ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 квітня 2021 року 
м. Київ
справа № 160/8847/19
адміністративне провадження № К/9901/16910/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Блажівської Н.Є.,
суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.,
розглянувши у письмовому провадженні   касаційну скаргу   Товариства з додатковою відповідальністю «ПОЛІПЛАСТ»
на постанову   Третього апеляційного адміністративного суду від 24 червня 2020 року (головуючий суддя: Малиш Н.І., судді: Баранник Н.П., Щербак А.А.)
у справі за позовом   Товариства з додатковою відповідальністю «ПОЛІПЛАСТ»
до   Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, 
треті особи - Головне управління Держгеокадастру у Дніпропетровській області, Дніпровська міська рада
про   визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ
ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1.Короткий зміст позовних вимог
Товариство з додатковою відповідальністю «ПОЛІПЛАСТ» (надалі також - Позивач, ТДВ «ПОЛІПЛАСТ», скаржник) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (надалі також - Відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень:
від 3 липня 2019 року №0019621402 в частині, що залишена без змін рішенням ДПС України №99-00-08-05-05 (902/6/99-00-08-05-05) від 6 вересня 2019 року;
від 17 вересня 2019 року №000098502, згідно з яким збільшено грошове зобов`язання по орендній          платі за землю в сумі 225916,07 грн (основний платіж 180732,85 грн, штрафна (фінансова) санкція 45183,22 грн).
В обґрунтування позовних вимог Позивач зазначав, що отримавши від центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин, витяг від 26 січня 2017 року з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, на виконання вимог пункту 289.2 статті 289 Податкового кодексу України (надалі також - ПК України) правомірно здійснив розрахунок річної суми орендної плати за 2017 рік, задекларувавши її в податковій декларації з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) за 2017 рік та сплативши земельний податок в сумі 722937,18 грн із застосуванням даних нормативної грошової оцінки земельної ділянки, зазначених у витязі 21/200117/03/07 від 26 січня 2017 року: в розмірі 24097905,95 грн; коефіцієнт функціонального призначення Кф 2,00. Відповідач, в свою чергу, керувався витягом з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, сформованим управлінням Держгеокадастру 20 березня 2018 року №53/160318/03-07, згідно з яким нормативна грошова оцінка земельної ділянки складає 30122382,44 грн, з коефіцієнтом Кф: 2,5. Тож, за розрахунком Відповідача, розмір орендної плати за земельну ділянку площею 0,6581 га складає за 2017 рік 903671,47 грн (30122382,44 грн х 3%). Крім того, Відповідачем не було враховано, що цільове призначення земельної ділянки: для будівництва та обслуговування будівель ринкової інфраструктури, визначено з лише 7 лютого 2018 року, після укладення додаткового договору, тому тільки з 2018 року нормативна грошова оцінка спірної земельної ділянки складає 30122333,94 грн та із застосуванням коефіцієнта цільового призначення Кф 2,5.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27 лютого 2020 року позовні вимоги задоволено.
Роблячи висновок про обґрунтованість позовних вимог суд першої інстанції зазначив, що Позивач у відповідності до відомостей, наданих органом Держгеокадастру, здійснив обрахунок розміру земельного податку та/або орендної плати, у відповідності до норм чинного податкового законодавства. Водночас, Відповідач під час перевірки правомірності розрахунку та сплати земельного податку Позивачем застосував відомості, надані відділом Держгеокадастру у 2018 році за попередні роки. Натомість, платник податків не мав змоги передбачити зміну нормативної грошової оцінки земельної ділянки у 2018 році, під час розрахунку та сплати земельного податку в 2017 році на підставі належним чином отриманих даних Держгеокадастру. 
Відхиляючи доводи Держгеокадастру про не внесення станом на 13 лютого 2017 року землекористувачем змін до актуальної інформації даних земельного кадастру, суд першої інстанції виходив з того, що саме після укладення 7 лютого 2018 року з Дніпровською міською радою додаткового договору до договору оренди землі, яким було змінено умови договору оренди, за заявою Позивача до відомостей Державного земельного кадастру було внесено зміни щодо цільового призначення земель для земельної ділянки з кадастровим номером 1210100000:04:014:0073, а тому Витяг 2018 року вже сформовано із урахуванням змін відомостей Державного земельного кадастру.
Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 24 червня 2020 року   апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області задоволено; рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27 лютого 2020 року скасовано та прийнято нову постанову, якою у задоволенні позову відмовлено.
