П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

15 березня 2021 р.	м.Одеса	Справа № 420/7771/20	
Головуючий в 1 інстанції: Кравченко М.М.
          
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача Стас Л.В..
суддів: Турецької І.О., Градовського Ю.М.,
за участю секретаря – Худика С.А.
за участю представників апелянта –Щура А.В., Яківця М.В., Аветюка С.В. 
за участю представників позивача – Новак Л.А., Левченка С.В.

           розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 26 листопада 2020 року по справі за позовом Колективного підприємства «БУДОВА» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень 

  ВСТАНОВИВ:

     Колективне підприємство «БУДОВА» ( далі - позивач)  звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області ( далі - відповідач), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області : 

    1) № 001490509 від 06.08.2020 року, яким за порушення пп.14.1.36  п.14.1  ст.14, п.187.1  ст.187, п.188.1  ст.188, п.189.1  ст.189, абз. «г» п.198.5, п.198.5  ст.198, п.201.1  ст.201 Податкового кодексу України  КП «БУДОВА» зменшено від`ємне значення на 105  319 322 грн.;
   2) № 001492509 від 06.08.2020 року, яким на підставі  ст.120-1 Податкового кодексу України  до КП «БУДОВА» застосовано штраф в сумі 52 659 661,00 грн.;
    3) № 0014980509 від 06.08.2020 року, яким збільшено КП «БУДОВА» суму грошового зобов`язання з податку на прибуток в загальній сумі 119  679 182,00 грн., у тому числі за податковими зобов`язаннями 79786121 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 39893061 грн.
   4) № 0011040509 від 14.04.2020 року, яким за порушення пп.266.1.1  п.266.1, пп.266.2.1  п.266.2, пп.266.3.1, пп.266.3.3  п.266.3  ст.266 Податкового кодексу України  збільшено КП «БУДОВА» суму грошового зобов`язання по податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, в сумі 476 184,30 грн., у тому числі за податковими зобов`язаннями 380947,44 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 95263,86 грн.;
   5) № 0010461307 від 14.04.2020 року, яким за порушення ст.51, пп. «б» п.176.2  ст.176 Податкового Кодексу України  до КП «БУДОВА» застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 510,00 грн.;
   6) № 0010481307 від 14.04.2020 року, яким за порушення пп.1.2, пп.1.3, пп.1.4, пп.1.5 п.16 прим.1 підрозділу 10 Розділу ХХ  Перехідних положень, пп. «г», «е» пп.164.2.17  п.164.2, п.168.1  ст.168, п.171.2  ст.171 Податкового кодексу України  збільшено КП «БУДОВА» суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі військового збору, пені на 201 017,88 грн., у тому числі за податковими зобов`язаннями 115001,90 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 86015,98 грн.;
   7) № 0010471307 від 14.04.2020 року, яким за порушення пп.14.1.47 п.14.1 ст.14, пп.162.1.3. п.162.1 ст.162, пп.163.1.1 п.163.1 ст.163, пп. «г», «е» пп.164.2.17 п.164.2, п.168.1 ст168, п.171.2  ст.171, п.176.2  ст.176 Податкового кодексу України  збільшено КП «БУДОВА» суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб на 2  941 695,13 грн., у тому числі за податковими зобов`язаннями 1682937,49 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 1258757,64 грн.
     В обґрунтування своїх позовних вимог позивач зазначив, що вищезазначені податкові повідомлення-рішення (далі ППР) були винесені податковим органом на підставі необґрунтованих висновків акту перевірки №000017/15-32-05-09/22484783 від 06.02.2020 року “Про результати документальної планової виїзної перевірки Колективного Підприємства Будова”, а тому вони є протиправними та такими, що підлягають скасуванню, оскільки з боку позивача відсутні порушення вимог Податкового кодексу України та інших нормативно-правових документів. 
     Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 26 листопада 2020 року – позов задоволено. 
     Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 14.04.2020 року № 0011040509, № 0010461307, № 0010481307, № 0010471307 та від 06.08.2020 року № 001490509, № 001492509, № 0014980509.
     Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області (код ЄДРПОУ 43142370) на користь Колективного підприємства «БУДОВА» (код ЄДРПОУ 22484783) судові витрати по сплаті судового збору в розмірі 21 020,00 грн.
    В апеляційній скарзі, Головне управління ДПС в Одеській області, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким в задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі. Доводи апеляційної скарги податкового органу зводяться виключно до непогодження з оцінкою обставин справи, наводяться доводи, аналогічні тим, які містяться в акті перевірки та були предметом розгляду судом першої інстанції. 

     У відзиві на апеляційну скаргу, позивач послався на доводи, ідентичні тим, що викладені в позовній заяві та узгоджуються з висновками, викладеними в рішенні суду першої інстанції.

     Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких мотивів.

     Апеляційний суд після з`ясування обставин справи та дослідження доказів, перейшов у письмове провадження.  
      Судом першої інстанції встановлено, що Колективне підприємство «БУДОВА» зареєстроване та перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС в Одеській області як платник податків.
     В період з 27.08.2019 року по 30.01.2020 року співробітники Головного управління ДПС в Одеській області відповідно до підпункту  20.1.4  пункту  20.1  статті  20  та пункту  77.1  статті  77 Податкового кодексу України, плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків за 2019 рік, на підставі наказу ГУ ДФС в Одеській області від 07.08.2019 року № 6298 провели планову виїзну документальну перевірку КОЛЕКТИВНОГО ПIДПРИЄМСТВА «БУДОВА» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2018 року по 30.06.2019 року, валютного законодавства за період з 01.04.2018 року по 30.06.2019 року, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.04.2018 року по 30.06.2019 року.
     За результатами проведеної перевірки Головне управління ДПС в Одеській області склало Акт від 06.02.2020 року № 000017/15-32-05-09/22484783.
     В акті перевірки від 06.02.2020 року № 000017/15-32-05-09/22484783 встановлені наступні порушення з боку позивача:
- пп. «а» пп.14.1.11  п.14.1  ст.14, п.44.1  п.44.2  ст.44, пп.134.1.1  п.134.1  ст.134, пп.140.5.9  п.140.5  ст.140 Податкового кодексу України, пункту 1 статті  9, пункту 2 статті  3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п.5, п.6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання», затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 року № 20, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 року за № 85/4306 (зі змінами та доповненнями), п.5-8, 10-11 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженому  наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 року № 290  та зареєстрованому в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 року за № 860/4153, п.5, п.6, п.7, п.10, п.11, п.17-18, п.19, п.20  П(С)БО 16  «Витрати», затвердженого  Наказом Міністерства Фінансів України від 31.12.1999 року № 318  зареєстрованого у Мінюсті України від 19.01.2000 року за № 27/4248 (із змінами та доповненнями), в наслідок чого занижено податок на прибуток у сумі 76 650 139 грн., в т.ч. по періодах: півріччя 2018 - 1231670 грн., три квартали 2018 - 828293 грн., рік 2018 - 7336632 грн., I квартал 2019 - 14288212 грн., півріччя 2019 - 69313507 грн.;
- пп.14.1.36  п.14.1  ст.14, п.187.1  ст.187, п.188.1  ст.188, п.189.1  ст.189, абз. «г» п.198.5, п.198.5  ст.198, п.201.1  ст.201 Податкового кодексу України, в наслідок чого завищено суму від`ємного значення з податку на додану вартість що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в сумі 108 097 463 грн., у т.ч. у червень 2019 в сумі 108 097 463 грн.;
- п.201.1  ст.201 Податкового кодексу України, в наслідок чого встановлено відсутність реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму 108 097 463 грн.;
- пп.266.1.1  п.266.1, пп.266.2.1  п.266.2, пп.266.3.1, пп.266.3.3  п.266.3  ст.266 Податкового кодексу України, в наслідок чого за період з 01.04.2018 року по 30.06.2019 року занижено податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки в сумі 543 867,62 грн., в т.ч. по періодах: ІІ квартал 2018 - 72 675,75 грн., ІII квартал 2018 - 72 675,75 грн., ІV квартал 2018 - 72 675,75 грн., І квартал 2019 - 81460,09 грн., ІІ квартал 2019 - 81460,09 грн., ІII квартал 2019 - 81460,09 грн., ІV квартал 2019 - 81460,09 грн.;
- пп.14.1.47 п.14.1 ст.14, пп.162.1.3. п.162.1 ст.162, пп.163.1.1 п.163.1 ст.163, пп. «г», «е» пп.164.2.17 п.164.2, п.168.1 ст168, п.171.2  ст.171, п.176.2  ст.176 Податкового кодексу України, в наслідок чого встановлено заниження податку на доходи фізичних осіб у розмірі 1  682 937,49 грн., у т.ч. за період з 01.04.2018 року по 31.12.2018 року у сумі 171304,36 грн. та за період з 01.01.2019 року по 30.06.2019 року у сумі 1511633,13 грн.;
- ст.51, пп. «б» п.176.2  ст.176 Податкового Кодексу України,  Наказу Міністерства фінансів України від 13.01.2015 року № 4 «Про затвердження форми Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ) та Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку»  (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 30 січня 2015 р. за « 111/2655), в наслідок чого до податкових розрахунків включені помилкові та недостовірні дані щодо не відображення сум доходів, нарахованих (сплачених) на користь платників податків та нарахованих (сплачених) сум утриманого з них податку, що призвело до зменшення податкових зобов`язань платника податку та зміни (відсутності даних) платника податку, щодо не відображення нарахованих (повернених) поворотних фінансових позик за ознакою « 153», відомостей про аліменти, що виплачуються платнику податку згідно з рішенням суду або за добровільним рішенням сторін з ознакою доходу « 140», відомостей про соціальні виплати з відповідних бюджетів з ознакою доходу « 128», та невірного відображення серії та номеру паспорта з ознакою доходу « 101»;
- пп.1.2, пп.1.3, пп.1.4, пп.1.5 п.16 прим.1 підрозділу 10 Розділу ХХ  Перехідних положень, пп. «г», «е» пп.164.2.17  п.164.2, п.168.1  ст.168, п.171.2  ст.171 Податкового кодексу України, в наслідок чого встановлено заниження військового збору у розмірі 115 001,90 грн., у т.ч. за період з 01.04.2018 року по 31.12.2018 року у сумі 11705,92 грн. та за період з 01.01.2019 року по 30.06.2019 року у сумі 103295,98 грн.;
-  ст.5 Закону України від 23 вересня 1994 року № 185/94-ВР «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті»  із змінами та доповненнями, п.7 розділу III Положення про порядок та умови торгівлі іноземною валютою, затвердженого  Постановою Правління Національного банку України від 10.08.2005 року № 281  із змінами та доповненнями, в частині не перерахування позитивної курсової різниці до бюджету;
- перевіркою пункту плану 3.5 перевірки встановлено порушення граничних обмежень розрахунків готівкою у касі підприємства із фізичною особою протягом одного дня, що є порушенням вимог п.6 розділу ІІ Положення про ведення касових операцій в національній валюті в Україні, затвердженого  Постановою Правління Національного Банку України 29.12.2017 р. № 148  (із змінами та доповненнями).
