ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 березня 2021 року 
м. Київ
справа № 822/2562/16
адміністративне провадження № К/9901/39420/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянув у письмовому провадженні як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Тін Імпекс» до  Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області про  визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області на постанову  Хмельницького окружного адміністративного суду від 18 січня 2017 року (суддя Салюк П.І.) та ухвалу  Вінницького апеляційного адміністративного суду від 23 березня 2017 року (судді: Біла Л.М. (головуючий),     Граб Л.С., Гонтарук В.М.) у справі  № 822/2562/16.
У С Т А Н О В И В:
І. Суть спору
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Тін Імпекс» (далі - позивач, ТОВ «Тін Імпекс») звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області (далі - відповідач, контролюючий орган, ГУ ДФС у Хмельницькій області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень ГУ ДФС у Хмельницькій області від 7 грудня 2016 року № 0002692200 та № 0002672200.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 7 грудня 2016 року № 0002692200 та № 0002672200 були прийняті контролюючим органом всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки відповідач зробив висновки про порушення позивачем чинного податкового законодавства не обґрунтовані посиланням на відповідні обставини.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Постановою Хмельницького окружного адміністративного суду від 18 січня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 23 березня 2017 року, адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано прийняті ГУ ДФС у Хмельницькій області податкові повідомлення-рішення від 7 грудня 2016 року № 0002692200 та № 0002672200.
4. Суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що контролюючий орган приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки відповідачем не було доведено порушення позивачем вимог чинного податкового законодавства, а висновки контролюючого органу викладені в акті перевірки не відповідають дійсним обставинам справи та ґрунтуються на припущеннях відповідача щодо порушень позивачем вимог законодавства.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанції, ГУ ДФС у Хмельницькій області подала касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 18 січня 2017 року та ухвалу  Вінницького апеляційного адміністративного суду від 23 березня 2017 року та прийняти рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ТОВ «Тін Імпекс» у повному обсязі.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
6. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що ТОВ «Тін Імпекс» (код ЄДРПОУ 30190273) з 27 листопада 1998 року перебуває на обліку як платник податків у Державній податковій інспекції у м. Хмельницькому. Основним видом діяльності позивача є виробництво алюмінію, інших кольорових металів, лиття чавуну, сталі, виробництво інших готових металевих виробів. В період з 19.07.2016 по 15.08.2016 ГУ ДФС у Хмельницькій області проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Тін Імпекс» з питань дотримання вимог податкового законодавства з 1 січня 2015 року по 31 березня 2016 року, валютного та іншого законодавства за період з 1 січня 2015 року по 31 березня 2016 року.
За результатами проведення вказаної перевірки контролюючим органом складено акт від 6 вересня 2016 року за № 0062/22-01-14-08/30190273, відповідно до якого виявлено такі порушення: п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, абз. 2      п.