Відмовляючи у задоволенні позову суд апеляційної інстанції виходив з того, що Відповідачем здійснено розрахунок сум грошового зобов`язання на підставі нормативної грошової оцінки земельної ділянки, яку отримано у встановленому порядку від органу Державного земельного кадастру, тобто у спосіб, передбачений Податковим кодексом України. Згідно з витягом від 20 березня 2018 року №53/160318/03-07 з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, сформованого управлінням Держгеокадастру у Дніпропетровської області та наданої ГУ ДФС у Дніпропетровській області, нормативна грошова оцінка земельної ділянки визначена станом на 1 січня 2016 року та складає 30122382,44 грн, а отже стосується спірного періоду. 
Водночас, витяг, на який посилається Позивач, отриманий за його запитом та не містить інформації щодо цільового призначення земельної ділянки. При цьому, доводи Позивача щодо зміни умов договору з 7 лютого 2018 року не заслуговують на увагу, оскільки предметом спору є обрахунок орендної плати з урахування нормативної грошової оцінки земельної ділянки, натомість як за умовами договору оренди від 9 грудня 2006 року, так і додаткового договору від 7 лютого 2018 року, зміна нормативної грошової оцінки земельної ділянки проводиться без внесення змін та доповнень до вказаних договорів.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги, відзивів на неї та заперечень
Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції, Позивач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просив рішення суду апеляційної інстанції скасувати, і залишити в силі рішення суду першої інстанції.
У відзиві на касаційну скаргу Відповідач вказує, що рішення суду апеляційної інстанції є законним та обґрунтованим, а тому просить касаційну скаргу залишити без задоволення,      а рішення суду апеляційної інстанції - без змін.
У запереченнях на відзив Відповідача скаржник зазначає про безпідставність доводів у відзиві та просить касаційну скаргу задовольнити.
У відзиві на касаційну скаргу представник Дніпровської міської ради просить залишити касаційну скаргу без задоволення.
Позивач у запереченнях на відзив Дніпровської міської ради просить касаційну скаргу задовольнити зазначаючи про необґрунтованість доводів Дніпровської міської ради у відзиві на касаційну скаргу.
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПОПЕРЕДНІХ ІНСТАНЦІЙ
Судами попередніх інстанцій встановлено, що за результатом документальної планової виїзної перевірки ТДВ «ПОЛІПЛАСТ» податкового законодавства за період з 1 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року, валютного за період з 1 січня 2016 року по 31 грудня 2019 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року ГУ ДФС у Дніпропетровській області складено акт від 5 червня 2019 року №31070/04-36-14-02/24424934, в якому, зокрема, встановлено порушення Позивачем пункту 288.1, пункту 288.2, пункту 288.3, пункту 288.5, пункту 288.7 статті 288 ПК України: занижено орендну плату за земельну ділянку всього на суму 180734,30 грн, у тому числі за січень-грудень 2017 року у сумі 180734,30 грн.
Висновки перевірки про заниження орендної плати за земельну ділянку з кадастровим номером 1210100000:04:014:0073 по вул. Столєтова, 21К, площею 0,6581 га основані на тому, що ТДВ «ПОЛІПЛАСТ» розрахувало річну суму орендної плати за 2017 рік використавши нормативну грошову оцінку земельної ділянки у розмірі 24097905,95 грн, з коефіцієнтом Кф- 2,00, задекларувавши її в податковій декларації з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) за 2017 рік та сплативши земельний податок в сумі 722937,18 грн.
12 червня 2019 року ТДВ «ПОЛІПЛАСТ» подало заперечення до акту перевірки, в яких вказувало, що підставою для нарахування орендної плати за землю та земельного податку є дані про нормативну грошову оцінку земельної ділянки вказані у відповідному витязі, який було сформовано та надано платнику податків на момент сплати земельного податку, за результатом розгляду яких контролюючий орган встановив, що висновок акту документальної перевірки є правомірним, обґрунтованим та таким, що відповідає нормам чинного законодавства.
3 липня 2019 року ГУ ДФС у Дніпропетровській області прийнято податкове повідомлення-рішення №0019621402, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем орендна плата з юридичних осіб у розмірі 225917,88 грн, з яких за податковим зобов`язанням 180734,30 грн, за штрафними санкціями 45183,58 грн.
Податкове повідомлення-рішення оскаржено Позивачем до Державної податкової служби, за результатом розгляду якого прийнято рішення №902/699-00-08-05-05 від 6 вересня 2019 року, яким скасовано податкове повідомлення-рішення від 3 липня 2019 року №0019621402 у частині нарахування орендної плати за земельну ділянку у сумі 1,45 грн та застосування штрафу у сумі 0,36 грн, в іншій частині податкове повідомлення-рішення залишено без змін.
