ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 березня 2021 року 
м. Київ
справа №826/13544/16
касаційне провадження №К/9901/25811/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В.,  Ханової  Р.Ф., 
 
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ГРАНТИС» (далі - Товариство) на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 21.12.2016 (головуючий суддя - Межевич М.В., судді - Земляна Г.В., Сорочко Є.О.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ГРАНТИС» до Головного управління ДФС у місті Києві (далі - Управління)  про визнання протиправними та  скасування податкових повідомлень-рішень, 

У С Т А Н О В И В:

У серпні 2016 року Товариство звернулось до суду із позовом до Управління, у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 17.08.2016 1662615147, № 1652615147, № 1672615147, № 1682615147.

На обґрунтування позовних вимог зазначило, що податкові повідомлення-рішення винесені з порушенням норм чинного законодавства, оскільки: Товариство має усі необхідні первинні бухгалтерські документи, які дають йому право на формування витрат, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, та податкового кредиту по господарських операціях з ТОВ «Турстар», ТОВ «Екобудмеханізація», ТОВ «Зовтрейд»; постановою старшого слідчого СВ ФР ДПІ у Деснянському районі ГУ ДФС у м. Києві від 22.07.2017 було закрите кримінальне провадження № 3201500030000106 за фактом вчинення службовими особами Товариства кримінального правопорушення, передбаченого частиною третьою статті 212 Кримінального кодексу України, у зв`язку з відсутністю в їх діяннях складу кримінального правопорушення.

Окружний адміністративний суд міста Києва постановою від 07.04.2015 позов задовольнив повністю: скасував податкові повідомлення-рішення Інспекції від 31.05.2013 № 0003992202 та № 0004002202.

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що господарські операції, здійснені між позивачем та ТОВ «Турстар», ТОВ «Екобудмеханізація», ТОВ «Зовтрейд», підтверджуються документами, які відповідають вимогам, що встановлені Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», з урахуванням того, що: пояснення ОСОБА_1 (який значиться засновником, директором та головним бухгалтером ТОВ «Турстар») та ОСОБА_2 (який значиться директором та головним бухгалтером ТОВ «Зовтрейд») не відповідають висунутим процесуальним законом критеріям належності, допустимості та достовірності доказів, оскільки за обставин, які склалися у даній справі, наслідками неправомірних дій чи бездіяльності особи є вирок суду про притягнення учасника (учасників) такого правочину, який би набрав законної сили; дослідивши зміст вироку Деснянського районного суду міста Києва від 12.04.2016 у кримінальній справі №  754/4680/16-к суд встановив, що в ході розгляду кримінальної справи районними судом досліджувались та встановлювались лише обставини щодо фіктивності створення та реєстрації ТОВ «Екобудмеханізація» на ім`я ОСОБА_3 , а не подальшої господарської діяльності зазначеного суб`єкта господарської діяльності; постановою старшого слідчого СВ ФР ДПІ у Деснянському районі ГУ ДФС у м. Києві від 22.07.2017 було закрите кримінальне провадження № 3201500030000106 за фактом вчинення службовими особами Товариства кримінального правопорушення, передбаченого частиною третьою статті 212 Кримінального кодексу України, за фактом ухилення службовими особами Товариства від сплати податків при взаємовідносинах з ТОВ «Турстар» і ТОВ «Екобудмеханізація» за період липень-серпень 2015 року у зв`язку з відсутністю в їх діяннях складу кримінального правопорушення.

Київський апеляційний адміністративний суд постановою від 21.12.2016 рішення суду першої інстанції скасував і ухвалив нове, яким у задоволенні позову відмовив. 

