ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 січня 2021 року 
м. Київ
справа № 804/6826/17
адміністративне провадження № К/9901/49798/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши матеріали адміністративної справи № 804/6826/17
за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «МІКСПАК» до Головного управління Державної фіскальної служби України у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «МІКСПАК» на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду (колегія у складі суддів: Т. І. Ясенова, О.  В.  Головко, А. В. Суховаров) від 22 березня 2018 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «МІКСПАК» (далі - ТОВ «МІКСПАК») звернулося з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби України у Дніпропетровській області, в якому просило: 
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 11 вересня 2017 року № 0011551202, винесеного на підставі акту перевірки № 790/04-36-12-02/32502186 від 19  серпня 2017 року.
2. В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що помилково зареєстровані податкові накладні не є підставою для включення до податкових зобов`язань та були скориговані. За цими накладними не відбулося жодної господарської операції, не надходили кошти та не було відвантажено товар. Обсяги постачання товарів/послуг та суми ПДВ, вказані в помилковій (другій) податковій накладній та/або розрахунок коригування, не підлягають відображенню в декларації. Отже позивачем не було допущено порушення норм чинного податкового законодавства, а прийняте податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню.
3. Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12 грудня 2017 року позов задоволено.
Визнано протиправним і скасовано податкове повідомлення-рішення № 0011551202 від 11 вересня 2017 року.
4. Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 22 березня 2018 року скасовано постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12 грудня 2017 року та прийнято нову, якою у задоволені позову відмовлено.
5. Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, 03 травня 2018 року на адресу Верховного Суду надійшла касаційна скарга позивача, у якій просить скасувати постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 22 березня 2018 року та залишити в силі постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12 грудня 2017 року.
6. Ухвалою Верховного Суду (колегія у складі суддів: судді-доповідача ОСОБА_1, суддів: Бившевої Л. І., Хохуляка В. В.) від 14 травня 2018 року прийнято до розгляду касаційну скаргу позивача та відкрито касаційне провадження по ній, встановлено строк у п`ятнадцять днів з моменту вручення копії ухвали про відкриття касаційного провадження у справі для подання відзиву на касаційну скаргу.
7. 18 червня 2018 року на адресу Верховного Суду надійшов відзив на касаційну скаргу, у якому відповідач, посилаючись на те, що вимоги касаційної скарги є необґрунтовані та не можуть бути задоволені, просить в задоволенні касаційної скарги відмовити, а рішення суду апеляційної інстанції залишити без змін.
8. На підставі розпорядження в.о. заступника керівника апарату Верховного Суду - керівника секретаріату Касаційного адміністративного суду від 24 листопада 2020 року № 2278/0/78-20 призначено повторний автоматизований розподіл цієї справи, у зв`язку з ухваленням Вищою радою правосуддя від 15 жовтня 2020 року № 2830/0/15-20 «Про звільнення ОСОБА_1 з посади судді Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у зв`язку з поданням заяви про відставку», що унеможливлює її участь у розгляді касаційної скарги.
9. Згідно протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 25 листопада 2020 року, визначено склад колегії суддів: Яковенко М. М. - головуючий суддя, Дашутін І. В., Шишов О. О.
10. Ухвалою Верховного Суду справу прийнято до провадження, закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд в порядку письмового провадження.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
11. Судами попередніх інстанцій встановлено та матеріалами справи підтверджено, що 19 серпня 2017 року службовими особами відповідача проведено камеральну перевірку податкової звітності з податку на додану вартість за червень 2017 року ТОВ «МІКСПАК», за результатами якої складено акт № 790/04-36-12-02/32502186 від 19 серпня 2017 року, за висновками якого, перевіркою встановлено порушення пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України ТОВ «МІКСПАК» завищено суму від`ємного значення, що підлягала зарахуванню до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму ПДВ 3573 грн.
12. 07 вересня 2017 року ТОВ «МІКСПАК» направило заперечення на акт № 90/04-36-12-02/32502186 від 19 серпня 2017 року, в яких зазначено, що розбіжність у сумі 3573,00 грн. між податковими зобов`язаннями, задекларованими в податковій декларації з ПДВ за червень 2017 року, та сумою зареєстрованих у ЄРПН податкових накладних виникла за рахунок помилково зареєстрованих податкових накладних. За вищевказаними податковими накладними не відбулося жодної господарської операції, не надходили кошти на поточний рахунок і не було відвантаження товару.
13. 11 вересня 2017 року ГУ ДФС у Дніпропетровській області прийнято податкове повідомлення-рішення № 0011551202 форми «В4», яким визначено суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у сумі 3573,00 грн.