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи Позивача (особи, яка подала касаційну скаргу)
У касаційній скарзі скаржник акцентує на тому, що суд апеляційної інстанції в порушення принципу безпосереднього дослідження доказів та офіційного з`ясування обставин справи не дослідив  Витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки від 20 березня 2018 року за №53/160318/03-07, який відсутній в матеріалах справи, як і не звернув уваги, що згідно з Витягом від 20 березня 2018 року №54/160318/03-07 нормативна грошова оцінка земельної ділянки складає 28417273,47 грн, а не 30122333,94 грн. Акцентує, що саме у інформаційному листі від 29 червня 2019 року №8-4.038.-846/107-19 ГУ Держгеокадастру в Дніпропетровській області повідомлено ГУ ДФС у Дніпропетровській області про те, що нормативна грошова оцінка земельної ділянки з кадастровим номером 1210100000:04:014:0073 в 2017-2019 роках буде складати 30122333,94 грн із застосуванням коефіцієнта Кф-2,5, якому Відповідачем безпідставно надано перевагу, а не даним Витягу із технічної документації про нормативну грошову оцінку станом на 2017 рік. Наведене суперечить висновкам Верховного Суду у постановах від 23 квітня 2020 року у справі №449/1453/14-а та від 23 жовтня 2018 року у справі №826/11184/17.
Наголошує, що судом апеляційної інстанції залишено поза увагою, що у наданому Відповідачем Витязі №54/160318/03-07 від 20 березня 2018 року із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки зазначено про його дійсність з 1 січня 2016 року, що не відповідає затвердженій у Додатку №9 до Порядку №489 формі Витягу із технічної документації про нормативну грошову оцінку, зокрема щодо іншої дати визначення нормативної грошової оцінки, окрім як дати формування витягу.
Також зазначає про те, що коефіцієнт функціонального використання земельної ділянки, який впливає на визначення нормативної грошової оцінки земельної ділянки, яка є базою оподаткування плати за землю, встановлюється залежно від коду виду цільового призначення земель. Посилаючись на умови Порядку нормативного грошової оцінки земель населених пунктів, затвердженого наказом Міністерства аграрної політики та продовольства України від 25 листопада 2016 року №489 (надалі також - Порядок №489) зауважує на тому, що єдиною умовою за якої починаючи з 1 січня 2017 року застосовується Кф інший, ніж із значенням 2,0, є наявність у відомостях Державного земельного кадастру коду Класифікації видів цільового призначення земель. Оскільки зміни щодо цільового призначення земель для земельної ділянки з кадастровим номером 1210100000:04:014:0073 внесено до Державного земельного кадастру за заявою Позивача у 2018 році, саме з цієї дати підлягає до застосування Кф із значенням 2,5, що відповідає коду цільового призначення земель 03.10, а база оподаткування з цієї дати визначається виходячи з нормативної грошової оцінки згідно з Витягом із технічної документації про нормативну грошову оцінку від 20 березня 2018 року.
3.2. Доводи Відповідача (особи, яка подала відзив на касаційну скаргу)
У відзиві на касаційну скаргу Відповідач зазначає, що суд апеляційної інстанції вірно встановив фактичні обставини у справі та правильно застосував норми матеріального та процесуального права. Пояснює, що листом Дніпровської міської ради від 16 квітня 2019 року №12/12-92 Відповідача повідомлено, що нормативна грошова оцінка земельної ділянки за адресою: м. Дніпро, вул. Столєтова б.21-К, площею 0,6581 га, кадастровий номер 1210100000:04:014:0073 згідно з Витягом із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки від 20 березня 2018 року №54/160318/03-07 за 2017 рік складає 30122333,94 грн (з урахуванням коефіцієнта індексації за 2016 рік 1,06) та з урахуванням відповіді ДЗК у листі від 29 травня 2019 року №8-4-0.38-846/107-19.
Зауважує, що надання інформації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки у формі листа, у разі якщо остання відповідає відомостям ДЗК, згідно з позицією Верховного Суду у постанові від 27 січня 2020 року по справі 804/886/18 не може бути безумовною підставою для скасування податкового повідомлення-рішення.
Вважає, що Позивач у цій справі фактично просить суд надати правову оцінку Витягу з технічної документації про нормативну грошову оцінку, що є окремим предметом судового спору та не може вирішуватись судом у межах заявлених вимог у цій справі
3.3. Доводи Третьої особи (особи, яка подала відзив на касаційну скаргу)
Дніпровська міська рада у відзиві на касаційну скаргу зазначає про те, що оскільки цільове використання земельної ділянки згідно з умовами укладеного Договору оренди землі від 29 грудня 2006 року - 1.11.6 (інша комерційна діяльність), значення коефіцієнту, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (Кф) для земель комерційного використання, до вступу в дію Порядку №489, було встановлено спільним наказом Державного комітету України по земельних ресурсах, Міністерства аграрної політики України, Міністерства будівництва, архітектури та житлово-комунального господарства України, Української Академії аграрних наук від 27 січня 2006 року №18/15/21/11 та визначено на рівні 2,5.