п. 139.2.1 п. 139.2 ст. 139 Податкового кодексу України, вимог ст. 4, п. 1, 3 ст. 9, п. 1 ст. 11 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року за № 996-ХІV, п. 3 р. ІІІ П(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Мінфіну від 7 лютого 2013 року (зі змінами та доповненнями), Інструкції «Про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій», затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 1999 року за № 291 (зі змінами та доповненнями), п. 6, пп. 9.6 п .9, п. 20 П(С)БО 16 «Витрати», затвердженого Наказом Мінфіну від 31 грудня 1999 року за № 318 (зі змінами та доповненнями), пп. 5.4, пп. 5.5 п. 5 П(С)БО № 25 «Фінансовий звіт суб`єкта малого підприємництва», затверджених наказом Мінфіну від 25 лютого 2000 року №39, П(С)БО 9 «Запаси» затверджених наказом Мінфіну від 20 жовтня 1999 року № 246, в результаті чого занижено податок на прибуток всього у сумі 5 803  176,00 грн, в тому числі: за 2015 рік в сумі 5 546  233,00 грн, за 1 квартал 2016 року в сумі 256  943,00 грн; п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено суму податку на додану вартість, яка підлягає сплаті до бюджету, всього на суму 1 788  705,00 грн, в т.ч. заниження суми податку, що підлягає сплаті до бюджету суму 1 834  678,00 грн, в т.ч.: лютий 2015 року в сумі 449  154,00 грн, березень 2015 року в сумі 561  165,00 грн, квітень 2015 року в сумі 218  835,00 грн, листопад 2015 року в сумі 99  198,00 грн, грудень 2015 року в сумі 322  847,00 грн, січень 2016 року в сумі 183  479,00 грн; завищення суми податку, що підлягає сплаті до бюджету за січень 2015 року на суму 45  973,00 грн; пп. 39.4.2 п. 39.4 ст. 39 Податкового кодексу України щодо неподання звіту про контрольовані операції за звітний період 2015 року у строк, визначений пп. 39.4.2 п. 39.4 ст. 39 Податкового кодексу України; пп. «а» п. 176.2 ст. 176, пп. 168.1.2. п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України стосовно несвоєчасного перерахування податку на доходи фізичних осіб за лютий-березень, травень-червень, серпень 2015 року в сумі 38 926,67 грн;       п. 119.2 статті 119 розділу ІІ п.п. «б», «ґ» п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України та пп. 3.1 п.3 Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13 січня 2015 року за № 4 зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30 січня 2015 року за № 111/26556 - порушення порядку заповнення податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків, а також сум утриманого з них податку за формою № 1-ДФ за перевіряємий період; пп. 1.1, пп. 1.2,           пп. 1.3 пп. 1.4 , пп. 1.7 п. 16 прим. 1 підрозд. 10 розд. XX Перехідні положення, пп. 163.1 ст. 163, п.п. 168.1.4 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України - заниження військового збору в сумі 11 996,25 грн. Станом на 31 березня 2016 року заборгованість по військового збору становить 61 041,06 грн.
На підставі вказаного акта перевірки відповідачем прийняті податкові повідомлення рішення від 26 вересня 2016 року № 0001561403 про заниження податку на додану вартість на суму 1 788 705,00 грн та сплату штрафних санкцій у розмірі                      894 353,00 грн, № 0001551403 про заниження податку на прибуток на суму                    5 803 176,00 грн та сплату штрафних санкцій у розмірі 64 236,00 грн.
Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, 7 жовтня 2016 року ТОВ «Тін Імпекс» звернулось до Державної фіскальної служби України зі скаргою, за результатами розгляду якої контролюючий орган прийняв рішення         № 26431/6199-99-11-01-01-25 від 7 грудня 2016 року про часткове задоволення скарги, а саме: скасовано податкове повідомлення-рішення від 26 вересня 2016 року № 0001561403 в частині зменшення позивачу податкового кредиту з податку на додану вартість та витрат по взаємовідносинах з TOB «ТД Спектртрейд», TOB «Норд Енерго», TOB «Імперія Метал» і у відповідній частині штрафні санкції; скасовано податкове повідомлення-рішення від 26 вересня 2016 року № 0001551403 в частині донарахувань по операціях за період 2015 року, І квартал 2016 року, щодо яких підтверджено здійснення оплати ТОВ «Тін Імпекс» на користь TOB «БВА Трейд», TOB «Шивада» (TOB «Селена 2016»), TOB «Центр Профешінал Груп» та не встановлено наявність дебіторської заборгованості за 2015 рік.