     За наслідками перевірки Колективного підприємства «БУДОВА» на підставі акту перевірки від 06.02.2020 року № 000017/15-32-05-09/22484783 та висновку щодо розгляду заперечень від 09.04.2020 року № 68/15-32 відповідно до зазначених порушень Головне управління ДПС в Одеській області прийняло податкові повідомлення-рішення:
- № 0010990509 від 14.04.2020 року, яким за порушення пп.14.1.36  п.14.1  ст.14, п.187.1  ст.187, п.188.1  ст.188, п.189.1  ст.189, абз. «г» п.198.5, п.198.5  ст.198, п.201.1  ст.201 Податкового кодексу України  КП «БУДОВА» зменшено від`ємне значення на 108  097 463 грн.;
- № 0011000509 від 14.04.2020 року, яким на підставі  ст.120-1 Податкового кодексу України  до КП «БУДОВА» застосовано штраф в сумі 54 048 731,50 грн.;
- № 0010970509 від 14.04.2020 року, яким за порушення пп. «а» пп.14.1.11  п.14.1  ст.14, п.44.1  п.44.2  ст.44, пп.134.1.1  п.134.1  ст.134, пп.140.5.9  п.140.5  ст.140 Податкового кодексу України, пункту 1 статті  9, пункту 2 статті  3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п.5, п.6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання», затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 року № 20, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 року за № 85/4306 (зі змінами та доповненнями), п.5-8, 10-11 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженому  наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 року № 290  та зареєстрованому в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 року за № 860/4153, п.5, п.6, п.7, п.10, п.11, п.17-18, п.19, п.20  П(С)БО 16  «Витрати», затвердженого  Наказом Міністерства Фінансів України від 31.12.1999 року № 318  зареєстрованого у Мінюсті України від 19.01.2000 року за № 27/4248 (із змінами та доповненнями), збільшено КП «БУДОВА» суму грошового зобов`язання з податку на прибуток в загальній сумі 114  240 500,00 грн., у тому числі за податковими зобов`язаннями 76160403 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 38080202 грн.;
- № 0011040509 від 14.04.2020 року, яким за порушення пп.266.1.1  п.266.1, пп.266.2.1  п.266.2, пп.266.3.1, пп.266.3.3  п.266.3  ст.266 Податкового кодексу України  збільшено КП «БУДОВА» суму грошового зобов`язання по податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, в сумі 476 184,30 грн., у тому числі за податковими зобов`язаннями 380947,44 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 95263,86 грн.;
- № 0010461307 від 14.04.2020 року, яким за порушення ст.51, пп. «б» п.176.2  ст.176 Податкового Кодексу України  до КП «БУДОВА» застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 510,00 грн.;
- № 0010481307 від 14.04.2020 року, яким за порушення пп.1.2, пп.1.3, пп.1.4, пп.1.5 п.16 прим.1 підрозділу 10 Розділу ХХ  Перехідних положень, пп. «г», «е» пп.164.2.17  п.164.2, п.168.1  ст.168, п.171.2  ст.171 Податкового кодексу України  збільшено КП «БУДОВА» суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі військового збору, пені на 201 017,88 грн., у тому числі за податковими зобов`язаннями 115001,90 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 86015,98 грн.;
- № 0010471307 від 14.04.2020 року, яким за порушення пп.14.1.47 п.14.1 ст.14, пп.162.1.3. п.162.1 ст.162, пп.163.1.1 п.163.1 ст.163, пп. «г», «е» пп.164.2.17 п.164.2, п.168.1 ст168, п.171.2  ст.171, п.176.2  ст.176 Податкового кодексу України  збільшено КП «БУДОВА» суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб на 2  941 695,13 грн., у тому числі за податковими зобов`язаннями 1682937,49 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 1258757,64 грн.
     Державна податкова служба України за результатом розгляду скарги КП «БУДОВА» прийняла Рішення про результати розгляду скарги від 31.07.2020 року № 24386/6/99-00-06-02-01-06, яким: скаргу КП «БУДОВА» задовольнила частково; скасувала податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області № 0010970509 від 14.04.2020 року в частині збільшення перевіркою доходів на суму 13 890 705 грн. та у відповідній частині застосовані штрафні санкції, а в іншій частині зазначене податкове повідомлення-рішення залишила без змін та збільшила суму грошових зобов`язань по податковому повідомленню-рішенню № 0010970509 від 14.04.2020 року, внаслідок зменшення перевіркою доходів на суму 34 033 583 грн. по взаємовідносинах із ТОВ «Фірма «Наш Дом», ТОВ «Наш Дом Комфорт», ТОВ «Наш Дом Престиж», ТОВ «Наш Дом Уют»; скасувала податкове повідомлення-рішення № 0010990509 від 14.04.2020 року та № 0011000509 від 14.04.2020 року в частині зменшення від`ємного значення з ПДВ внаслідок збільшення на загальну суму 2 778 140,83 грн. та у відповідній частині застосовані штрафні санкції відповідно до п.120-1.2  ст.120-1 ПК України, а в інших частинах зазначені податкові повідомлення рішення залишила без змін; залишила без змін зазначені податкові повідомлення-рішення № 0010461307 від 14.04.2020 року, № 0010481307 від 14.04.2020 року, № 0010471307 від 14.04.2020 року та № 0011040509 від 14.04.2020 року.
     Головне управління ДПС в Одеській області на підставі Рішення про результати розгляду скарги від 31.07.2020 року №24386/6/99-00-06-02-01-06 прийняло податкові повідомлення-рішення:
- № 001490509 від 06.08.2020 року, яким за порушення пп.14.1.36  п.14.1  ст.14, п.187.1  ст.187, п.188.1  ст.188, п.189.1  ст.189, абз. «г» п.198.5, п.198.5  ст.198, п.201.1  ст.201 Податкового кодексу України  КП «БУДОВА» зменшено від`ємне значення на 105  319 322 грн.;
- № 001492509 від 06.08.2020 року, яким на підставі  ст.120-1 Податкового кодексу України  до КП «БУДОВА» застосовано штраф в сумі 52 659 661,00 грн.;
- № 0014980509 від 06.08.2020 року, яким за порушення пп. «а» пп.14.1.11  п.14.1  ст.14, п.44.1  п.44.2  ст.44, пп.134.1.1  п.134.1  ст.134, пп.140.5.9  п.140.5  ст.140 Податкового кодексу України, пункту 1 статті  9, пункту 2 статті  3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п.5, п.6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання», затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 року № 20, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 року за № 85/4306 (зі змінами та доповненнями), п.5-8, 10-11 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженому  наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 року № 290  та зареєстрованому в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 року за № 860/4153, п.5, п.6, п.7, п.10, п.11, п.17-18, п.19, п.20  П(С)БО 16  «Витрати», затвердженого  Наказом Міністерства Фінансів України від 31.12.1999 року № 318  зареєстрованого у Мінюсті України від 19.01.2000 року за № 27/4248 (із змінами та доповненнями), збільшено КП «БУДОВА» суму грошового зобов`язання з податку на прибуток в загальній сумі 119  679 182,00 грн., у тому числі за податковими зобов`язаннями 79786121 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 39893061 грн.
   Не погоджуючись з вказаними рішеннями ГУ ДПС в Одеській області, позивач оскаржив їх до суду.  
   Суд першої інстанції, задовольняючи позов, виходив з того, що матеріали справи містять всі необхідні первинні документи та докази на підтвердження здійснення фінансово-господарської діяльності позивача в періоді, який перевірявся, які відповідають вимогам  Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», та містять у собі відомості щодо змісту та обсягу проведених операцій.
    Колегія суддів погоджується з висновками суду з таких підстав.

    Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, перелік податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються    Податковим кодексом України від 02.12.2010 року №2755-VI (далі ПК України).
     Згідно з пп.134.1.1  п.134.1  ст.134 Податкового кодексу України  об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього  Кодексу. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
     Відповідно до ч.1  ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»  первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
    Згідно з ч.ч.1-2  ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»  підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг. Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
     Відповідно до пп.пп.2.1-2.2 п.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене  наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року № 88  та зареєстроване в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 року за № 168/704, первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. При реалізації товарів за готівку допускається складання первинного документа не рідше одного разу на день на підставі даних касових апаратів, чеків тощо. Для контролю та впорядкування обробки інформації на основі первинних документів можуть складатися зведені документи (далі первинні документи).
     Згідно з п.44.1  ст.44 Податкового кодексу України  для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
     Як вбачається з матеріалів справи, 31.03.2017 року між замовниками ПП «ТАУ» та генеральним підрядником КП «БУДОВА» був укладений договір Генерального підряду на капітальне будівництво, додаткова угода № 1 від 31.03.2017 року та додаткова угода № 2 від 28.04.2017 року, згідно яких Генеральний підрядник зобов`язується здійснити капітальний ремонт нежитлової будівлі за адресою: Одеська область, м Одеса, вул. Літературна, 10 а.