Тому вважає, що сформований Витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки від 20 березня 2018 року №54/160318/03-07 містить інформацію, яка фактично відображає цільове використання земельної ділянки Позивачем з початку укладання договору, тобто з тим самим коефіцієнтом, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (Кф), і застосовується із значенням 2,5, тобто таким який був раніше до початку дії Наказу Міністерства аграрної політики та продовольства України від 25 листопада 2016 року №489 «Про затвердження Порядку нормативної грошової оцінки земель населених пунктів».
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка аргументів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанцій
Підпунктом 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (надалі також - ПК України; тут і надалі у редакції на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що плата за землю - обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Особливості справляння орендної плати визначено у статті 288 ПК України.
Згідно з пунктом 288.1 статті 288 ПК України підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки.
Органи виконавчої влади та органи місцевого самоврядування, які укладають договори оренди землі, повинні до 1 лютого подавати контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки переліки орендарів, з якими укладено договори оренди землі на поточний рік, та інформувати відповідний контролюючий орган про укладення нових, внесення змін до існуючих договорів оренди землі та їх розірвання до 1 числа місяця, що настає за місяцем, у якому відбулися зазначені зміни.
Форма надання інформації затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики.
Відповідно до пунктів 288.2, 288.3, 288.4, 288.5 статті 288 ПК України платником орендної плати є орендар земельної ділянки. Об`єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду. Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем, але річна сума платежу не може бути меншою за розмір земельного податку, зокрема, для земельних ділянок, нормативну грошову оцінку яких проведено, - у розмірі не більше 3 відсотків їх нормативної грошової оцінки, для земель загального користування - не більше 1 відсотка їх нормативної грошової оцінки, для сільськогосподарських угідь - не менше 0,3 відсотка та не більше 1 відсотка їх нормативної грошової оцінки;
У пункті 288.7 статті 288 ПК України встановлено, що податковий період, порядок обчислення орендної плати, строк сплати та порядок її зарахування до бюджетів застосовується відповідно до вимог статей 285-287 цього розділу.
Статтею 285 ПК України визначено базовий податковий (звітний) період для плати за землю, яким є календарний рік. Базовий податковий (звітний) рік починається 1 січня і закінчується 31 грудня того ж року (для новостворених підприємств та організацій, а також у зв`язку із набуттям права власності та/або користування на нові земельні ділянки може бути меншим 12 місяців).
Згідно з пунктом 286.1 статті 286 ПК України підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру.
Центральні органи виконавчої влади, що реалізують державну політику у сфері земельних відносин та у сфері державної реєстрації речових прав на нерухоме майно, у сфері будівництва щомісяця, але не пізніше 10 числа наступного місяця, а також за запитом відповідного контролюючого органу за місцезнаходженням земельної ділянки подають інформацію, необхідну для обчислення і справляння плати за землю, у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пункту 286.2 статті 286 ПК України платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов`язку подання щомісячних декларацій. При поданні першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається довідка (витяг) про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки, а надалі така довідка подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі.
Згідно з пунктом 287.3 статті 287 ПК України податкове зобов`язання щодо плати за землю, визначене у податковій декларації на поточний рік, сплачується рівними частками власниками та землекористувачами земельних ділянок за місцезнаходженням земельної ділянки за податковий період, який дорівнює календарному місяцю, щомісяця протягом 30 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) місяця.
Відповідно до пункту 289.1 статті 289 ПК України для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок. Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин здійснює управління у сфері оцінки земель та земельних ділянок.
Отже, визначення платниками суми орендної плати проводиться на підставі даних Державного земельного кадастру та з використанням нормативної грошової оцінки земельної ділянки, визначеної у встановленому порядку.
Відповідно до статті 1 Закону України «Про оцінку земель» від 11 грудня 2003 року №1378-IV (надалі - Закон №1378-IV) нормативна грошова оцінка земельних ділянок - капіталізований рентний дохід із земельної ділянки, визначений за встановленими і затвердженими нормативами.
Згідно з частиною п`ятою статті 5 Закону №1378-IV нормативна грошова оцінка земельних ділянок використовується для визначення розміру, зокрема земельного податку.