З урахуванням зазначеного рішення Державної фіскальної служби України про результати розгляду скарги ТОВ «Тін Імпекс», відповідачем були прийняті податкові повідомлення-рішення від 7 грудня 2016 року № 0002692200 про заниження податку на додану вартість на суму 152 760,00 грн, сплату штрафних санкцій у розмірі            76 380,00 грн та № 0002672200 про заниження податку на прибуток на суму                 2 591 883,00 грн, сплату штрафних санкцій у розмірі 1 789,00 грн.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що у перевіряємому контролюючим органом періоді, ТОВ «Тін Імпекс» мало господарські взаємовідносини з TOB «Шивада» (ТОВ «Селена 2016», ТОВ «Прима Оптіма») на основі Договору № 12-11/15 від 12 листопада 2015 року. Згідно наданих податкових та видаткових накладних, виписаних за реквізитами ТОВ «Шивада» на адресу ТОВ «Тін Імпекс» поставлено кремній металічний, ТОВ «Тін Імпекс» у 2015 році до складу податкового кредиту у листопаді 2015 року віднесено суму ПДВ в розмірі 198  733,00 грн. На підтвердження виконання умов Договору №12-11/15 від 12 листопада 2015 року укладеного з TOB «Шивада» позивачем надано: видаткові накладні № 242 від 13 листопада 2015 року, № 243 від 16 листопада 2015 року, № 244 від 17 листопада 2015 року, № 245 від 18 листопада 2015 року, товарно-транспортні накладні № 242 від 13 листопада 2015 року, № 243 від 16 листопада 2015 року, № 244 від 17 листопада 2015 року, № 245 від 18 листопада 2015 року, накази про направлення у службове відрядження № 201 від 13 листопада 2015 року, № 202 від 16 листопада 2015 року, № 203 від 17 листопада 2015 року, № 204 від 18 листопада 2015 року, звіт про використання коштів, виданих на відрядження та посвідчення про відрядження.
Доводи контролюючого органу щодо безтоварності вказаних господарських операцій ґрунтуються на тому, що ТОВ «Шивада» (ТОВ «Селена 2016») не є виробником кремнію металічного та сформувало податковий кредит від ТОВ «Лендмаркет» (ТОВ «Санітел», код 39837870), а зазначені контрагенти є фігурантами кримінального провадження внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань 30.01.2015        № 42015060000000009 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 2        ст. 364, ч. 2 ст. 366, ч. 3 ст. 212 КК України. Також відповідач у вказаному акті перевірки зазначав про відсутність звітності зі сторони вказаного контрагента позивача. Суди першої та апеляційної інстанції зазначили, що первинні документи, які були видані на виконання наведеного вище договору, за своєю формою та змістом відповідають вимогам, які встановлені для таких первинних документів, а належно оформлені та вчасно зареєстровані у ЄРПН податкові накладні були достатньою підставою для позивача відобразити в бухгалтерському та податковому обліку підприємства операції з придбання та реалізації вказаних товарів та послуг. Крім того, ні до суду першої інстанції, ні до суду апеляційної інстанції відповідних рішень суду (що набрали законної сили обвинувальний вирок суду відносно посадових осіб платника податків за вчинення злочинів, що передбачених, зокрема, ст.ст.191, 212 Кримінального кодексу України; рішення суду про стягнення грошових сум, одержаних за нікчемним правочином, рішення суду про визнання правочину недійсним тощо), за якими встановлені факти заволодіння державним майном або ухилення від сплати податків, зборів відносно контрагента позивача - ТОВ «Шивада», на підтвердження вказаних висновків контролюючого органу, викладених в запереченні на адміністративний позов, апеляційній скарзі та в акті перевірки, про наявність порушень податкового законодавства з боку ТОВ «Тін Імпекс», відповідачем надано не було.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивач здійснив приймання побутового металобрухту, а саме брухту алюмінію від фізичної особи ОСОБА_1 . Даною фізичною особою був пред`явлений документ, який засвідчує її особу, а саме паспорт громадянина України. При прийманні металобрухту позивач належним чином оформив акт приймання побутового металобрухту за № 368 від 31 грудня 2015 року. Контролюючий орган зазначає, що 30 травня 2016 року ОСОБА_1 подала заяву на адресу ГУ ДФС у Хмельницькій області та звернення на Урядову гарячу лінію ГУ ДФС у м. Києві про те, що остання, як фізична особа, не мала жодних відносин з позивачем. Висновок відповідача про те, що позивачем занижено фінансовий результат до оподаткування за рахунок завищення задекларованих показників рядка 2050 Звіту про фінансові результати форми № 2-м за 1 квартал 2016 року «Собівартість реалізованої продукції» по операціях з фізичною особою ОСОБА_1 , побудований лише на припущеннях, та не підтверджується належними доказами. Так, операції з фізичною особою ОСОБА_1 вчинені на підставі пред`явлення паспорта громадянина України (копія міститься в матеріалах справи) та у відповідності до вимог чинного законодавства. Крім цього, реальність проведення операцій з фізичною особою ОСОБА_1 підтверджується наявними в матеріалах справи видатковими касовими ордерами від 3 лютого 2015 року та 8 лютого 2016 року, актом з приймання побутового металобрухту № 368 від 31 грудня 2015 року, а також наявними в матеріалах справи відповідними доказами, якими підтверджується подальше використання отриманої продукції в господарській діяльності.