    Відповідно до п.2.2 Договору склад і обсяг робіт, які підлягають виконанню Генпідрядником, визначені проектною документацією, яка є невід`ємною частиною цього Договору, а також роботи з влаштування поліпшеного штукатурення в нежитлових приміщеннях. Відповідно до п.5.1 Договору вартість робіт за цим Договором становить: 84 407 373, 40 грн. (вісімдесят чотири мільйони чотириста сім тисяч триста сімдесят три гривні 40 копійок), є приблизною і уточнюється на момент закінчення терміну дії договору шляхом підписання додаткової угоди. Згідно п.14.1 Договору передача закінчених робіт Генпідрядником і приймання їх Замовником оформлюється актом приймання-передачі закінчених робіт, після підписання Сторонами Акту приймання виконаних підрядних робіт (ф. КБ-2в) та Довідки про вартість виконаних підрядних робіт (Ф. КБ-3).
    Вартість робіт за Договором становить 84 407 373, 40 грн. та уточнюється на момент закінчення дії договору, при цьому в Акті перевірки вказана кошторисна вартість робіт та вартість основних фондів, яка становить 83 344 225, 00 грн.
    Генеральним підрядником КП «БУДОВА» на адресу Замовників будівництва було направлено повідомлення № 27/1 від 21.01.2019 року, згідно якого замовників будівництва було повідомлено, що станом на грудень 2018 року КП «БУДОВА» виконано роботи, що передбачені проектною документацією.
     Вартість виконаних робіт згідно проектної документації становить 83 344 225, 00 гривень у т.ч. ПДВ. Щодо робіт з облаштування поліпшеного штукатурення в нежитлових приміщеннях (покращена штукатурка поверхонь стель всередині будівлі по каменю і бетону 2 730 кв. м., поліпшена штукатурка поверхневих стін всередині будівлі по каменю і бетону 8 650 кв. м., штукатурка плоских поверхонь віконних і дверних відкосів по каменю та бетону 250 кв. м.) повідомлено, що вказані робот будуть проведенні у відповідності до Договору Генерального підряду на капітальне будівництво з урахувань змін та доповнень та будуть завершені в липні 2020 року згідно календарного графіку. Вартість вказаних робіт орієнтовно буде складати 1 063 148, 40 гривень у т.ч. ПДВ.
     На підтвердження намірів щодо здійснення робіт з облаштування поліпшеного штукатурення в нежитлових приміщеннях та підтвердження здійснення робіт з облаштування поліпшеного штукатурення в нежитлових приміщеннях під час перевірки та додатково до заперечень позивачем надавались у т. ч. наступні документи: договірна ціна складена станом на 28.04.2017 року, матеріальний звіт за 01.01.19-31.03.20.
     Згідно Акту перевірки, відповідачем встановлено, що у січні 2019 року КП "Будова" було закінчено та здано в експлуатацію будівлю після капітального ремонту, факт чого не було відображено у бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджується Сертифікатом серії ОД №162190180647, виданим 18.01.2019 року Управлінням державного архітектурно-будівельного контролю Одеської міської ради, яким засвідчується відповідність закінченого будівництвом об`єкта: "Капітальний ремонт нежитлової будівлі за адресою: Одеська область, м. Одеса, вул. Літературна, 10а". Зазначений сертифікат було видано на підставі акту готовності об`єкта до експлуатації від 26.12.2018р. 
     Відповідно до вказаних документів, КП "Будова" було здійснено капітальний ремонт нежитлової 15-поверхової будівлі за адресою: Одеська область, м. Одеса, вул. Літературна, 10а, загальною площею 11 414,9 м2, загальна кошторисна вартість робіт та вартість основних фондів, що приймаються в експлуатацію становить 83 344 225 грн. (у т.ч. витрати на будівельні роботи 75 151 974 грн., витрати на машини, обладнання та інвентар 8 192 251 грн.). Однак, КП "Будова" та його замовниками не складався акт виконаних робіт при фактично виконаному та прийнятому обсягу робіт, вартість яких відома та погоджена усіма сторонами. 
     З огляду на наведене, контролюючий орган дійшов висновку про заниження КП "Будова"  доходу від реалізації продукції у частині не відображення у складі доходів вартості будівельно-монтажних робіт по об`єкту за адресою: м. Одеса, вул. Літературна, 10а, завершеність яких підтверджується документально.
     На ці ж самі обставини послався апелянт і в апеляційній скарзі.  
     Стосовно цього колегія суддів погоджується з позицією позивача, що господарська операція про яку йдеться, оформлюється актом приймання-передачі закінчених робіт, після підписання Сторонами Акту приймання виконаних підрядних робіт (Ф. КБ-2в) та Довідки про вартість виконаних підрядних робіт (Ф.КБ-3).
    Тобто, відповідно до п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України, датою виникнення податкових зобов`язань у КП «БУДОВА» за договором Генерального підряду на капітальне будівництво від 31.03.2017р. (з усіма додатками та змінами) буде одна з подій встановлених пунктом: а) зарахування коштів від замовника або б) дата оформлення документів КБ-2в, КБ-3, що встановлено п. 187.1 ст.187 Податкового кодексу України.
     Також з врахуванням умов Договору невід`ємною частиною Договору є календарний графік виконаних робіт, згідно якого роботи за Договором генерального підряду здійснюються до липня 2020 року. Отже з врахуванням умов п. 14.1. передача закінчених робіт Генпідрядником і приймання їх Замовником оформлюється актом приймання-передачі закінчених робіт, після підписання Сторонами Акту приймання виконаних підрядних робіт (Ф. КБ-2в) та Довідки про вартість виконаних підрядних робіт (Ф. КБ-3).
    Також необхідно врахувати, що вартість робіт за Договором становить 84 407 373, 40 грн. (вісімдесят чотири мільйони чотириста сім тисяч триста сімдесят три гривні 40 копійок) та уточнюється на момент закінчення дії договору, при цьому в Акті перевірки вказана кошторисна вартість робіт та вартість основних фондів, яка становить 83 344 225, 00 гривень. Також, в Акті перевірки зазначено, що не складається акт виконаних робіт при фактичному та прийнятому обсягу робіт, вартість яких відома та погоджена усіма сторонами, вказане твердження не підтверджується документами, оскільки вартість робіт за договором та обсяг робіт є відмінним від тих даних, на які посилається посадові особи ГУ ДПС в Одеській області в Акті перевірки.
     Відповідно до ч. 2 ст. 39 ЗУ «Про регулювання містобудівної діяльності» прийняття в експлуатацію закінчених будівництвом об`єктів, що за класом наслідків (відповідальності) належать до об`єктів з середніми (СС2) та значними (ССЗ) наслідками, здійснюється на підставі акта готовності об`єкта до експлуатації шляхом видачі органами державного архітектурно-будівельного контролю сертифіката у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України.
    Відповідно до п. 7 Акту готовності об`єкта до експлуатації, на об`єкті виконано згідно з державними будівельними нормами, стандартами і правилами всі роботи, передбачені проектною документацією, у тому числі щодо створення безперешкодного життєвого середовища для осіб з інвалідністю та інших мало мобільних груп населення.
    Отже, після виконання робіт, що передбачені проектною документацією та згідно календарного графіку виконання робіт, об`єкт за адресою: м. Одеса, вул. Літературна, 10 а був зданий до експлуатації, згідно зазначених документів.
   Однак, слушним є зауваження позивача, що посадові особи ГУ ДПС в Одеській області не врахували, що інші роботи за Договором генерального підряду не виконані та лише після їх завершення буде оформлений та укладений акт приймання - передачі закінчених робіт, після підписання Сторонами Акту приймання виконаних підрядних робіт (ф. КБ-2в) та Довідки про вартість виконаних підрядних робіт (Ф. КБ-З).
     Тому, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що інформація щодо наявності сертифіката серії ОД № 162190180647 та акту готовності об`єкта до експлуатації від 26.12.2018 року, який підписано КП «БУДОВА», в якому зазначено про кошторисну вартість будівництва, не свідчить про виконання всіх робіт на суму кошторисної вартості яка зазначена, а свідчить лише про виконання тих робіт, що необхідно виконати для прийняття в експлуатацію закінченого будівництвом об`єкту, тобто тих робіт, без виконання яких приймати об`єкт в експлуатацію неможливо. Ані сертифікат, ані акт готовності об`єкта до експлуатації не є документами які визначають зміст господарської операції виконання якої викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі КП «БУДОВА», так як у договорі Генерального підряду на капітальне будівництво від 31.03.2017 року та у додатках до нього зазначено про те що господарська операція ширше ніж виконання робіт необхідних для прийняття в експлуатацію закінченого будівництвом об`єкту, та передбачає виконання робіт з влаштування поліпшеного штукатурення в нежитлових приміщеннях.
     Відповідно до п.188.1  ст.188 Податкового кодексу України  база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів). При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення; електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії. До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних від простроченої суми та інфляційні витрати, відшкодування шкоди, у тому числі відшкодування упущеної вигоди за рішеннями міжнародних комерційних та інвестиційних арбітражів або іноземних судів, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань. До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку. У випадках, передбачених  статтею 189 цього Кодексу, база оподаткування визначається з урахуванням положень  статті 189 цього Кодексу.
      Таким чином, колегія судів погоджується з думкою суду першої інстанції, що висновки відповідача про заниження позивачем доходу по даній операції є необґрунтованими та здійснені з невірним тлумаченням вимог законодавства.
   Суд доречно зауважив, що неналежне виконання вимог Закону щодо джерел інформації, які можуть бути використані під час перевірки, і стало підставою для хибного висновку про не відображення у складі доходів вартості БМР по об`єкту за адресою м. Одеса, вул. Літературна, 10 а, на суму 83 344 225, 00 грн. та не оподаткування податком на додану вартість операції по здійсненню БМР по об`єкту за адресою: м. Одеса, вул. Літературна, 10 а, на суму 16 668 845, 00 грн. Посилання на інформацію з інтернет - сайтів про продаж «квартир», посилання на відсутність списання матеріалів станом на 30.06.2019 року не має жодного відношення до господарської операції, що перевірялася, та фактично спотворює зміст цієї господарської операції.