Частиною першою статті 15 Закону України «Про Державний земельний кадастр» від 7 липня 2011 року №3613-VI (надалі - Закон №3613-VI) передбачено, що до Державного земельного кадастру включаються такі відомості про земельні ділянки: кадастровий номер; місце розташування; опис меж; площа; міри ліній по периметру; координати поворотних точок меж; дані про прив`язку поворотних точок меж до пунктів державної геодезичної мережі; дані про якісний стан земель та про бонітування ґрунтів; відомості про інші об`єкти Державного земельного кадастру, до яких територіально (повністю або частково) входить земельна ділянка; цільове призначення (категорія земель, вид використання земельної ділянки в межах певної категорії земель); склад угідь із зазначенням контурів будівель і споруд, їх назв; відомості про обмеження у використанні земельних ділянок; відомості про частину земельної ділянки, на яку поширюється дія сервітуту, договору суборенди земельної ділянки; нормативна грошова оцінка; інформація про документацію із землеустрою та оцінки земель щодо земельної ділянки та інші документи, на підставі яких встановлено відомості про земельну ділянку.
Зміни до відомостей про земельну ділянку (крім випадків, визначених у частині другій цієї статті) вносяться до Поземельної книги за заявою власника або користувача земельної ділянки державної чи комунальної власності на підставі документації, передбаченої цим Законом (частина третя статті 26 Закону №3613-VI).
Відповідно до частини першої статті 38 Закону №3613-VI відомості з Державного земельного кадастру надаються державними кадастровими реєстраторами у формі: витягів з Державного земельного кадастру про об`єкт Державного земельного кадастру; довідок, що містять узагальнену інформацію про землі (території), за формою, встановленою Порядком ведення Державного земельного кадастру; викопіювань з картографічної основи Державного земельного кадастру, кадастрової карти (плану); копій документів, що створюються під час ведення Державного земельного кадастру.
Пункт 4 розділу VІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону №3613-VI передбачає, що у разі якщо земельні ділянки, обмеження (обтяження) у їх використанні зареєстровані до набрання чинності цим Законом у Державному реєстрі земель, відомості про такі земельні ділянки, обмеження (обтяження) підлягають перенесенню до Державного земельного кадастру в автоматизованому порядку, без подання заяв про це їх власниками, користувачами та без стягнення плати за таке перенесення.
Тобто, з 1 січня 2013 року (з моменту запровадження роботи Державного земельного кадастру) відомості щодо цільового призначення земельної ділянки повинні були вміщувати інформацію як про категорію земель, так і вид використання земельної ділянки в межах певної категорії земель.
Відповідно до пункту 2-1 Методики нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення та населених пунктів, затвердженої постановою Кабінету Міністрів України №213 від 23 березня 1995 року (у редакції на час спірних правовідносин), дані за результатами проведення нормативної грошової оцінки земельної ділянки оформляються як витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку земель, що видається територіальним органом Держгеокадастру за місцезнаходженням земельної ділянки у строк, що не перевищує трьох робочих днів з дати надходження відповідної заяви. При цьому одним з множників у формулі, за якою визначається нормативно грошова оцінка кадастрового метра земельної ділянки населених пунктів відповідно до пункту 21 названої Методики, є Кф - коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки.
З 1 січня 2017 року процедура проведення нормативної грошової оцінки земель населених пунктів визначена Порядком нормативної грошової оцінки земель населених пунктів, затвердженим наказом Міністерства аграрної політики та продовольства України від 25 листопада 2016 року №489 (надалі також - Порядок №489).
Пунктом 5 розділу ІІ Порядку №489 визначено, що коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (Кф), встановлюється на підставі Класифікації видів цільового призначення земель (далі - КВЦПЗ), затвердженої наказом Державного комітету України із земельних ресурсів від 23 липня 2010 року №548.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, між Дніпропетровською міською радою (орендодавець) та Позивачем (орендар) 29 грудня 2006 року укладено договір оренди землі, згідно з яким орендодавець передає, а орендар приймає в строкове платне користування земельну ділянку, яка знаходиться за адресою: вул. Столєтова, 21-К (Індустріальний район) і зареєстрована в Державному реєстрі земель за кадастровим номером 1210100000:04:014:0073.
Пунктом 1.2 цього договору визначено, що цільове використання земельної ділянки за цим договором (УКЦВЗ) 1.11.6 (інша комерційна діяльність).
04 лютого 2018 року між Дніпровською міською радою та ТДВ «ПОЛІПЛАСТ» укладено додатковий договір до договору оренди землі, згідно з яким внесено зміни до договору оренди землі від 29 грудня 2006 року, а саме: розділ 1 предмет договору доповнено наступним пунктом: 1.4 Категорія землі згідно зі статтею 19 Земельного кодексу України: землі промисловості, транспорту, зв`язку, енергетики, оборони та іншого призначення.