Судами попередніх інстанцій щодо включення позивачем до Звіту про фінансові результати до складу інших операційних витрат операції, відображеної на рахунках обліку Дт 945 (84) Кт 334 (р. 2180 звіту форми № 2 за 2015 рік) встановлено та зазначено наступне.
Рядок 2180 «Інші операційні витрати» Звіту про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) за 2015 рік сформований позивачем відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку у сумі 30 643 тис.грн (оборот по дебету рахунку 94 за період 2015 рік). Відповідно до вимог Інструкції «Про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій», затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 1999 року № 291 (далі - Інструкція № 291), бухгалтерський облік на рахунку 94 Інші витрати операційної діяльності ведеться у розрізі субрахунків: 942 Витрати на купівлю-продаж іноземної валюти, 943 Собівартість реалізованих виробничих запасів, 944 Сумнівні та безнадійні борги, 945 Втрати від операційної курсової різниці, 948 Визнані штрафи, пені, неустойки, 949 Інші витрати операційної діяльності. Облік операцій в іноземній валюті регулюється Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів», затвердженим наказом Міністерства фінансів України 17 серпня 2000 року за № 515/4736 (далі - П(С)БО № 21). Пунктом 4 П(С)БО № 21 визначено, що курсова різниця - це різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти при різних валютних курсах. Монетарні статті - це статті балансу про грошові кошти, а також про такі активи і зобов`язання, які будуть отримані або сплачені у фіксованій (або визначеній) сумі грошей або їх Еквівалентів. Монетарні статті в іноземній валюті відображаються з використанням валютного курсу на кінець дати балансу (п. 7 П(С)БО 21). Згідно з п. 8 П(С)БО 21 «Вплив валютних курсів» розрахунок курсових різниць за монетарними статтями в іноземній валюті проводять на дату балансу і на дату здійснення господарської операції в її межах або за всією статтею. Курсові різниці на дату балансу розраховують за валютним курсом на кінець дня дати балансу, а на дату здійснення господарської операції застосовують валютний курс на початок дня здійснення операції. У Звіті про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід, форма № 2) витрати від операційних курсових різниць відображають у рядку 2180 «Інші операційні витрати» без виокремлення сум курсових різниць.
За приписами Інструкції № 291 у бухгалтерському обліку витрати від операційних курсових різниць відображені на субрахунку 945 «Втрати від операційної курсової різниці» у кореспонденції по кредиту з рахунком 84 «Інші операційні витрати» -           27 904 942,62 грн. На рахунку 84 «Інші операційні витрати» в кореспонденції по кредиту з рахунком «Розрахунки з іноземними покупцями» - 9 439 261,96 грн, з рахунком 632 «Розрахунки з іноземними постачальниками» - 970 076,10 грн, з рахунком 312 «Поточні рахунки в іноземній валюті» - 4 085 887,41 грн і з рахунком 334 «Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті» - 13 409 622,92 грн акумулюються витрати від операційної курсової різниці по господарським операціям при розрахунках по імпортно-експортним контрактам (рахунки бух. обліку 362, 632), а також при купівлі і продажу валюти (рахунки бух. обліку 312, 334).
Суди першої та апеляційної інстанції зазначили, що відповідачем не доведено фактів неналежного відображення позивачем операцій з валютою, які містяться у звіті по проводках за 2015 рік Дт 84 «Інші операційні витрати» Кт 334 «Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті» та відсутності документального підтвердження суми      459  734,00 грн, яка віднесена позивачем до складу інших операційних витрат (р. 2180 звіту форми № 2 за 2015 рік), враховуючи, що всі операції з валютою на вказану суму підтверджуються звітом по проводках за 2015 рік за відбором по рахунку Кт в групі 84 та рахунку Дт в групі 945.