     Крім того, перевіркою податкового органу встановлено заниження доходів від виконання будівельних робіт внаслідок наступних порушень.
      Згідно з даними бухгалтерського обліку у періоді з 01.04.2018 по 30.06.2019 КП "Будова", у складі собівартості виконаних робіт відображало вартість отриманих та списаних субпідрядних робіт по завершеним об`єктам будівництва, що у бухгалтерському обліку відображено проводками Дт 39, Дт 641 Кт 631, Дт23 Кт 39 одночасно у періоді, в якому визнані доходи від виконання вказаних робіт (послуг).
     У ході перевірки встановлено списання субпідрядних робіт без відображення у складі доходів по завершеним об`єктам будівництва на суму 226 020 319 грн. за 2019 рік.
     Найменування об`єктів, по яким списані субпідрядні роботи, обсяг реалізації без ПДВ, на загальну суму 226 020 319 грн.: "Будівництво житлових будинків з вбудовано-прибудованими та підземним паркінгом за адресою: вул. Канатна, 122" у сумі 64 989 491,88 грн.; «Ж/д ул. Михайловская, 8 секц. 1, 2, 3 - 12 539 348 грн.»; «Ж/д ул. Новобереговая - нове будівництво (розміщення житлового комплексу з вбудованими приміщеннями громадського призначення і підземним паркінгом, з розміщенням дизельної і трансформаторної підстанцій для обслуговування житлового комплексу у межах земельних ділянок, які знаходяться в оренді і власності ПП "ТАУ", з благоустроєм прилеглої території за адресою: м. Одеса, вул. Новоберегова, 12А - 68 755 982,45 грн.»; «Ж/д вул. Толбухіна, 135- група житлових будинків за паркінгом на вул. Толбухіна, 135 у м. Одеса у житловому районі "Дмитрівка"» - 79 735 496,62 грн.
     Перевіркою встановлено, що акти приймання виконаних будівельних робіт (типова форма №КБ-2в) не містять відомостей про залучених субпідрядників та встановлено заниження доходів від виконання будівельних робіт на суму 226 020 319 грн. за 2019 рік.
     З цього приводу колегія суддів зазначає про таке. 
    Згідно з п.1.2 ДСТУ БД.1.1-1:2013 «Правила визначення вартості будівництва», введених в дію наказом Мінрегіонбуду від 05.07.2013 року № 293, цей стандарт носить обов`язковий характер при визначенні вартості будівництва об`єктів, що споруджуються за рахунок бюджетних коштів, коштів державних і комунальних підприємств, установ і організацій, а також кредитів, наданих під державні гарантії.
    Пунктом 6.4.2 ДСТУ БД.1.1-1:2013 «Правила визначення вартості будівництва» передбачено, що при визначенні вартості виконаних обсягів робіт і проведенні взаєморозрахунків за виконані роботи по об`єктах будівництва, зведення яких здійснюється за рахунок державних коштів застосовуються примірні форми первинних облікових документів «акт приймання виконаних будівельних робіт» (примірна форма № КБ-2в) і «Довідка про вартість виконаних будівельних робіт та витрати» (примірна форма № КБ-3).
     Отже, застосування вказаних форм первинних облікових документів взагалі не є обов`язковим при здійсненні будівництва за рахунок інших, ніж бюджетні кошти.
     Відповідно до п.2.7 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року № 88, первинні документи складаються на бланках типових і спеціалізованих форм, затверджених відповідним органом державної влади. Документування господарських операцій може здійснюватись із використанням виготовлених самостійно бланків, які повинні містити обов`язкові реквізити чи реквізити типових або спеціалізованих форм.
      Згідно з п.1 Загальних умов укладення та виконання договорів підряду в капітальному будівництві, затверджених  постановою Кабінету Міністрів України від 01.08.2005 року № 668, ці Загальні умови відповідно до  Цивільного кодексу України  визначають порядок укладення та виконання договорів підряду на проведення робіт з нового будівництва, реконструкції будівель і споруд та технічного переоснащення діючих підприємств (далі - капітальне будівництво об`єктів), а також комплексів і видів робіт, пов`язаних із капітальним будівництвом об`єктів. В п. 88 Загальних умов встановлено, що приймання-передача закінчених робіт (об`єкта будівництва) проводиться у порядку, встановленому цими Загальними умовами, іншими нормативними актами та договором підряду.
    Під час укладання договорів генерального підряду замовник з підрядником обумовлюють умови та порядок виконання робіт, їх приймання, проведення розрахунків за обсяги виконаних робіт тощо.
    Для оформлення виконаних будівельних робіт між сторонами договорів генерального підряду, укладених з КП «БУДОВА», передбачено використання наступних форм первинної облікової документації: № КБ-2в «Акт приймання виконаних будівельних робіт»; № КБ-3 «Довідка про вартість виконаних будівельних робіт та витрати», які є примірними формами.
    Згідно з ч. 2 ст. 9 ЗУ "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність" первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції
    З урахуванням зазначеного, колегія суддів також вважає, що акти № КБ-2в містять всі обов`язкові реквізити первинного документу, визначені чинним законодавством, зазначені первинні документи складені відповідно до вимог чинного законодавства та не повинні містити відомості про залучених субпідрядників.
    Таким чином, висновки посадових осіб ГУ ДПС в Одеській області щодо відсутності в актах № КБ-2в відомостей про залучених субпідрядників є необґрунтованими та такими, що не базуються на положеннях чинного законодавства.
    Згідно з п.7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 року № 290, визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: - дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); - чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); - інші операційні доходи; - фінансові доходи; - інші доходи.
    Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - загальний дохід (виручка) від реалізації продукції, товарів, робіт або послуг без вирахування наданих знижок, повернення раніше проданих товарів та непрямих податків і зборів (податку на додану вартість, акцизного збору тощо).
    Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) визначається шляхом вирахування з доходу від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг наданих знижок, вартості повернутих раніше проданих товарів, доходів, що за договорами належать комітентам (принципалам тощо), та податків і зборів.
     До складу інших операційних доходів включаються суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), зокрема: дохід від операційної оренди активів; дохід від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; дохід від роялті, відсотків, отриманих на залишки коштів на поточних рахунках в банках, дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій), необоротних активів, утримуваних для продажу, та групи вибуття тощо.
    До складу фінансових доходів включаються дивіденди, відсотки та інші доходи, отримані від фінансових інвестицій (крім доходів, які обліковуються за методом участі в капіталі).
    До складу інших доходів, зокрема, включаються дохід від реалізації фінансових інвестицій; дохід від неопераційних курсових різниць та інші доходи, які виникають у процесі господарської діяльності, але не пов`язані з операційною діяльністю підприємства.
    Відповідно до п.10 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 року № 290, дохід, пов`язаний з наданням послуг, визнається, виходячи зі ступеня завершеності операції з надання послуг на дату балансу, якщо може бути достовірно оцінений результат цієї операції.
    Результат операції з надання послуг може бути достовірно оцінений за наявності всіх наведених нижче умов: - можливості достовірної оцінки доходу; - імовірності надходження економічних вигод від надання послуг; - можливості достовірної оцінки ступеня завершеності надання послуг на дату балансу; - можливості достовірної оцінки витрат, здійснених для надання послуг та необхідних для їх завершення.
    Згідно з п.11 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 року № 290, оцінка ступеня завершеності операції з надання послуг проводиться: - вивченням виконаної роботи; - визначенням питомої ваги обсягу послуг, наданих на певну дату, у загальному обсязі послуг, які мають бути надані; - визначенням питомої ваги витрат, яких зазнає підприємство у зв`язку із наданням послуг, у загальній очікуваній сумі таких витрат. Сума витрат, здійснених на певну дату, включає тільки ті витрати, які відображають обсяг наданих послуг на цю саму дату.
    Відповідно до п.5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання», затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 року № 20, зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.
    З матеріалів справи вбачається, що КП «БУДОВА» відобразило у податковому обліку наслідки здійснених господарських операцій з субпідрядними організаціями.
   У бухгалтерському обліку для узагальнення інформації щодо здійснення витрат у звітному періоді, які підлягають віднесенню на витрати в майбутніх звітних періодах, призначено рахунок 39 «Витрати майбутніх періодів».
     Рахунок 39 дебетується на суми майбутніх витрат у кореспонденції з відповідними рахунками розрахунків і кредитується на суми визнання витрат, по мірі їх віднесення до того чи іншого звітного періоду, в кореспонденції з рахунками обліку таких витрат.
     Пункт 2.36 Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності, затверджених наказом Міністерства фінансів України № 433 від 28.03.2013 року, визнає витратами майбутніх періодів витрати, які мали місце протягом поточного або попередніх звітних періодів, але належать до наступних звітних періодів.
    Тобто, витрати майбутніх періодів - це витрати, які здійснені в поточному періоді, але підлягають віднесенню на витрати майбутніх періодів, бо головними їх ознаками є те, що вони фактично понесені (сплачені або отримані документи, що підтверджують факт понесення витрат) у звітному періоді, а належать до майбутніх періодів (наприклад, доходи, з якими пов`язане понесення цих витрат, виникнуть у майбутніх періодах, або сплачені платежі пов`язані з майбутніми періодами).
     З огляду на наведене, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що посадовими особами ГУ ДПС в Одеській області помилково віднесено зазначені суми виключно до вартості субпідрядних робіт, оскільки вони не включають в себе лише вартість субпідрядних витрат, вони складаються в тому числі з вартості субпідрядних робіт та включають в себе вартість використання механізмів, інші загальновиробничі витрати (на оплату послуг за електроенергію, водопостачання, газу, прибирання сміття, вивіз сміття тощо).
     Суд також вірно встановив, що по рахунку 39 мали місце помилки, які в подальшому КП «БУДОВА» були виправлені, про що було повідомлено податковий орган.