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та ухвалюючи нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, суд апеляційної інстанції виходив з того, що первинні бухгалтерські документи, підписані ОСОБА_1 від імені ТОВ «Турстар»,   ОСОБА_2 від імені ТОВ «Зовтрейд» та ОСОБА_3 від імені ТОВ «Екобудмеханізація» не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які є підставою для формування показників податкової звітності, оскільки в матеріалах справи наявні пояснення зазначених осіб, у яких вони повідомили про те, що не мають жодного відношення до господарської діяльності зазначених суб`єктів господарювання, а згідно вироку Деснянського районного суду міста Києва від 12.04.2016 у кримінальній справі №  754/4680/16-к ОСОБА_3 (засновника, директора та головного бухгалтера  ТОВ «Екобудмеханізація») було визнано винним у вчинені злочину, передбаченого частиною першою статті 205, частиною другою статті 2051  Кримінального кодексу України, тоді як статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний із легальною підприємницькою діяльністю, з огляду на що господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.

Товариство оскаржило рішення суду апеляційної інстанції до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 24.01.2017 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції. 

В обґрунтування вимог касаційної скарги (з урахуванням доповнень) скаржник вказує на те, що рішення суду апеляційної інстанції ухвалене з порушенням норм матеріального та процесуального права, оскільки суд не надав належної правової оцінки тому, що: покупець не може нести відповідальність як за несплату податків продавцем, так і за можливу недостовірність даних про них за умови, що покупець не знав про це; положеннями частини другої статті 61 Конституції України встановлений індивідуальний характер юридичної відповідальності; первинні бухгалтерські документи, складені на підтвердження господарських операцій між Товариством та ТОВ «Турстар», ТОВ «Екобудмеханізація», ТОВ «Зовтрейд», відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»; правова кваліфікація діяння особи, наведена у вироку в кримінальній справі або постанові про адміністративний проступок (тобто застосування тих чи інших правових норм до відповідної поведінки)не є обов`язковою для адміністративного суду; постановою старшого слідчого СВ ФР ДПІ у Деснянському районі ГУ ДФС у м. Києві від 22.07.2017 було закрите кримінальне провадження № 3201500030000106 за фактом вчинення службовими особами Товариства кримінального правопорушення, передбаченого частиною третьою статті 212 Кримінального кодексу України, за фактом ухилення службовими особами Товариства від сплати податків при взаємовідносинах з ТОВ «Турстар» і ТОВ «Екобудмеханізація» за період липень-серпень 2015 року у зв`язку з відсутністю в їх діяннях складу кримінального правопорушення.

Управління не скористалось своїм правом на подання відзиву на касаційну скаргу.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 01.03.2021 прийняв касаційну скаргу Підприємства до провадження, визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи та призначив попередній розгляд справи на 02.03.2021.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

У справі, що розглядається, суди встановили, що Управління провело документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства при проведенні фінансово-господарських операцій з ТОВ «Турстар», ТОВ «Екобудмеханізація», ТОВ «Зовтрейд» за період липень, серпень, вересень 2015 року, результати якої оформлені актом № 125/26-15-14-07-02-10/37615008 від 01.08.2016, за висновками якого встановлено порушення Товариством вимог: підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток за 2015 рік на загальну суму 3000355,00 грн.; пункту 44.1 статті 44, пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.10 статті 201, в результаті чого: занижено податок на додану вартість, який підлягає нарахуванню та сплаті в бюджет, на загальну суму 3308059,00 грн. (у тому числі: за липень 2015 року - 662781,00 грн., за серпень 2015 року - 2600947,00 грн., за вересень 2015 року - 443310,00 грн.); завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за вересень 2015 року на 25669,00 грн.; пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України, що мало вираз у ненаданні у повному обсязі  усіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки.