Щодо доводів контролюючого органу відносно заниження фінансового результату до оподаткування на суму витрат від списання дебіторської зборгованості по розрахунках із TOB «СТАЛЬ-МАРКЕТ» та TOB «УКРФАВОРІТ», судами попередніх інстанцій встановлено та зазначено наступне.
Так, між ТОВ «Тін Імпекс» (Покупець) та TOB «СТАЛЬ-МАРКЕТ» (Продавець) був укладений договір №06-03/2015 від 6 березня 2015 року, відповідно до якого TOB «СТАЛЬ-МАРКЕТ» зобов`язувалось передати позивачу брухт та відходи кольорових металів. ТОВ «Тін Імпекс» згідно з п. 2.1. вказаного договору було здійснено попередню оплату у сумі 500 000,00 грн (платіжне доручення № 689 від 6 березня 2015 року). Однак, після здійснення даної фінансової операції товар на адресу ТОВ «Тін Імпекс» згідно з умовами договору не надійшов, у зв`язку із чим відбулося пряме порушення договірних зобов`язань з боку TOB «СТАЛЬ-МАРКЕТ». Згідно з даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань 30 травня 2016 року проти TOB «СТАЛЬ-МАРКЕТ» порушено справу про банкрутство відповідно до судового рішення Господарського суду міста Києва № 910/5241/16 від 16 травня 2016 року, копія якого міститься в матеріалах справи. На момент вчинення спірних правовідносин контрагент позивача був зареєстрований в Єдиному державному реєстрі та мав статус платника ПДВ, а, отже, позивач укладаючи зазначений вище договір, мав намір отримати товар з метою отримання доходу від використання його в господарській діяльності.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що між ТОВ «Тін Імпекс» (Покупець) та TOB «УКРФАВОРІТ» (Постачальник) здійснювалися господарські операції згідно з договором поставки № 642 від 27 серпня 2012 року. Додатковою угодою № 1 від 05 грудня 2013 року та додатковою угодою № 2 від 14 грудня 2015 року до договору поставки № 642 від 27 серпня 2012 року був продовжений строк дії даного договору до 31 грудня 2017 року. 15 липня 2015 року TOB «УКРФАВОРІТ» виписали рахунок на оплату № 334 за покриття POLYTOP FS 3 (90 кг) на суму 30 661,20 грн з ПДВ. Згідно з платіжним дорученням № 2047 від 15 липня 2015 року ТОВ «Тін Імпекс» здійснило розрахунок з TOB «УКРФАВОРІТ» на суму 30 661,20 грн на реквізити ПАТ «ВБР», але вказані кошти необхідно було перерахувати на розрахунковий рахунок в ПАТ «ПУМБ», як вказувалось в рахунку на оплату № 334 від 15 липня 2015 року. В свою чергу TOB «УКРФАВОРІТ» відмовилось відвантажити товар до моменту отримання коштів на банківський рахунок, який зазначений у рахунку на оплату. Задля уникнення порушення договірних зобов`язань між сторонами договору, позивачем було повторно перераховано TOB «УКРФАВОРІТ» кошти у сумі 30 661,20 грн, з ПДВ, уже на реквізити ПАТ «ПУМБ» (платіжне доручення № 2047 від 16 липня 2015 року). 23 липня 2015 року ТОВ «Тін Імпекс» звернулось до контрагента та до самого ПАТ «ВБР» з відповідними листами № 88, № 89 про повернення коштів, які були перераховані на рахунок ПАТ «ВБР», на що 27 липня 2015 року позивачем отримана відповідь викладена в листі № 740 від контрагента про те, що у банку ПАТ «ВБР» запроваджена тимчасова адміністрація, тому TOB «УКРФАВОРІТ» не має можливості здійснювати будь-які операції з рахунком в цьому банку, та додали копію листа від контрагента   № 636 від 6 квітня 2015 року про зміни керівника, адреси та банківських реквізитів, а також копію листа ТОВ «УКРФАВОРІТ» № 741 від 27 липня 2015 року на адресу ПАТ «ВБР» про прохання повернути вказані кошти позивачу.