     Так, по рахунку 39 містились помилки: щодо зазначення адреси об`єкту будівництва (вул. Михайлівська, 8), по якому зазначена сума витрат в розмірі 12 539 348,00 грн., оскільки сума 12 539 348,00 грн. відноситься до витрат на будівництво по АДРЕСА_1 ; щодо суми витрат з будівництва по АДРЕСА_2 , в розмірі 64 989 491,88 грн., оскільки сума таких витрат по вул. Канатній ,122, становить 31 331 892,89 грн., а сума 33 657 598,99 грн. помилково була включено до витрат з будівництва по АДРЕСА_2 , оскільки вона відноситься до витрат на будівництво по АДРЕСА_1 ; щодо суми витрат з будівництва по  вул. Толбухіна, 135 , в розмірі 79 735 496,62 грн., оскільки сума таких витрат згідно даних рахунку 39 становить 125 932 443,61.
     До сум відповідних актів КБ-2в, складених за генпідрядними договорами між КП «БУДОВА» та замовниками по зазначеним трьом об`єктам будівництва включено 224 131 133,95 грн., що обліковані на рахунку 39 по цим об`єктам, а саме: по вул. Канатна, 122 - 31 331 892,89 грн., по вул. Новоберегова, 12А - 68 755 982,45 грн., по вул. Толбухіна, 135 - 124 043 258,61 грн.
     Таким чином, висновки відповідача про не нарахування позивачем податкових зобов`язань з ПДВ в розмірі 45 204 064 грн. на суми виконаних будівельних робіт - 226 020 319 грн. є необґрунтованими та безпідставними.
    Крім того, згідно акту перевірки, у періоді з 01.04.2018 по 30.06.2019, згідно з наданими до перевірки документами, КП "Будова" по одному з об`єктів (ЖК "МАНДАРИН", м. Одеса, вул. Канатна, 122) було списано матеріалів більше, ніж було витрачено згідно з актами виконаних робіт та довідок про вартість робіт та витрати (форми КБ-2, КБ-3).
     Згідно з наданими документами, КП "Будова" у квітні 2019 року було здано об`єкт (виконано БМР) ЖК "МАНДАРИН", м. Одеса, вул. Канатна, 122, на замовлення ТОВ "М1ДЛАНД-ТРЕЙС КОНСТРАКПІН" (договір про спільну діяльність від 29.09.2016 № 1/К-122 - уповноважена особа СТ "Будова-КАПІТАЛ").
     Відповідно до даних рахунку 20 бухгалтерського обліку, 30.04.2019 було здійснено списання (Дт 23 Кт 201, Дт 801 Кт 201) матеріалів за зазначеними БМР у сумі 103 105 826,40 грн.
    Таким чином, згідно з актами виконаних робіт та довідок про вартість робіт та витрати, на об`єкт ЖК "МАНДАРИН", м. Одеса, вул. Канатна, 122, було витрачено матеріалів на суму 82 692 361,71 грн., тобто на 20 413 464,69 грн. менше, ніж відображено списання згідно з даними бухгалтерського обліку за кредитом рахунку 20.
   Таким чином, на порушення пп.134.1.1 п. 134.1 ст.134 ПК України, п.7, 10, 11 Положенням (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", п.5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 "Зобов`язання”, ч.І ст.9, ч.2 ст.3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", перевіркою встановлено заниження КП "Будова" суми "Чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)" (ряд. 2000), визначених за правилами бухгалтерського обліку, а саме: від списаних на об`єкт матеріалів, але не використаних у його будівництві на суму 20 413 465 грн. за півріччя 2019 року.
    Також, на порушення вимог п. 188.1 ст.188, п. 189.1 ст. 189, п. 198.5 ст.198 ПК України, КП "Будова" занижено податкові зобов`язання з ПДВ у квітні 2019 року на 4 082 693 грн. у частині не віднесення до їх складу ПДВ від вартості ТМЦ, використаних не у господарській діяльності платника податків.
    Однак, з матеріалів справи вбачається, що під час списання матеріалів у даних бухгалтерського обліку мала місце помилка по даним рахунку 20, яка була виправлена, про було повідомлено податковий орган.  З урахуванням цього, вартість робіт згідно актів виконаних робіт та даних бухгалтерського обліку, по об`єкту ЖК «МАНДАРИН», розташованому за адресою: м. Одеса, вул. Канатна, 122, становить 83 353 082,59 грн.
   З матеріалів справи також вбачається, що КП «БУДОВА» (Замовник) уклало договір про надання спортивних послуг № 04/01 з ГО Одеська обласна організація фізкультурно-спортивного товариства «Динамо» України (Виконавець) та додаткові угоди від 01.08.2017 (діє до 31.12.2018) та від 01.01.2019 (діє до 31.12.2020), відповідно яких: виконавець зобов`язується надати спортивні послуги на спорткомплексі « ІНФОРМАЦІЯ_1 » » за кодом КПП 93.19.1 «Послуги у сфері спорту, інші» (оренда спортивного ігрового залу), з 01.01.2017 по 31.08.2017 Замовнику, а Замовник зобов`язується оплатити Виконавцю надані послуги на умовах, передбачених цим Договором.
     З матеріалів справи вбачається, що надані акти виконаних робіт складено та підписано з боку «Замовника» в особі директорів ОСОБА_1 та ОСОБА_2 , які були керівниками підприємства та несли матеріальну відповідальність за виконання покладених на них обов`язків, на загальну суму 105 620,00 грн.
    Згідно даних бухгалтерського обліку у періоді з 01.04.2018 по 30.06.2019 КП «БУДОВА» по бухгалтерському рахунку № 84 «Інші операційні витрати» бухгалтерським проведенням Дт84 Кт631 відображено отримання зазначених спортивних послуг та бухгалтерським проведенням Дт92 Кт84 відображено списання їх вартості до складу адміністративних витрат.
     З матеріалів справи також вбачається, що КП «БУДОВА» укладало договори з ПрАТ «Київстар» та сплачувало відповідно розрахункових документів мобільного оператора телекомунікаційні послуги (роумінг) у перевіряємому періоді у сумі 121 960,04 грн.
     Згідно даних бухгалтерського обліку у періоді з 01.04.2018 по 30.06.2019 КП «БУДОВА» по бухгалтерському рахунку № 84 «Інші операційні витрати» бухгалтерським проведенням Дт84 Кт631 відображено отримання зазначених послуг мобільного зв`язку (роумінгу) та бухгалтерським проведенням Дт92 Кт84 відображено списання їх вартості до складу адміністративних витрат.
     Відповідно до наказів № 202 від 28.12.2017 та № 101 від 29.12.2018 «Про затвердження Положення про використання мобільного зв`язку в КП «БУДОВА», затверджених відповідно з 01.01.2018 року та з 01.01.2019 року Положення: п.2. Рішення про виділення картки мобільного зв`язку працівнику Підприємства приймає директор Підприємства в залежності від обсягу та характеру виконуваних ним функціональних обов`язків», п.3. Використання мобільного зв`язку дозволяється тільки з метою здійснення поточної господарської діяльності Підприємства, працівникам підприємства забороняється використовувати наданий службовий мобільний зв`язок для особистих потреб, п.5.У випадку використання мобільного зв`язку працівником в цілях, безпосередньо не пов`язаних з потребами Підприємства, такий працівник зобов`язаний відшкодувати Підприємству понесені витрати».
     З урахуванням зазначеного, колегія суддів погоджується з думкою суду першої інстанції, що надані послуги використовувалися КП «БУДОВА» у виробничих цілях.
    Перевіркою також встановлено, що суми податку на додану вартість при придбані зазначених спортивних послуг, були включені КП «БУДОВА» до складу податкового кредиту, при цьому КП «БУДОВА» самостійно не нараховувались податкові зобов`язання з вартості списаних спортивних послуг.
     Враховуючи зазначене, посадові особи ГУ ДПС в Одеській області встановили безпідставне не нарахування доходу у вигляді спортивних послуг, які включаються до загального місячного (річного) оподаткованого доходу ОСОБА_1 та ОСОБА_2 на загальну суму 128 803, 59 гривень без оподаткування податком на доходи фізичних осіб, відповідно до п.164.5  ст.164, п.167.1  ст.167 ПК України.
    Разом з цим, як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, акт перевірки не міститься розшифрування суми 128 803, 59 гривень, а податковий орган не повідомляє з урахуванням яких норм чинного законодавства та фактичного зазначення розрахунку суми, дійшов вказаного висновку, також безпідставним є висновок посадових осіб ГУ ДПС в Одеській області щодо включення до загального місячного (річного) оподаткованого доходу загальної суми 128 803, 59 гривень саме ОСОБА_1 та ОСОБА_2 .
      На стор. 90 пп. 3.2.2.2 п. 3.2.2 Акту перевірки зазначено наступне: оскільки працівники користувалися послугами мобільного зв`язку (роумінг), не перебуваючи у відрядженні, та зв`язок з використанням працівниками мобільного зв`язку не обґрунтовано, посадові особи ГУ ДПС в Одеській області встановили безпідставне не нарахування доходу у вигляді послуг роумінгу, які включаються до загального місячного (річного) оподаткованого доходу ОСОБА_1 та ОСОБА_2 на загальну суму 148 730, 26 гривень без оподаткування податком на доходи фізичних осіб, відповідно до п.164.5  ст.164, п.167.1  ст.167 ПК України.
     Разом з цим, акт перевірки не містить розшифрування суми 148 730, 26 гривень, а податковий орган не повідомляє з урахуванням яких норм чинного законодавства та фактичного зазначення розрахунку суми дійшов вказаного висновку, також безпідставним є висновок посадових осіб ГУ ДПС в Одеській області щодо включення до загального місячного (річного) оподаткованого доходу загальної суми 148 730, 26 гривень саме ОСОБА_1 та ОСОБА_2 .
     Таким чином, доводи апелянта про заниження позивачем доходів від надання спортивних послуг та послуг мобільного зв`язку (роумінгу) на суму 209 977 грн. є необґрунтованими. 