Зокрема, в акті перевірки було вказано, що позивач неправомірно сформував витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, та податковий кредит по господарських операціях з ТОВ «Турстар» (згідно  договорів № 01/07/15-1 від 01.07.2015, № 03/07/15-2 від 03.07.2015, № 08/07/15-3 від 08.07.2015, № 10/07/15-4 від 10.07.2015, № 15/07/15-5 від 15.07.2015, № 17/07/15-6 від 17.07.2015, №20/07/15-7 від 20.07.2015, № 23/07/15-8 від 23.07.2015, № 24/07/15-9 від 24.07.2015, № 28/07/15-10 від 28.07.2015, з ТОВ «Турстар», за умовами яких ТОВ «Турстар» (підрядник) зобов`язується власними та/або залученими силами, на свій ризик та у відповідності до вимог замовника, діючих будівельних норм і правил, виконати підготовчі роботи по об`єкту: «Будівництво торгівельно-офісно-житлового комплексу з паркінгом, розташованим між вулицями Воровського та Гончара в Шевченківському районі м. Києва», а Товариство (замовник) прийняти та оплатити такі роботи), ТОВ «Екобудмеханізація» (згідно договору №14/08-01 від 14.08.2015, за умовами якого ТОВ «Екобудмеханізація» (підрядник) зобов`язується власними та/або залученими силами, на свій ризик та у відповідності до вимог замовника, діючих будівельних норм і правил, виконати підготовчі роботи по об`єкту: «Будівництво торгівельно-офісно-житлового комплексу з паркінгом розташованим між вулицями Воровського та Гончара в Шевченківському районі м. Києва», а Товариство (замовник) прийняти та оплатити такі роботи), ТОВ «Зовтрейд» (згідно договору № 17/08-02 від 17.08.2015, за умовами якого ТОВ «Зовтрейд» (підрядник) за дорученням Товариства (замовника), в порядку та на умовах, визначених цим договором, виконує платні роботи з навантаження та вивезення ґрунту з котловану у відвал), оскільки фінансово-господарська діяльність зазначених суб`єктів господарювання здійснюється поза межами правового поля, з огляду на те, що: стан платника податків ТОВ «Турстар»  - 8 «до ЄДР внесено запис про відсутність за місцезнаходженням»; єдина подана ТОВ «Турстар»  декларація - декларація з податку на додану вартість за липень 2015 року, фінансовий звіт за 2015 рік, декларація з податку на прибуток за 2015 рік , форми № 1-ДФ за 1, 2, 3, 4 квартали 2015 року не подавались; згідно пояснень ОСОБА_1 (який значиться засновником, директором та головним бухгалтером ТОВ «Турстар») від 28.10.2015, відібраних оперуповноваженим ОУ ДПІ у Деснянському районі ГУ ДФС у м. Києві, ОСОБА_1 до реєстрації ТОВ «Турстар» ніякого відношення не має, про те, що він являється засновником, директором та головним бухгалтером ТОВ «Турстар» дізнався від працівників податкової міліції, фінансово-господарською діяльністю від імені зазначеного суб`єкта господарювання не займався, ніяких документів не підписував; стан платника податків ТОВ «Екобудмеханізація» - 7 «до ЄДР внесено запис про відсутність підтвердження відомостей»; будь-яка податкова та фінансова звітність ТОВ «Екобудмеханізація» за 2015 рік не подавалась; згідно пояснень ОСОБА_3 (засновника, директора та головного бухгалтера  ТОВ «Екобудмеханізація») від 29.09.2015, відібраних оперуповноваженим ОУ ДПІ у Деснянському районі ГУ ДФС у м. Києві, ОСОБА_3 зареєстрував ТОВ «Турстар» за винагороду на прохання знайомого, фінансово-господарською діяльністю від імені зазначеного суб`єкта господарювання не займався, де знаходиться офісне приміщення та вся документація зазначеного суб`єкта господарювання йому не відомо; згідно вироку Деснянського районного суду міста Києва від 12.04.2016 у кримінальній справі №  754/4680/16-к ОСОБА_3 (засновника, директора та головного бухгалтера  ТОВ «Екобудмеханізація») було визнано винним у вчинені злочину, передбаченого частиною першою статті 205, частиною другою статті 2051  Кримінального кодексу України; єдина подана ТОВ «Зовтрейд» декларація - декларація з податку на додану вартість за вересень 2015 року, фінансовий звіт за 2015 рік, декларація з податку на прибуток за 2015 рік , форми № 1-ДФ за 1, 2, 3, 4 квартали 2015 року не подавались; згідно протоколу допиту свідка - ОСОБА_2 (який значиться директором та головним бухгалтером ТОВ «Зовтрейд») від 04.11.2015, ОСОБА_2 до реєстрації ТОВ «Зовтрейд» ніякого відношення не має, про те, що він являється директором та головним бухгалтером ТОВ «Зовтрейд» дізнався від працівників податкової міліції, фінансово-господарською діяльністю від імені зазначеного суб`єкта господарювання не займався, ніяких документів не підписував.