5 серпня 2015 року позивач отримав лист № 4991 від ПАТ «ВБР» про те, що банк, на підставі постанови Правління Національного банку України від 27 листопада 2014 року № 743, віднесено до категорії неплатоспроможних, у зв`язку із чим виконавчою дирекцією Фонду гарантування вкладів фізичних осіб прийнято рішення від 27 листопада 2014 року № 132 «Про запровадження тимчасової адміністрації», внаслідок чого банк не має можливості повернути перераховані кошти ТОВ «Тін Імпекс». Таку ж інформацію TOB «УКРФАВОРІТ» надало листом № 760 від 12 серпня 2015 року з додатком (Лист ПАТ «ВБР» № 4922 від 5 серпня 2015 року).
Суди попередніх інстанцій зазначили, що згідно (п .7) Положення (стандарту) бухгалтерського обліку (далі - П(С)БО) 10 «Дебіторська заборгованість», резерв сумнівних боргів створюють під сумнівну дебіторську заборгованість, яка є фінансовим активом. Відповідно до п. 4 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти» фінансові активи - це, зокрема, грошові кошти та їх еквіваленти, контракти, які дозволяють отримати грошові кошти або інші фінансові активи від іншого підприємства. Суди зазначили, що резерв можна формувати тільки під грошову заборгованість, яка передбачає надходження грошових коштів, а не товарів. Тому по перерахованих авансах і не отриманих товарах (роботах, послугах) його не формують. Згідно з П(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість» для визначення дебіторської заборгованості безнадійною, необхідне виконання принаймні однієї із умов, а саме чи: існує впевненість про її неповернення боржником; минув строк позовної давності. Реальність вищевказаних фінансових операцій підтверджується наступними документами: договір № 06-03/2015 від 6 березня 2015 року, платіжне доручення      № 689 від 6 березня 2015 року, рахунок на оплату № 334 від 15 липня 2015 року, платіжне доручення № 2047 від 15 липня 2015 року, платіжне доручення № 2047 від 16 липня 2015 року та листами № 88 від 23 липня 2015 року, № 89 від 23 липня 2015 року, № 740 від 27 липня 2015 року, № 636 від 6 квітня 2015 року, № 741 від 27 липня 2015 року, № 4991 від 5 серпня 2015 року, № 760 від 12 серпня 2015 року, № 4922 від 5 серпня 2015 року. На підставі вказаного суди дійшли висновку, що така заборгованість відповідно до П(С)БО 10 була списана позивачем правомірно.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
7. В доводах касаційної скарги контролюючий орган цитує норми матеріального та процесуального права, перелічує порушення, які на його думку допущено позивачем та вказує на неврахування судами першої та апеляційної інстанції окремих положень Податкового кодексу України (у редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин), зокрема, щодо оформлення позивачем відповідних первинних документів на підтвердження відповідних даних податкового обліку, а також відсутності реального характеру господарських операцій позивача з його контрагентами, що у своїй сукупності призвело до неправильного застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального права та порушень норм процесуального права при прийнятті рішення.
8. Позивач надіслав заперечення на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права та просить залишити скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанції без змін.
9. Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження, відповідно до статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України.
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
10. Податковий кодекс України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин):
10.1. Підпункт 14.1.36, 14.1.181 пункту 14.1 статті 14.
Господарська діяльність - діяльність  особи,  що пов`язана  з  виробництвом  (виготовленням) та/або   реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і  проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами;
податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з  розділом V  цього Кодексу.
10.2. Пункт 44.1 статті 44.
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
10.3. Підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 134.
Об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
10.4. Підпункти 139.2.1, 139.2.2 пункту 139.2 статті 139.
Фінансовий результат до оподаткування збільшується: на суму витрат на формування резерву сумнівних боргів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності; на суму витрат від списання дебіторської заборгованості, яка не відповідає ознакам, визначеним  підпунктом 14.1.11  пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу, понад суму резерву сумнівних боргів.
Фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму коригування (зменшення) резерву сумнівних боргів, на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.
10.5. Пункт 185.1 статті 185.
Об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до  статті 186  цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;      в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений  Митним кодексом України.
10.6. Пункт 187.1 статті 187.
Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
За операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб`єкти підприємницької діяльності можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту  14.1.266  пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.
10.7. Пункти 198.1, 198.3, 198.6 статті 198.