     Крім того, судом встановлено, що в акті перевірки посадові особі ГУ ДПС в Одеській області зазначають, що після аналізу бухгалтерського обліку КП «БУДОВА» в частині списання ТМЦ згідно Звіту про витрати матеріалів в будівництві (форма М-29), які відображені в проводках Дт 80 Кт 20 з послідуючим відображенням у складі собівартості товарів (робіт, послуг), вартості матеріалів, які відображені у бухгалтерському обліку по рахунку 20 (списання ТМЦ) та вартості, кількості матеріалів використаних на будівництво та ремонтні роботи, які наведені в актах приймання виконаних будівельних робіт (форма № КБ-2в), складених між КП «БУДОВА» та генпідрядниками (субпідрядниками), виявлена не відповідність вартості матеріалів зазначених в актах приймання виконаних робіт (форма № КБ-2в) та вартості матеріалів, які відображені у списанні ТМЦ по рахунку 20.
     Як наслідок виявлених невідповідностей, посадові особи ГУ ДПС в Одеській області дійшли висновку стосовно заниження КП «БУДОВА» суми «Інших доходів», визначених за правилами бухгалтерського обліку, а саме: підприємством занижено суму доходу від безоплатного одержання товарів (робіт, послуг), а саме: ТМЦ, в наслідок фактично безоплатно одержаних з невідомого джерела та у подальшому реалізованих та використаних при підготовці до реалізації товарів (робіт/послуг), а саме: ТМЦ на загальну суму 116 557 664,00 грн., в т.ч. по періодах: 2018 рік (без врахування 1 кварталу) 54 061 467,07 грн.; 2019 рік (1й та 2й квартал) 62 496 197 грн.
     Заперечуючи проти цього порушення, позивач зазначає, що посадовими особами ГУ ДПС в Одеській області не було враховано той факт, що не всі роботи, які виконувалися генпідрядники (субпідрядники) з будівництва та ремонту, виконувалися з матеріалів КП «БУДОВА», матеріали використані при виконанні робіт є власністю генпідрядників (субпідрядників).Такі умови виконання робіт обумовлені договорами підряду, укладеними між КП «БУДОВА» та генпідрядниками (субпідрядниками). У таких випадках фактична вартість та кількість матеріалів, що використана генпідрядником (субпідрядником) під час виконання роботи, відображається у актах приймання виконаних будівельних робіт (форма №КБ-2в).
     Тобто, КП «БУДОВА» вважає, що посадові особи ГУ ДПС в Одеській області не проаналізували акти виконаних будівельних робіт (форма КБ-2в) та звіти про витрати матеріалів в будівництві (форма М-29) разом з рахунком номер 20 бухгалтерського обліку (списання ТМЦ) за період що перевіряється (01.04.2018 по 30.06.2019 рр.), оскільки всі ці первинні документи містять відомості про кількість та вартість власних матеріалів, використаних позивачем на будівництво та ремонтні роботи КП «БУДОВА», а також вартість та кількість матеріалів, використаних на будівництво та ремонтні роботи генпідрядниками (субпідрядниками).
     З матеріалів справи дійсно вбачається, що надані акти приймання виконаних будівельних робіт, звіти про витрати матеріалів в будівництві, як наслідки проведення вищезазначених господарських операцій з генпідрядниками (субпідрядниками), КП «БУДОВА» відобразило у податковому обліку. Всі ці документи були надані для ознайомлення/дослідження посадовим особам ГУ ДПС в Одеській області під час перевірки.
     Таким чином, висновки відповідача про заниження позивачем «Інших доходів», визначених за правилами бухгалтерського обліку, а саме: суми доходу від безоплатного одержання товарів (робіт, послуг), а саме ТМЦ в наслідок фактично безоплатно одержаних з невідомого джерела та у подальшому реалізованих та використаних при підготовці до реалізації товарів (робіт/послуг) на загальну суму 116 557 664,00 грн., є необґрунтованими. 
     Крім того, під час розгляду справи судом першої інстанції встановлено, що будівництво об`єктів КП «БУДОВА» здійснюється з використанням технології будівництва монолітних залізобетонних каркасів.
     Тобто, враховуючи характеристики об`єктів (кількість поверхів, секцій), що будуються КП «Будова», та використання технології будівництва монолітних залізобетонних каркасів, об`ємна маса бетону, необхідного для будівництва, є дуже значною, а тривалість обробки бетонів може тривати до 12 -15 годин.
     Про здійснення теплової обробки бетону зазначається в ДСТУ-НБВ.2.6-203:2015 «НАСТАНОВА З ВИКОНАННЯ РОБІТ ПРИ ВИГОТОВЛЕННІ ТА МОНТАЖІ БУДІВЕЛЬНИХ КОНСТРУКЦІЙ».
    Сторонами визнається той факт, що КП «БУДОВА» використовує у своїй діяльності обладнання, робота якого вимагає саме використання дизельного палива.
      Згідно даних оборотно-сальдової відомості по рахунку 10 на балансі КП «БУДОВА» обліковується наступне обладнання, яке використовує дизельне паливо: Вибротрамбовка РС 60Н4Т 239, Вибротрамбовка РС 60Н4Т 676, Вібротрамбовка РН 70Е/уд.1540кг 3254, Віброплита MS 160-4 2920, Віброплита ZEN 16 C GX/90кг, HONDA GX160 3112, Виброплита пост.движ. СД-16 99, Виброплита BW 2400 260, Бетононасос BSA-1409D стационар-причеп. 3033, Бетононасос Punzmerister BSA-14070, 2008 р. в. 1453, Бетононасос Punzmerister Р718ТД 2501, Бетононасос стационарн.SCHWING SP2800D 1919, Бетононасос стационарн.SCHWING SP2800D 2356, Бетононасос стационарн.SCHWING SP2800D 2573, Бетононасос стационарн.сер.№210109870 в к-ті 2737, Бетононасос стационарный 885, Бетононасос стационарный BSA-14070 1223, Дизель-генератор мод.GE-YA 037/033 SS 3114, Дизель-генератор мод.GE-YA 037/033 SS 3115, Дизель-генератор модель G115QS 2053, Дизель-генератор модель G13QX 1680, Дизель-генератор модель G14QS(2291174) 2515, Дизель-генератор модель G175QX 1681, Дизель-генератор модель G220QX(2292194) 2829, Дизель-генератор модель G275QX 1682, Дизель-генератор модель G275QX 1683, Дизель-генератор модель G330QX 2413, Дизель-генератор модель G330QX 2414, Дизель-генератор модель G330QX(1658043) 2830, Дизель-генератор модель G440QX 2358, Дизель-генератор модель G45QX(1657778) 2867, Дизель-генератор модель АPD165A(Y140911) н. д. 2516, Дизель-генератор модель АPD275A(Y14000472) н. д. б 2517, Дизель-генератор модель АД220 (ЕВРОА) н. д 2745, Дизель-генератор модель АД220 (ЕВРОА) н. д 2746, Дизель-генератор модель АД220 (ЕВРОПА) н. д 2582, Дизель-генератор модель АД220 т. м. POWER SYSTEMS 1867, Дизель-генератор модель АД275 шумопоглинаюча 1820, Дизель-генератор модель АД330 шумопоглинаюча 2121, Дизель-генератор модель АР50А шумопоглинаюча 1716, Дизель-генератор модель Р150-3 FG Wilson 1940, Дизель-генератор модель Р250Н-2 шумопоглинаюча 1488, Дизельний генератор AKSA AD330 3374, Дизельний генератор AKSA AD330 3375, Дизельний генератор АD490 3410, Нагрівач повітря MASTER B100 CED 1641, Нагрівач повітря MASTER B100 CED 1642, Нагрівач повітря MASTER B100 CED 2366, Нагрівач повітря MASTER B100 CED 2367, Нагрівач повітря MASTER B100 CED 2368, Нагрівач повітря MASTER B100 CED 2369, Нагрівач повітря MASTER B100 CED 2370, Нагрівач повітря MASTER B100 CED 2371, Нагрівач повітря MASTER B100 CED 2372, Нагрівач повітря MASTER B100 CED 2373, Нагрівач повітря MASTER B100 CED 2374, Нагрівач повітря MASTER B100 CED 2375, Нагрівач повітря MASTER B100 CED 2391, Нагрівач повітря MASTER B150 CED 2633, Нагрівач повітря MASTER B150 CED 2898, Нагрівач повітря MASTER B150 CED 2797, Нагрівач повітря MASTER B150 CED 2837, Нагрівач повітря MASTER B150 CED 2838, Нагрівач повітря MASTER B150 CED 2839, Нагрівач повітря MASTER B150 CED 2879, Нагрівач повітря MASTER B150 CED 2675, Нагрівач повітря прям.дії В100CED 913, Нагрівач повітря прям.дії В100CED914, Нагрівач повітря прям.дії В100CED 915, Нагрівач повітря прям.дії В100CED 916, Нагрівач повітря прям.дії В100CED 917, Нагрівач повітря прям.дії В100CED 918, Нагрівач повітря прям.дії В100CED 919, Нагрівач повітря прям.дії В100CED 920, Нагрівач повітря прям.дії В100CED 921, Нагрівач повітря прям.дії В100CED 922, Нагрівач повітря прям.дії В100CED 923, Нагрівач повітря прям.дії В100CED 924, Нагрівач повітря прям.дії В100CED 925, Нагрівач повітря прям.дії В100CED 926, Нагрівач повітря прям.дії В100CED 927, Нагрівач повітря прям.дії В100CED 928, Нагрівач повітря прям.дії В100CED 929, Нагрівач повітря прям.дії В100CED 930, Нагрівач повітря прям.дії В100CED 931, Нагрівач повітря прям.дії В100CED 932, Нагрівач повітря прям.дії В100CED 933, Нагрівач повітря прям.дії В100CED 934, Нагрівач повітря прям.дії В100CED 935, Нагрівач повітря прям.дії В100CED 936, Нагрівач повітря прям.дії В100CED 937, Нагрівач повітря прям.дії В100CED 938, Нагрівач повітря прям.дії В100CED 939, Нагрівач повітря прям.дії В100CED 940, Нагрівач повітря прям.дії В100CED 941, Нагрівач повітря прям.дії В100CED 942, Нагрівач повітря прям.дії В100CED 943, Нагрівач повітря прям.дії В100CED 944, Нагрівач повітря прямої дії B100 CED 1730, Нагрівач повітря прямої дії B100 CED 1731, Нагрівач повітря прямої дії B100 CED 1732, Нагрівач повітря прямої дії B100 CED 1733, Нагрівач повітря прямої дії B100 CED 1734, Нагрівач повітря прямої дії B100 CED 1735, Нагрівач повітря прямої дії B100 CED 1736, Нагрівач повітря рідкопалив. MASTER B100 CED 1790, Нагрівач повітря рідкопалив. MASTER B100 CED 1791, Нагрівач повітря рідкопалив. MASTER B100 CED 1792, Нагрівач повітря рідкопалив. MASTER B100 CED 1793, Нагрівач повітря рідкопалив. MASTER B100 CED 1794, Нагрівач повітря рідкопалив. MASTER B100 CED 2035, Нагрівач повітря рідкопалив. MASTER B100 CED 2036, Нагрівач повітря рідкопалив. MASTER B100 CED 2037, Нагрівач повітря рідкопалив. MASTER B100 CED 2038, Нагрівач повітря рідкопалив. MASTER B100 CED 2039, Нагрівач повітря рідкопалив. MASTER B150 CED 3350, Нагрівач повітря рідкопалив. МASTER B150 CED 2932, Нагрівач повітря рідкопалив.МASTER B150 CED 3044, Нагрівач повітря рідкопаливн. B100CED 1780, Нагрівач повітря рідкопаливн. B100CED 1781, Нагрівач повітря рідкопаливн. B100CED 1782, Нагрівач повітря рідкопаливн. B100CED 1783, Нагрівач повітря рідкопаливн. B100CED 1784, Нагрівач повітря рідкопаливн. B100CED 1785, Нагрівач повітря рідкопаливн. B100CED 1786, Нагрівач повітря рідкопаливн. B100CED 1787 Нагрівач повітря рідкопаливн.ASTER B100CED 1614, Нагрівач повітря рідкопаливн.ASTER B100CED 1615, Нагрівач повітря рідкопаливн.ASTER B100CED 1616, Нагрівач повітря СВ-2500-R-MP 1260.