На підставі вказаного акта перевірки Управління 17.08.2016 прийняло податкові повідомлення-рішення: № 1652615147, яким збільшило Товариству суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на 3000355,00 грн. - за основним платежем; № 1662615147, яким збільшило Товариству суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 3308059,00 грн. - за основним платежем, 827014,75 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); № 1672615147, яким зменшило Товариству розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за вересень 2015 року на 25669,00 грн.; № 1682615147, яким застосувало до Товариства штрафні (фінансові) санкції (штраф) у сумі 510,00 грн.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені у статті 44 Податкового кодексу України. 

Згідно з абзацами першим, другим пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Абзацом першим пункту 44.2 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Відповідно до положень підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 4 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, об`єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років). Якщо у платника, який прийняв рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, в будь-якому наступному році річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період перевищує двадцять мільйонів гривень, такий платник визначає об`єкт оподаткування починаючи з такого року шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень цього розділу. Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

Згідно з пунктом 135.1 статті 135 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Таким чином, платник податку на прибуток підприємстві з метою визначення об`єкта оподаткування - прибутку визначає фінансовий результат до оподаткування (прибутку або збитку) шляхом коригування (збільшення або зменшення), використовуючи дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування. При цьому показники обліку доходів, витрат доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат доходів та фінансового результату у фінансовій звітності підприємства визначаються відповідно до Положень (стандартів) бухгалтерського обліку або Міжнародних стандартів фінансової звітності.

Частиною другою статті 6 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики, який затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.

Згідно з пунктами 5-7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань. Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені. Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Згідно з пунктом 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), дохід  визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства),  за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Критерії визнання   доходу,   наведені   в   цьому  Положенні (стандарті),  застосовуються окремо до кожної операції.  Проте  ці критерії   потрібно  застосовувати  до  окремих  елементів  однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).

Отже, під час збільшення активу підприємства, що зумовлює зростання власного капіталу, за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена, визнається дохід такого підприємства.

Підпунктами «а», «б» пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності).

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За приписами абзацу 1 пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Відповідно до абзацу 2 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

За визначенням, наведеним у статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. 

Визначення поняття господарської операції також наведене у статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), згідно положень якої господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

За змістом частин першої - другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до  Закону України «Про електронний цифровий підпис», або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. 

Слід зазначити, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 Цивільного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків. 

Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання.

Відповідно до наведеного вище визначення господарська операція пов`язане не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення витрат, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, та податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень.

Разом з тим відповідно до принципу змагальності суб`єкт господарювання зобов`язаний заперечувати проти доводів суб`єкта владних повноважень.