14. Листом від 25 вересня 2017 року № 24786/10/04-36-12-01-16 ГУ ДФС у Дніпропетровській області, за результатом розгляду заперечення ТОВ «МІКСПАК», повідомлено, що висновки, викладені в акті перевірки № 790/04-36-12-02/32502186 від 19 вересня 2017 року правомірні та відповідають нормам чинного законодавства.
15. 26 вересня 2017 року ТОВ «МІКСПАК» направило до ГУ ДФС у Дніпропетровській області скаргу на податкове повідомлення-рішення № 0011551202 від 11 вересня 2017 року, прийняте на підставі акта перевірки № 790/04-36-12-02/32502186 від 19 серпня 2017 року.
16. 13 жовтня 2017 року ГУ ДФС у Дніпропетровській області прийнято рішення № 28072/10/04-36-10-01-09 про залишення скарги без розгляду.
17. Не погоджуючись з рішенням відповідача, позивач звернувся з цим адміністративним позовом до суду за захистом своїх прав та законних інтересів.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
18. Задовольняючи позов, суд першої інстанції, виходив з того, що відповідач не мав права під час проведення камеральної перевірки досліджувати повноту нарахування позивачем податків, а за результатами її здійснення виносити з цього питання будь-яке рішення. А тому, діючи не у спосіб, передбачений Законом, відповідач провів камеральну перевірку з питань, які є відмінними від питань, що входили до предмета камеральної перевірки, що призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої. В результаті чого, суд першої інстанції дійшов висновку про обґрунтованість позовних вимог щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.
19. Суд апеляційної інстанції при прийнятті рішення виходив з того, що позивач у відповідності до норм податкового законодавства повинен був віднести податкові накладні № 6, 7 , 9, 16 до суми податкових зобов`язань за червень 2016 року, після реєстрації коригування відповідних податкових накладних у підприємства виникло право на зменшення суми податкових зобов`язань відповідно у липні, серпні, вересні 2017 року. За таких обставин, платником податків допущено порушення норм податкового законодавства України, внаслідок чого відповідачем правомірно прийнято податкове повідомлення-рішення № 0011551202 від 11 вересня 2017 року.
20. При цьому, суд апеляційної інстанції вважав висновки суду першої інстанції безпідставний щодо відсутності права відповідача під час проведення камеральної перевірки досліджувати повноту нарахування позивачем податків, а за результатами її здійснення виносити з цього питання будь-яке рішення, оскільки відповідно до вимог податкового законодавства камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність, а тому встановивши порушення порядку віднесення податкових накладних до податкових зобов`язань відповідного податкового періоду, контролюючим органом цілком обґрунтовано прийнято податкове повідомлення-рішення, яким підприємству зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
21. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками суду апеляційної інстанції, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судом неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення у справі.
22. Позивач, наводить доводи аналогічні доводам адміністративному позову, відзиву на апеляційну скаргу, здійснює виклад обставин та надає їм відповідну оцінку, цитую норми процесуального та матеріального права, а також висловлює свою незгоду із оскаржуваним судовим рішенням, а тому повторному зазначенню не потребують.
23. Зокрема, скаржником зауважено, що позивачем були виконанні всі дії для своєчасного та правомірного коригування помилково складених податкових накладних та відповідного внесення скоригованих податкових накладних до податкової декларації за відповідний період, після здійснення коригування. При цьому, позивач зазначає, що внаслідок таких коригувань, фактично не відбулось зменшення податкових зобов`язань позивача, у той час, як своєю постановою суд апеляційної інстанції фактично стягує з позивача безпідставну суму. Роз`яснення про те, що «помилковим» податковим накладним не місце у ПДІ-декларації, є і в офіційному виданні податківців «Віник. Право знати все про податки і збори», 2017, № 31-32, с. 84, в ПК від 29 січня 2018 року № 313/6/99-99-15-03-02-15/ІПК. Також, скаржник звертає увагу на роз`яснення Державної фіскальної служби України в листах № 2208/6/99-99-19-03-02-15 від 03 лютого 2016 року та № 1721/6/99-99-19-03-02-15 від 29 січня 2016 року.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
24. Враховуючи положення пункт 2 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України №  460-ІХ, а також те, що касаційна скарга на судові рішення у цій справі була подана до набрання чинності цим Законом і розгляд їх не закінчено до набрання чинності цим Законом, Верховний Суд розглядає цю справу у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом. Отже, застосуванню підлягають положення КАС України у редакції, чинній до 08 лютого 2020 року.
25. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.
26. Частиною другою статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією та законами України. 
27. Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. (пункт 1.1. статті 1 Податкового кодексу України).
28. Згідно пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
29. Відповідно до підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.
Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.
30. Статтею 76 Податкового кодексу України встановлено, що камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова. Порядок оформлення результатів камеральної перевірки здійснюється відповідно до вимог статті 86 цього Кодексу.
31. Пунктом 86.2 статті 86 Податкового кодексу України встановлено, що за результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації у контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
32. Згідно з пунктом 86.8 статті 86 Податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.
33. Як слідує з матеріалів справи та встановлено судами, податковим органом проведено перевірку (камеральну) податкової звітності з податку на додану вартість за червень 2017 року ТОВ «МІКСПАК», за результатами якої складено акт № 790/04-36-12-02/32502186 від 19 серпня 2017 року, за висновками якого, перевіркою встановлено порушення пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України ТОВ «МІКСПАК» завищено суму від`ємного значення, що підлягала зарахуванню до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму ПДВ 3573 грн.
34. Аналіз зазначених правових норм свідчить, що камеральна перевірка є одним з видів податкових перевірок, встановлених пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України, та є одним із способів реалізації контрольної функції податкового органу, шляхом якої здійснюється систематичний контроль за своєчасністю нарахування та відображення усіх відомостей, які впливають на правильність декларування платником податків.
35. Особливості камеральної перевірки полягають у тому, що її проведення не потребує наказу керівника податкового органу або іншого спеціального дозволу чи направлення, згоди платника податків та його присутності. Метою камеральної перевірки є виявлення в поданій звітності, інших даних систем електронного адміністрування, єдиних реєстрів, арифметичних та/або методологічних помилок, які призвели до заниження або завищення податкового зобов`язання чи інших порушень. Камеральній перевірці підлягає уся податкова звітність суцільним порядком. Основним завданням камеральної перевірки є перевірка складання податкових декларацій і розрахунків, що включає в себе арифметичний підрахунок сум податкових зобов`язань, що підлягають сплаті до відповідного бюджету або бюджетному відшкодуванню, та перевірка правильності застосування ставок податків і податкових пільг, правильність відображення показників, необхідних для обчислення бази оподаткування; виявлення арифметичних або методологічних помилок.
36. З огляду на те, що при проведенні камеральної перевірки, результати якої оформлені актом №  790/04-36-12-02/32502186 від 19 серпня 2017 року, податковим органом перевірялась правильність відображення відомостей податкової декларації податкових зобов`язань з податку на додану вартість за червень 2017 року, тобто зазначені дані є показниками податкової звітності, суд першої інстанції дійшов помилкового висновку, що контролюючий орган під час проведення камеральної перевірки та прийняття за результатами цієї перевірки податкового повідомлення-рішення не діяв відповідно до вимог законодавства та у межах наданих повноважень, на що цілком обґрунтовано звернув увагу суд апеляційної інстанції.
37. Разом з тим, згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
38. Відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Згідно з пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
39. За приписами пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є операції платників податку з:
а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;
б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;
в) ввезення товарів на митну територію України;
г) вивезення товарів за межі митної території України;
е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
40. Пунктом 192.1 статті 192 Податкового кодексу України встановлено, що якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:
постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;
отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.
Складені платником податку розрахунки коригування до податкових накладних, складених до 1 лютого 2015 року, розрахунки коригування до податкових накладних, які не підлягали наданню отримувачу (покупцю) - платнику податку, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних постачальником (продавцем). Зазначене не поширюється на розрахунки коригування, що передбачають зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику (зменшення податкового зобов`язання постачальника та податкового кредиту отримувача), складені після 1 липня 2015 року до податкових накладних, складених до 1 липня 2015 року на отримувача (покупця) - платника податку, які підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних отримувачем (покупцем) товарів/послуг.
Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.
41. Якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то:
а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов`язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок;
б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв`язку з отриманням таких товарів/послуг.
Постачальник має право зменшити суму податкових зобов`язань лише після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної (підпункт 192.1.1 пункт 192.1 стаття 192 Податкового кодексу України)
42. Пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
43. Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати обов`язкові реквізити, перелік яких визначено у цій нормі.