Цільове призначення земельної ділянки: для будівництва та обслуговування будівель ринкової інфраструктури (адміністративних будинків, офісних приміщень та інших будівель громадської забудови, які використовуються для здійснення підприємницької та іншої діяльності, пов`язаної з отриманням прибутку).
Код КВЦПЗ: 03.10.
Функціональне використання (вид використання): по фактичному розміщенню комплексу будівель та споруд.
Пункт 2.3 Розділу 2 Об`єкт оренди викласти у наступній редакції:
Нормативна грошова оцінка земельної ділянки зазначена у витязі із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки (далі - Витяг), що додається до договору. Цей Витяг є невід`ємною частиною договору та є підставою для розрахунку розміру орендної плати за земельні ділянки комунальної власності, грошова оцінка яких проведена. Витяг надається згідно з чинним законодавством територіальним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин.
Розділ 4 Орендна плата викласти у наступній редакції:
4.1 Орендна плата вноситься орендарем у грошовій формі. Розмір орендної плати встановлюється рішенням Дніпровської міської ради відповідно до вимог Податкового кодексу України.
4.2 Обчислення розміру орендної плати за земельні ділянки комунальної власності здійснюється з урахуванням їх цільового призначення та коефіцієнтів індексації, визначених законодавством, за затвердженими Кабінетом Міністрів України формами, що заповнюється під час укладання або зміни умов договору оренди чи продовження його дії.
Зміна нормативної грошової оцінки земельної ділянки проводиться без змін та доповнень до цього договору (крім випадків зміни коду класифікації видів цільового призначення земель або їх функціонального використання). Зазначені зміни відображені лише з Витягу із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки та розрахунку розміру орендної плати за земельні ділянки комунальної власності, грошова оцінка яких проведена, що є невід`ємними додатками цього договору.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що ТДВ «ПОЛІПЛАСТ» на підставі даних Витягу із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки від 26 січня 2017 року №21/200117/03-07, виданого Управлінням Держгеокадастру у м. Дніпропетровську, згідно з яким нормативна грошова оцінка земельної ділянки склала 24097905,95 грн та визначено коефіцієнт Кф- 2,00, розрахувало річну суму орендної плати за 2017 рік, задекларувавши її в податковій декларації з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) за 2017 рік та сплативши земельний податок в сумі 722937,18 грн.
В матеріалах справи наявний також інший Витяг із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки з кадастровим номером 1210100000:04:014:0073, сформований 11 грудня 2017 року Управлінням Держгеокадастру у м. Дніпропетровську Дніпропетровської області за №4/111217/03-07, згідно з яким нормативна грошова оцінка земельної ділянки так само складає 24097905,95 грн, коефіцієнт Кф 2,00. 
Відповідно до примітки 2 до Додатку 1 Порядку №489 (у редакції на час виникнення спірних правовідносин), у разі якщо у відомостях Державного земельного кадастру відсутній код Класифікації видів цільового призначення земель для земельної ділянки, коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (Кф), застосовується із значенням 2,0.
Таким чином, з 1 січня 2017 року визначення Кф знаходиться у прямій залежності від коду КВЦПЗ, відомості про який містяться у Державному земельному кадастрі. У разі відсутності таких відомостей при розрахунку нормативної грошової оцінки має застосовуватись Кф 2,0. Внесення даних до Державного земельного кадастру щодо земельних ділянок здійснюється за заявою власника або користувача.
За обставинами цієї справи, що не заперечувалось сторонами у ході судового розгляду, за заявою Позивача від 2 січня 2018 року №ЗВ-1206697762018 до відомостей Державного земельного кадастру було внесено інформацію щодо коду Класифікації видів цільового призначення земель (КВЦПЗ 03.10. Для будівництва та обслуговування будівель ринкової інфраструктури (адміністративних будинків, офісних приміщень, та інших будівель громадської забудови, які використовуються для здійснення підприємницької та іншої діяльності, пов`язаної з отриманням прибутку) для земельної ділянки з кадастровим номером 1210100000:04:014:0073.
Враховуючи наведені вище положення законодавства та встановлені судами попередніх інстанцій обставини справи, колегія суддів вважає, що у сформованому Витязі із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки з кадастровим номером 1210100000:04:014:0073 від 26 січня 2017 року №21/200117/03-07, який був використаний Позивачем для розрахунку річної суми орендної плати за 2017 рік, правильно було розраховано нормативну грошову оцінку - до внесення інформації щодо коду КВЦПЗ із застосуванням коефіцієнта функціонального призначення Кф згідно з наказом Міністерства аграрної політики та продовольства України Про затвердження Порядку нормативної грошової оцінки земель населених пунктів від 25 листопада 2016 року №489 із зазначенням 2,0.   