У справі, що розглядається, суд апеляційної інстанції встановив, що первинні бухгалтерські документи, які надані позивачем, не відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та не являються такими, що підтверджують факт придбання робіт (послуг) у ТОВ «Турстар», ТОВ «Екобудмеханізація», ТОВ «Зовтрейд», оскільки у матеріалах справи наявні: пояснення ОСОБА_1 (який значиться засновником, директором та головним бухгалтером ТОВ «Турстар») від 28.10.2015, відібрані оперуповноваженим ОУ ДПІ у Деснянському районі ГУ ДФС у м. Києві, у яких ОСОБА_1 повідомив. Що до реєстрації ТОВ «Турстар» ніякого відношення не має, про те, що він являється засновником, директором та головним бухгалтером ТОВ «Турстар» дізнався від працівників податкової міліції, фінансово-господарською діяльністю від імені зазначеного суб`єкта господарювання не займався, ніяких документів не підписував; пояснення ОСОБА_3 (засновника, директора та головного бухгалтера  ТОВ «Екобудмеханізація») від 29.09.2015, відібрані оперуповноваженим ОУ ДПІ у Деснянському районі ГУ ДФС у м. Києві, згідно яких ОСОБА_3 зареєстрував ТОВ «Турстар» за винагороду на прохання знайомого, фінансово-господарською діяльністю від імені зазначеного суб`єкта господарювання не займався, де знаходиться офісне приміщення та вся документація зазначеного суб`єкта господарювання йому не відомо; вирок Деснянського районного суду міста Києва від 12.04.2016 у кримінальній справі №  754/4680/16-к, яким ОСОБА_3 (засновника, директора та головного бухгалтера  ТОВ «Екобудмеханізація») було визнано винним у вчинені злочину, передбаченого частиною першою статті 205, частиною другою статті 2051  Кримінального кодексу України; протоколу допиту свідка - ОСОБА_2 (який значиться директором та головним бухгалтером ТОВ «Зовтрейд») від 04.11.2015, згідно якого ОСОБА_2 повідомив, що до реєстрації ТОВ «Зовтрейд» ніякого відношення не має, про те, що він являється директором та головним бухгалтером ТОВ «Зовтрейд» дізнався від працівників податкової міліції, фінансово-господарською діяльністю від імені зазначеного суб`єкта господарювання не займався, ніяких документів не підписував.

Ці обставини були правомірно враховані судом апеляційної інстанції, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального підтвердження її первинними документами.

Згідно зі статтею 551 Господарського кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) ознаками фіктивності, що дають підстави для звернення до суду про припинення юридичної особи або припинення діяльності фізичною особою - підприємцем, в тому числі визнання реєстраційних документів недійсними, є: зареєстровано (перереєстровано) на недійсні (втрачені, загублені) та підроблені документи; незареєстровано у державних органах, якщо обов`язок реєстрації передбачено законодавством; зареєстровано (перереєстровано) у органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління підставним (неіснуючим), померлим, безвісти зниклим особам або таким особам, що не мали наміру провадити фінансово-господарську діяльність або реалізовувати повноваження; зареєстровано (перереєстровано) та проваджено фінансово-господарську діяльність без відома та згоди його засновників та призначених у законному порядку керівників.

Таким чином, стаття 551 Господарського кодексу України містить ознаки (критерії), за якими юридична особа чи діяльність фізичної особи-підприємця можуть бути визнані фіктивними, тобто такими, в яких зовнішня організаційно-правова форма не відповідає її суті та меті створення. При цьому, норми матеріального закону не пов`язують ознак фіктивності юридичної особи з обов`язковим встановленням вини в діях особи (осіб), яка зареєструвала (перереєструвала) таку особу чи попереднього кримінального провадження і постановленні обвинувального вироку щодо осіб, які вчинили фіктивне підприємництво, тобто злочин, передбачений частиною першою статті 205 Кримінального кодексу України.

З установлених судом апеляційної інстанції фактів видно, що фінансово-господарська діяльність ТОВ «Турстар», ТОВ «Екобудмеханізація», ТОВ «Зовтрейд» здійснювалась поза межами правового поля без досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що первинні документи, які стали підставою для формування податкового кредиту та витрат, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, виписані зазначеними контрагентами, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів (робіт, послуг).

Таким чином, доводи Товариства, викладені в касаційній скарзі, не спростовують висновків, наведених у постанові Київського апеляційного адміністративного суду від 21.12.2016, оскільки суд апеляційної інстанції правильно застосував норми матеріального права до встановлених у справі правовідносин, а тому у задоволенні його касаційної скарги слід відмовити. 

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Враховуючи зазначене, касаційна скарга Товариства підлягає залишенню без задоволення, а постанова Київського апеляційного адміністративного суду від 21.12.2016 - без змін. 

Керуючись п.1 ч.1 ст. 349, ст. 350, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359  Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ГРАНТИС» залишити без задоволення, а постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 21.12.2016 - залишити  без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

Судді	Л.І. Бившева В.В. Хохуляк   Р.Ф. Ханова