44. Частиною другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV встановлено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
45. Отже, платникам податків забороняється формування показників податкової звітності на підставі даних, не підтверджених первинними документами. У первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
46. До податкової декларації з ПДВ вносяться дані податкового обліку платника окремо за кожний звітний (податковий) період. У податковій декларації з ПДВ платником податку зазначаються дані про обсяги фактично здійснених операцій у відповідності з даними первинних документів і бухгалтерського обліку, тобто дані, наведені в податковій звітності, мають відповідати даним бухгалтерського та податкового обліку платника.
47. Помилково подана та зареєстрована в ЄРПН податкова накладна за операціями, які фактично здійснені не були, дані про які не внесено до податкового обліку платника податків та не підтверджено первинними документами, не є підставою для внесення даних за такою податковою накладною до податкової декларації.
48. Можливості подати документи, щоб відкликати чи скасувати помилкові податкові накладні податкове законодавство не передбачає.
49. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку та декларування відповідних податкових зобов`язань необхідно враховувати, що відповідно до вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції чинній на час вирішення спору судами попередніх інстанцій), обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень.
50. Проте у разі надання контролюючим органом доказів, які свідчать, що платником податків не було відображено відповідні дані податковому обліку у податковій звітності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції до 15 грудня 2017 року), частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції після 15 грудня 2017 року), згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.
51. Так, судом апеляційної інстанції встановлено, що:
податкова накладна № 6 від 06 червня 2017 року - 473,70 грн. (в т. ч.  ПДВ 78,95 грн.), виправлено розрахунком коригування № 34 від 30 червня 2017 року, який зареєстровано 17 липня 2017 року;
податкова накладна № 7 від 06 червня 2017 року - 585,60 грн. (в т. ч.  ПДВ 97,60 грн.), виправлено розрахунком коригування № 35 від 30 червня 2017 року, який зареєстровано 17 липня 2017 року.
податкова накладна № 9 від 29 червня 2017 року - 10516,80 грн. (в т. ч. ПДВ - 1752,80 грн.), виправлено розрахунком коригування № 44 від 31 липня 2017 року, який зареєстрований 14 серпня 2017 року; 
податкова накладна № 16 від 15 червня 2017 року - 9792,00 грн. (в т. ч.  ПДВ 1632,00 грн.), виправлено розрахунком коригування № 33 від 31 серпня 2017 року, який зареєстровано 04 вересня 2017 року;
52. З огляду на викладене та враховуючи, що податкові накладні виправлено розрахунком коригуванням (№ 6, 7, 9 до проведення та оформлення акта камеральної перевірки від 19 серпня 2017 року, № 16 до прийняття податкового повідомлення-рішення від 11 вересня 2017 року), а також те, що позивач неодноразово наголошував на помилковості реєстрування спірних податкових накладних у запереченнях на акт, то відповідно встановлення податковим органом та судом апеляційної інстанції порушення підприємством норм податкового законодавства є помилковим. 
53. Колегія суддів вважає, що у відповідача не було правових підстав для прийняття відповідачем спірного податкового повідомлення-рішення від 11 вересня 2017 року № 0011551202 форми «В4», яким визначено суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у сумі 3573,00 грн. за помилково складеними податковими накладними, які зареєстровані в ЄРПН, оскільки дані, податкової звітності, мають відповідати даним бухгалтерського та податкового обліку платника податку, а враховуючи, що податкові накладні складені помилково на операцію, яка фактично не відбулась та не підтверджена первинними документами, які були відкореговані на час проведення камеральної перевірки та прийняття податкового повідомлення - рішення, то відповідно і податкові зобов`язання за такою операцією у позивача фактично не виникали.
54. На підставі викладеного, доводи касаційної скарги дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваного рішення судом апеляційної інстанції порушено норми матеріального та процесуального права, та помилково скасовано рішення суду першої інстанції, висновки якого про задоволення позовних вимог по суті є правильними. Натомість рішення суду першої інстанції змінюється Верховним Судом в мотивувальній частині у зв`язку з неправильним застосуванням норм матеріального права.
55. Відповідно до частини першої - четвертої статті 351 КАС України, суд скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права.
Порушення норм процесуального права може бути підставою для скасування або зміни рішення лише за умови, якщо це порушення призвело до ухвалення незаконного рішення.
Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.
Зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частин.
Керуючись ст. ст. 341, 349, 351 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «МІКСПАК» задовольнити частково.
Постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 22 березня 2018 року у справі № 804/6826/17 скасувати.
Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12 грудня 2017 року змінити в мотивувальній частині з підстав наведених у постанові. 
У іншій частині постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12 грудня 2017 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                           М. М. Яковенко

Судді                                                                                                              І. В. Дашутін

                                                                                                              О. О. Шишов