     Таким чином, для забезпечення роботи вищевказаного обладнання КП «БУДОВА» під час будівництва використовує дизельне паливо, яке після згорання списується згідно зі звітом про витрати матеріалів в будівництві в зіставленні з виробничими нормами (М-29) 30.09.2018 р.
    За таких обставин, з урахуванням зазначеного, суд дійшов вірного висновку, що ПММ використовувались саме в господарській діяльності підприємства.
    З огляду на наведене, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що висновки контролюючого органу про донарахування сум податку на прибуток, податку на додану вартість у вигляді вартості списаного дизельного палива, податку на доходи фізичних осіб, військового судового збору стосовно ОСОБА_1 та ОСОБА_2 , є безпідставними.
     Крім того, посадовими особами ГУ ДПС в Одеській області під час перевірки було зроблено висновок, що у період 01.04.2018 - 30.06.2019 згідно наданих до перевірки документів КП «БУДОВА» було придбано будівельні матеріали (бетон), використання яких в господарській діяльності не підтверджується.
    Стосовно цього порушення суд встановив таке. 
     Основним видом діяльності КП«БУДОВА» є будівництво житлових і нежитлових будівель. Суміші бетонні та бетон відповідно до ДСТУ БВ.2.7-176:2008 є будівельними матеріалами, які використовуються КП «БУДОВА» в своїй господарській діяльності відповідно до основного виду своєї діяльності - будівництво житлових і нежитлових будівель (код КВЕД 41.20) згідно договорів на проведення будівельних робіт.
    При проведені перевірки посадовими особами ГУ ДПС в Одеській області здійснювався аналіз по рахункам бухгалтерського обліку, також їм надавався доступ до документів які відображають господарську діяльність платника податку та надавались необхідні пояснення, в тому числі: КП «БУДОВА» проводить господарську діяльність за основним свої видом діяльності - будівництво житлових і нежитлових будівель. Будівництво будівель здійснюється методом тунельної опалубки, шляхом формування бетонною сумішшю монолітної конструкції; - Придбаний бетон безпосередньо направляється та використовується для будівельних робіт на виконання договорів генерального підряду, які в свою чергу надавались податковому органу в рамках перевірки; - Постачальник здійснює доставку придбаного КП «БУДОВА» бетону безпосередньо на об`єкти будівництва, а тому адреса об`єкта будівництва зазначена в усіх товарно-транспортних накладних, які в свою чергу надавались податковому органу в рамках перевірки; - Весь бетон який доставляється на об`єкт будівництва використовується в будівництві виключно в день поставки; - Згідно договорів генерального підряду КП «БУДОВА» - генеральний підрядник повністю забезпечує будівельні роботи матеріалами в тому числі бетоном; - Після закінчення будівництва генеральний підрядник - КП «БУДОВА» та замовник підписують документи про обсяг виконаних робіт та їх вартість - Акт приймання виконаних підрядних робіт за формою № КБ-2в та Довідку про вартість виконаних робіт за формою № КБ-3; - Після закінчення будівництва та підписання вказаних вище документів про обсяг виконаних робіт та їх вартість, відбувається списання будівельних матеріалів в тому числі бетону на собівартість будівництва, на відповідний рахунок бухгалтерського обліку.
     Згідно інструкції про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, - Рахунок 20 «Виробничі запаси» призначено для узагальнення інформації про наявність і рух належних підприємству запасів сировини і матеріалів (у тому числі сировина й матеріали, які є в дорозі та в переробці), будівельних матеріалів, запасних частин, матеріалів сільськогосподарського призначення, палива, тари й тарних матеріалів, відходів основного виробництва.
     За дебетом рахунку 20 «Виробничі запаси» відображаються надходження запасів на підприємство, їх дооцінка, за кредитом - витрачання на виробництво (експлуатацію, будівництво), переробку, відпуск (передачу) на сторону, уцінка тощо.
     Одним із субрахунків рахунку 20 «Виробничі запаси» є субрахунок 201 «Сировина й матеріали».
     Як встановлено перевіркою та викладено в акті перевірки, станом на 30.06.2019 року у виробничих запасах КП «БУДОВА» на рахунку 201 «Сировина й матеріали» обліковувався бетон різних класів загальною вартістю 203 182 079,56 грн.
     Позивач посилається на те, що весь бетон який придбавається КП «БУДОВА» та обліковується на субрахунку 201 «Сировина й матеріали» використовується в господарській діяльності підприємства для будівництва різних об`єктів, які будувались підприємством в період перевірки та будуються до тепер. А саме: списання будівельних матеріалів, включаючи використаний бетон, на кожен об`єкт будівництва здійснюється за межами періоду що перевірявся (з 01.04.2018 року по 30.06.2019 року) згідно акту виконаних робіт форми КБ-2в та довідки про вартість виконаних робіт за формою № КБ-3, що не заборонено чинним законодавством України.
     В акті перевірки посадові особи контролюючого органу, посилаючись на ДСТУ Б В.2.7-176:2008, виявивши, що бетон та бетонні суміші є матеріали у формі рідини, однією з властивостей якої є повне застигання, прийшли до висновку, що бетон не придатний для складування та зберігання, а тому встановлено неможливість використання бетону методами, який відображено в обліку КП «БУДОВА».
     Згідно п.5.7 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів (затверджено  Наказом Міністерства фінансів України 10.01.2007 року № 2) нестачі та втрати запасів в межах встановлених норм природного убутку під час зберігання, а також нестачі та втрати запасів понад норми природного убутку визнаються витратами звітного періоду з відображенням їх фактичної собівартості (з урахуванням транспортно-заготівельних витрат) за дебетом субрахунку 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей». Якщо на підприємстві облік запасів ведеться за цінами продажу, то списанню підлягає також відповідна сума торговельної націнки, що за розрахунком відноситься до вартості запасів, що виявилися у нестачі або зіпсовані.
     Відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси» у випадку зіпсування ТМЦ (бетону) сума втрат від псування таких запасів відображається на субрахунку 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей».
    Суд встановив, що під час перевірки посадовими особами ГУ ДПС в Одеській області здійснювався аналіз по рахункам бухгалтерського обліку за період, що перевіряється, а отже їм було відомо про часткове списання з субрахунку 201 «Сировина й матеріали» на субрахунок 801 «Витрати сировини й матеріалів» рахунку 80 «Матеріальні витрати» будівельних матеріалів в тому числі бетону по завершеним об`єктам будівництва а саме: м. Одеса, вул. Новоберегова, 12А (ЖК  Новий берег) повне списання бетону витраченого на будівництво об`єкту відбулося 30.05.2019 року, згідно Актів приймання виконаних будівельних робіт за формою № КБ-2 та довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за формою № КБ-3; м. Одеса, вул. Канатна, 122 (ЖК  Мандарин) повне списання бетону витраченого на будівництво об`єкту відбулося 30.04.2019 року, згідно Актів приймання виконаних будівельних робіт за формою № КБ-2 та довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за формою № КБ-3; м. Одеса, вул. Толбухіна, 135 (ЖК  Омега) повне списання бетону витраченого на будівництво об`єкту відбулося 30.06.2019 року, згідно Актів приймання виконаних будівельних робіт за формою № КБ-2 та довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за формою № КБ-3.
     З урахуванням зазначеного, суд вірно зауважив, що до моменту списання бетону на побудовані об`єкти, він також обліковувався тривалий час від декількох днів до місяців на субрахунку бухгалтерського обліку 201 «Сировина й матеріали», хоча був використаний в господарській діяльності КП «БУДОВА» при будівництві будинків методом тунельної опалубки, шляхом формування бетонною сумішшю монолітної конструкції.
     Згідно з п.187.1  ст.187 Податкового кодексу України  датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. За операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб`єкти підприємницької діяльності можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту  14.1.266  пункту  14.1  статті  14  цього  Кодексу.
     Відповідно до п.198.1  ст.198 Податкового кодексу України  до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
     Згідно з п.198.2  ст.198 Податкового кодексу України  датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
     Відповідно до п.198.3  ст.198 Податкового кодексу України  податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом  193.1  статті  193  цього  Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
     Згідно з п.198.6  ст.198 Податкового кодексу України  не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом  201.11  статті  201  цього  Кодексу.