Водночас, ГУ Держгеокадастру в Дніпропетровській області листом від 29 травня 2019 року №8-4.038-846/107-19 повідомило ГУ ДФС у Дніпропетровській області, що нормативна грошова оцінка земельної ділянки з кадастровим номером 1210100000:04:014:0073 в 2017-2019 роках буде складати 30122333,94 грн із застосуванням коефіцієнта Кф-2,5 (КВЦПЗ 03.10 Для будівництва та обслуговування будівель ринкової інфраструктури (адміністративних будинків, офісних приміщень, та інших будівель громадської забудови, які використовуються для здійснення підприємницької та іншої діяльності, пов`язаної з отриманням прибутку).
Саме таку нормативно грошову оцінку (30122333,94 грн) із застосуванням коефіцієнта Кф-2,5 було використано податковим органом для визначення суми заниження орендної плати за 2017 рік за наслідком перевірки, оформленої актом від 5 червня 2019 року №31070/04-36-14-02/24424934.
В контексті встановлених обставин у цій справі слід врахувати, що в матеріалах справи відсутні інші дані (витяги, довідки) щодо нормативної грошової оцінки земельної ділянки з кадастровим номером 1210100000:04:014:0073, станом на 1 січня 2017 року.
Саме після подання Позивачем заяви від 2 січня 2018 року та приведення відомостей Державного земельного кадастру у відповідність до вимог чинного законодавства в частині внесення коду Класифікації видів цільового призначення земель згідно із наказом Державного комітету України із земельних ресурсів від 23 липня 2010 року №548, на підставі якої визначається коефіцієнт функціонального використання земельної ділянки, розрахунок орендної плати здійснюється на підставі нового значення нормативно грошової оцінки.
Такі ж висновки за подібних правовідносин зроблено Верховним Судом у постанові від 27 січня 2020 року у справі №804/886/18.
Отже, суд першої інстанції правильно виходив з того, що платник податків не мав змоги передбачити зміну нормативної грошової оцінки земельної ділянки у 2018 році, під час розрахунку та сплати земельного податку в 2017 році на підставі належним чином отриманих даних Держгеокадастру.
При цьому необґрунтованими є доводи Відповідача та Дніпровської міської ради про те, що за нормами Порядку нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення та населених пунктів, затвердженого спільним наказом Державного комітету України по земельних ресурсах, Міністерства аграрної політики України, Міністерства будівництва, архітектури та житлово-комунального господарства України, Української Академії аграрних наук від 27 січня 2006 року №18/15/21/11, що діяв до вступу в силу Порядку №489, коефіцієнт функціонального використання земельної ділянки Позивача становив 2,5, оскільки базою нарахування орендної плати є саме нормативна грошова оцінка земельної ділянки, для визначення якої враховується цей коефіцієнт. Водночас, як вже йшлося, дані нормативної грошової оцінки наводяться у витязі з технічної документації про нормативну грошову оцінку земель, що видається територіальним органом Держземагентства за місцезнаходженням земельної ділянки. 
За наведеного, Позивач правомірно, у відповідності до відомостей, наданих органом Держгеокадастру у 2017 році, здійснив обрахунок розміру орендної плати на підставі нормативної грошової оцінки оцінку земельної ділянки, вказаної у Витязі із технічної документації від 26 січня 2017 року №21/200117/03-07. Натомість, Відповідач безпідставно під час перевірки правомірності розрахунку та сплати Позивачем орендної плати застосував відомості, надані відділом Держгеокадастру у 2018 році за попередні роки.
При цьому, скаржник обґрунтовано зауважує про безпідставність посилання суду апеляційної інстанції на те, що згідно з Витягом з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки від 20 березня 2018 року за №53/160318/03-07 нормативна грошова оцінка земельної ділянки станом на 1 січня 2016 року складає 30122382,44 грн.
Роблячи висновки у цій справі на основі даних Витягу від 20 березня 2018 року за №53/160318/03-07 апеляційний суд, в порушення принципу офіційного з`ясування обставин у справі та безпосереднього дослідження доказів судом, не звернув увагу, що цей Витяг відсутній в матеріалах справи. Натомість, в матеріалах справи наявний Витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки від 20 березня 2018 року за №54/160318/03-07, згідно з яким нормативна грошова оцінка земельної ділянки складає 28417273,47 грн, на чому слушно акцентує скаржник.
