосовано штрафну санкцію за неподання звіту про виплачені доходи утримані та перераховані до бюджету податки на доходи нерезидентів у розмірі 340,00 грн. 
74.          Частиною другою статті 352 КАС України передбачено, що підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої     статті 328     цього Кодексу.
75.          З огляду на обмежений обсяг процесуальних повноважень Верховного Суду та на те, що суд апеляційної інстанції дійшов висновків про скасування податкових повідомлень-рішень без належної оцінки доказів у справі не перевірив й не встановив ті фактичні обставини, від яких залежить правильне вирішення позовних вимог, рішення апеляційного суду підлягає скасуванню та направленню справи на новий розгляд до суду апеляційної інстанції .

СУДОВІ ВИТРАТИ

76.          З огляду на результат касаційного розгляду та відсутність документально підтверджених судових витрат, понесених учасником справи, на користь якого ухвалено судове рішення, у зв`язку з переглядом справи в суді касаційної інстанції, судові витрати розподілу не підлягають..

77.          Керуючись статтями 341, 343, 349, 351, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:

1.          Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Луганській області задовольнити частково.
2.          Постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 25 серпня 2020 року скасувати та направити справу № 360/4289/19 на новий розгляд до Першого апеляційного адміністративного суду.
3.          Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий                                                                                     О.О. Шишов 

Судді                                                                                               І.В. Дашутін

                                                                                                           М.М. Яковенко