      Відповідно до п.200.1  ст.200 Податкового кодексу України  сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
     Згідно з п.200.2  ст.200 Податкового кодексу України  при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
     Відповідно до п.200.4  ст.200 Податкового кодексу України  при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього  Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту  200-1.3  статті  200-1  цього  Кодексу  на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту  200-1.3  статті  200-1  цього  Кодексу  на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
     Таким чином, висновки відповідача про заниження позивачем податкових зобов`язань з ПДВ у червні 2019 року на 40 636 416 грн. в частині не віднесення до їх складу ПДВ від вартості ТМЦ (бетону), використаних не у господарській діяльності платника податків, є необґрунтованими та безпідставними, що не ґрунтується на вимогах чинного законодавства України.
    Колегія суддів також вважає, що матеріали справи містять всі необхідні первинні документи та докази на підтвердження здійснення фінансово-господарської діяльності позивача в періоді, який перевірявся, та відповідають вимогам  Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», та містять у собі відомості щодо змісту та обсягу проведених операцій.
      Крім того, суд встановив, що під час проведення перевірки посадові особи ГУ ДПС в Одеській області віднесли об`єкт нерухомості КП «БУДОВА», розташований за адресою: м. Одеса, вул. М. Боровського, 33-а, загальною площею 7 808,3 кв. м., до об`єктів оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки у відповідності до пп.266.2.1  п.266.2  ст.266 Податкового кодексу України.
     Згідно положень  ст.265 Податкового кодексу України  податок на майно складається з: податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки; транспортного податку та плати за землю.
      Підпунктом  266.1.1  пункту  266.1  статті  266Податкового кодексу України  встановлено, що платниками податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.
     Відповідно до пп.266.2.1  п.266.2  ст.266 Податкового кодексу України  об`єктом оподаткування є об`єкт житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його частка.
     Згідно з пп.266.3.1  п.266.3  ст.266 Податкового кодексу України  базою оподаткування є загальна площа об`єкта житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його часток.
     Відповідно до пп.266.3.2  п.266.3  ст.266 Податкового кодексу України  база оподаткування об`єктів житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі їх часток, які перебувають у власності фізичних осіб, обчислюється контролюючим органом на підставі даних Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, що безоплатно надаються органами державної реєстрації прав на нерухоме майно та/або на підставі оригіналів відповідних документів платника податків, зокрема документів на право власності.
     Згідно з пп.266.3.3  п.266.3  ст.266 Податкового кодексу України  база оподаткування об`єктів житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі їх часток, що перебувають у власності юридичних осіб, обчислюється такими особами самостійно виходячи із загальної площі кожного окремого об`єкта оподаткування на підставі документів, що підтверджують право власності на такий об`єкт.
    Підпунктом «є»   266.2.2  пункту  266.2  статті  266 Податкового кодексу України  визначено перелік об`єктів нерухомості, які не є об`єктом оподаткування, до яких віднесено будівлі промисловості, зокрема виробничі корпуси, цехи, складські приміщення промислових підприємств.
     Відповідно до пп.14.1.129-1  п.14.1  ст.14 Податкового кодексу України  об`єкти нежитлової нерухомості - будівлі, приміщення, що не віднесені відповідно до законодавства до житлового фонду. У нежитловій нерухомості виділяють: а) будівлі готельні - готелі, мотелі, кемпінги, пансіонати, ресторани та бари, туристичні бази, гірські притулки, табори для відпочинку, будинки відпочинку; б) будівлі офісні - будівлі фінансового обслуговування, адміністративно-побутові будівлі, будівлі для конторських та адміністративних цілей; в) будівлі торговельні - торгові центри, універмаги, магазини, криті ринки, павільйони та зали для ярмарків, станції технічного обслуговування автомобілів, їдальні, кафе, закусочні, бази та склади підприємств торгівлі й громадського харчування, будівлі підприємств побутового обслуговування; г) гаражі - гаражі (наземні й підземні) та криті автомобільні стоянки; ґ) будівлі промислові та склади; д) будівлі для публічних виступів (казино, ігорні будинки); е) господарські (присадибні) будівлі - допоміжні (нежитлові) приміщення, до яких належать сараї, хліви, гаражі, літні кухні, майстерні, вбиральні, погреби, навіси, котельні, бойлерні, трансформаторні підстанції тощо; є) інші будівлі;
     Державним комітетом України по стандартизації, метрології та сертифікації наказом від 17 серпня 2000 року № 507 затверджено і введено в дію Державний класифікатор будівель та споруд ДК 018-2000, який призначений для використання органами центральної та місцевої виконавчої та законодавчої влади, фінансовими службами, органами статистики та всіма суб`єктами господарювання (юридичними та фізичними особами) України.
     Об`єктами класифікації в ДК 018-2000 є будівлі виробничого та невиробничого призначення та інженерні споруди різного функціонального призначення.
     Відповідно до названого Державного класифікатора будівлі промисловості (криті будівлі промислового призначення, наприклад фабрики, майстерні, бойні, пивоварні заводи, складальні підприємства тощо) віднесено до підрозділу «Будівлі нежитлові» (група 125 «Будівлі промислові та склади» клас 1251 «Будівлі промисловості»).
     До будівель промисловості відносяться об`єкти нерухомості, які відповідно до ДК 018-2000 належать до класу 1251 «Будівлі промисловості», що включає підкласи: 1251.1 «Будівлі підприємств машинобудування та металообробної промисловості»; 1251.2 «Будівлі підприємств чорної металургії»; 1251.3 «Будівлі підприємств хімічної та нафтохімічної промисловості»; 1251.4 «Будівлі підприємств легкої промисловості»; 1251.5 «Будівлі підприємств харчової промисловості»; 1251.6 «Будівлі підприємств медичної та мікробіологічної промисловості»; 1251.7 «Будівлі підприємств лісової деревообробної та целюлозно-паперової промисловості»; 1251.8 «Будівлі підприємств будівельної індустрії, будівельних матеріалів та індустрії, будівельних матеріалів та виробів, скляної та фарфоро- фаянсової промисловості»; 1251.9 «Будівлі інших промислових виробництв, включаючи поліграфічне».
     Визначення приналежності будівлі до того чи іншого класу проводиться на підставі документів, що підтверджують право власності, з урахуванням класифікаційних ознак та функціонального призначення об`єкта нерухомості згідно з ДК 018-2000.
     Згідно з ДК 018-2000 до групи (код 125) «Будівлі промислові та склади» належить клас (код 1251) «Будівлі промислові», який включає будівлі промислового призначення, наприклад фабрики, майстерні, бойні, пивоварні заводи, складальні підприємства тощо. До класу (код 1252) «Резервуари, силоси та склади» належать, зокрема, спеціальні склади, складські майданчики.
     Тобто, суд доречно вказав, що з метою застосування норм  підпункту 266.2.2 Податкового кодексу України  при визначенні промислових підприємств, необхідно дотримуватись вимог Національного класифікатора України ДК 009:2010 та Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000.
     Відповідно до технічного висновку від 19.09.2019 року № 1909/2019/2 виданого ПП «ВТФ «АПЕКС-КО» майно КП «БУДОВА», яке розташоване за адресою: м. Одеса, вул. М. Боровського, 33-а, загальною площею 7 808,3 кв. м. є виробничими будівлями.
     На виконання вищезазначеного висновку 03.10.2019 року до Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності були внесені відповідні записи.
     Таким чином, враховуючи зазначені приписи норм законодавства, суд дійшов правильного висновку, що нежитлові будівлі КП «БУДОВА», розташовані за адресою: м. Одеса, вул. М. Боровського, 33-а, загальною площею 7 808,3 кв. м., не відносяться до об`єктів оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки.
     Враховуючі все вищевикладене, колегія суддів також вважає,  що висновки посадових осіб ГУ ДПС в Одеській області про порушення позивачем вимог п.201.1 ст.201 ПК України, у результаті чого встановлено відсутність реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за операціями, по яким КП «БУДОВА» зобов`язане було нарахувати податкові зобов`язання у відповідності до абз. "г" п. 198.5 ст.198 п. 187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, и.201.1 ст.201 ПК України на загальну суму 108 097 463 грн, внаслідок чого застосовано штрафні санкцій на підставі п. 120-1.2 ст. 120-1 ПК України, є безпідставними та такими, що не ґрунтується на вимогах чинного законодавства.
      За таких обставин, податкові повідомлення-рішення від 14.04.2020 року № 0011040509, № 0010461307, № 0010481307, № 0010471307 та від 06.08.2020 року № 001490509, № 001492509, № 0014980509 є протиправними та належать до скасування.
      При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, необхідно враховувати, що відповідно до вимог ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень.
     Проте у разі надання контролюючим органом доказів, які і свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував свої податкові зобов`язання, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.
     Враховуючи встановлені обставини справи, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що позивач має та надав суду відповідні належно оформлені первинні документи, які в сукупності свідчать про факт вчинення господарських операцій, натомість доводи контролюючого органу не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи.
      Стаття 19 Конституції України встановлює, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи, зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. 
      Оцінюючи доводи апеляційної скарги, апеляційний суд виходить з того, що судом першої інстанції було надано належну правову оцінку доводам, викладеним у позовній заяві та запереченнях проти позову, а також наданим сторонами в судовому засіданні.  Жодних нових доводів, які б доводили порушення норм матеріального або процесуального права при винесенні оскаржуваного судового рішення, у апеляційній скарзі не зазначено.
     Згідно зі  ст. 242 КАС України,рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
     У відповідності до ст.ст.315,  316 КАС України  за наслідками розгляду апеляційної скарги, якщо суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
    Керуючись ст.ст.  308,  315,  316,  322,  325,  328 КАС України, суд,-
                                                          ПОСТАНОВИВ: 
    Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області – залишити без задоволення. 

     Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 26 листопада 2020 року по справі за позовом Колективного підприємства «БУДОВА» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень – залишити без змін. 

     Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

                                                                            Дата складення повного судового рішення 15.03.2021р. 

Головуючий суддя 	 	Стас Л.В.	
Судді	    	Градовський Ю.М.    Турецька І.О.