Разом з тим, спірні податкові донарахування за оскарженими актами індивідуальної дії визначені контролюючим органом за 2017 рік. А відповідно до встановлених обставин справи саме на підставі заяви Позивача від 2 січня 2018 року до відомостей Державного земельного кадастру було внесено зміни щодо цільового призначення земель для земельної ділянки з кадастровим номером 1210100000:04:014:0073 згідно з Порядком №489, що зумовило зміну нормативної грошової оцінки земельної ділянки саме у 2018 році. Тобто, відповідні обставини мали місце поза межами спірного періоду, яким є 2017 рік.   
Суд також зазначає про необґрунтованість посилання Відповідача на висновки Верховного Суду у постанові від 17 жовтня 2019 року у справі №817/1814/17, які не є релевантними до спірних правовідносин у даній справі, оскільки предметом спору у тій справі було застосування у витязі з технічної документації з нормативної грошової оцінки земельної ділянки коефіцієнта з функціонального використання земельної ділянки (Кф). Натомість у цій справі Позивач не оскаржує витяг з технічної документації та дані нормативної грошової оцінки земельної ділянки, включаючи коефіцієнт з функціонального використання земельної ділянки.
Спірним питанням у цій справі є використання нормативної грошової оцінки земельної ділянки, як бази оподаткування для визначення розміру орендної плати за землю за 2017 рік та правомірність використання даних технічної документації з нормативної грошової оцінки земельної ділянки при визначенні орендної плати за попередній період.
Отже, враховуючи встановлені обставини у цій справі суд апеляційної інстанції зробив помилкові висновки та ухвалив рішення з порушенням норм матеріального права та без дотримання наведених положень процесуального законодавства, що свідчить про ухвалення оскарженого судового рішення апеляційним судом без дотримання вимоги законності.      
Натомість суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про те, що   Відповідач під час перевірки правомірності розрахунку та сплати з Позивачем орендної плати застосував відомості, надані відділом Держгеокадастру у 2018 році за попередні роки, в той час як відомості про зміну нормативної грошової оцінки земельної ділянки, що використовується Позивачем, отримано у 2018 році, тому такі дані об`єктивно не могли бути враховані Позивачем під час розрахунку земельного податку за 2017 рік.
4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
Частиною четвертою   статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України   визначено, що підставами касаційного оскарження є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права.
Відповідно до частин першої, другої та третьої   статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України   судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що при ухваленні рішення, суд апеляційної інстанції допустив неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, які є підставою для скасування судового рішення, а тому касаційну скаргу необхідно задовольнити, рішення суду апеляційної інстанції скасувати із залишенням в силі рішення суду першої інстанції.
Відповідно до пункту 4 частини першої   статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України   суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишити в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині.
Суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону (частина перша   статті 352 Кодексу адміністративного судочинства України).
4.3. Судові витрати
Відповідно до частини першої   статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України   при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього   Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
При цьому, згідно з частиною шостою         статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України   якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Правові засади справляння судового збору, платників, об`єкти та розміри ставок судового збору, порядок сплати, звільнення від сплати та повернення судового збору визначено   Законом України «Про судовий збір».
Так, згідно з пунктом 3 частини другої   статті 4 Закону України «Про судовий збір»   (в редакції, чинній на момент звернення позивача до суду) при поданні позовної заяви ставка судового збору за подання до адміністративного суду адміністративного позову майнового характеру юридичною особою становила 1,5 відсотка ціни позову, але не менше 1 розміру прожиткового мінімуму для працездатних осіб і не більше 10 розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб.
За подання касаційної скарги на рішення суду ставка судового збору встановлена в розмірі 200 відсотків ставки, що підлягала сплаті при поданні позовної заяви.
З огляду на викладене, суд дійшов висновку про необхідність стягнення на користь Товариства з додатковою відповідальністю «ПОЛІПЛАСТ» судових витрат, а саме, сплаченого на підставі платіжного доручення від 6 липня 2020 року №9685 у розмірі 6776,54 грн.
Керуючись статтями   345,   349,   352,   359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Товариства з додатковою відповідальністю «ПОЛІПЛАСТ» задовольнити.
Постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 24 червня 2020 року скасувати.
Залишити в силі      рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27 лютого 2020 року.
Стягнути з Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (вул. Сімферопольська, 17А, м. Дніпро, 49600, код ЄДРПОУ 43145015) за рахунок його бюджетних асигнувань на користь Товариства з додатковою відповідальністю «ПОЛІПЛАСТ» (вул. Польова, 56, с. Сурсько-Литовське, Дніпровський район, Дніпропетровська обл., 52064, код ЄДРПОУ 24424934) судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 6776,54 грн (шість тисяч сімсот сімдесят шість гривень 54 коп.).
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач                                                                                       Н.Є. Блажівська
Судді                                                                                                                   О.В. Білоус 
                                                                                І.Л. Желтобрюх