Право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог  статті 201  цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими  пунктом 201.11  статті 201 цього Кодексу.
10.8. Пункт 201.10 статті 201.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
11. Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року N 996-XIV:
11.1. Стаття    1.
Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
11.2. Частина друга статті 3.
Бухгалтерський облік є  обов`язковим  видом  обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, грунтуються на даних бухгалтерського обліку.
11.3. Частини перша та друга статті 9.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які  фіксують  факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів  можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені  облікові  документи можуть бути складені на паперових або машинних  носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та  обсяг господарської   операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення  господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
12. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене  наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88:
12.1. Пункт 2.1.
Первинні документи - це документи, створені у письмовій або  електронній  формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це  факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.
12.2. Пункт 2.4.
Первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
12.3. Пункт 2.15.
Первинні документи підлягають обов`язковій перевірці (в межах компетенції) працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов`язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству у сфері бухгалтерського обліку, логічна ув`язка окремих показників.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
13. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції. 
14. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту. 
15. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. 
16. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
17. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. 
18. Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій. 
19. Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.
20. Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
21. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша  статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, в редакції Закону, що діяла до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ»).
22. Колегія суддів зазначає, що платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення та оформлення яких чітко передбачено законодавством.
Положеннями Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які  фіксують  факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення  господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Таким чином, податковим законодавством встановлені вимоги до належного оформлення первинних документів.
Колегія суддів зазначає, що визначальним для вирішення справи є дослідження та встановлення фактичного руху активів в процесі виконання укладених договорів, і таке дослідження має бути здійснено на підставі первинних документів, які мають бути належним чином оформлені, в сукупності мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення таких операцій і є підставою для формування податкового обліку платника податків.
У справі, що розглядається, суди першої та апеляційної інстанцій задовольняючи позовні вимоги ТОВ «Тін Імпекс`про визнання протиправними та скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень виходили з того, що надані позивачем первинні документи складені у відповідності до вимог чинного законодавства та свідчать про факт реального вчинення досліджуваних господарських операцій, а списана ТОВ «Тін Імпекс» заборгованість по взаємовідносинами з TOB «СТАЛЬ-МАРКЕТ» та TOB «УКРФАВОРІТ» обумовлена тим, що TOB «СТАЛЬ-МАРКЕТ» визнано банкрутом, а також тим, що у банку ПАТ «ВБР» запроваджена тимчасова адміністрація.
Однак, колегія суддів зазначає, що судами першої та апеляційної інстанції не було надано належної оцінки доводам та доказам контролюючого органу щодо невідповідності окремих первинних документів за господарськими операціями позивача з його контрагентами встановленим вимогам щодо їх оформлення, а також, що такі документи містять неточності щодо господарської операції, або взагалі не містять відповідної інформації. Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що у перевіряємому контролюючим органом періоді, ТОВ «Тін Імпекс» мало господарські взаємовідносини з TOB «Шивада» (ТОВ «Селена 2016», ТОВ «Прима Оптіма») на підставі Договору № 12-11/15 від 12 листопада 2015 року, згідно якого ТОВ «Тін Імпекс» придбало у TOB «Шивада» товар, а саме - кремній металічний. Згідно наданих позивачем до перевірки контролюючим органом документів щодо перевезення вказаного товару, зокрема, товарно-транспортних накладних, у відомостях про вантаж зазначено: «Брухт та відходи металів та сплавів (на відповідальне зберігання)», не зазначено пункт навантаження, крім того, позивачем не було надано до перевірки (як і до судів попередніх інстанцій) супровідні документи на товар, а також документи, які підтверджують якість придбаного товару у відповідності до умов вказаного договору та нормативній документації на товар. Також колегія суддів зазначає, що суди першої та апеляційної інстанції зазначили про правомірність списання ТОВ «Тін Імпекс» заборгованості по взаємовідносинами з TOB «СТАЛЬ-МАРКЕТ» та TOB «УКРФАВОРІТ», однак судами попередніх інстанцій не було надано належної оцінки доводам контролюючого органу, що списання заборгованості та віднесення її до складу інших операційних витрат було здійснено позивачем в межах перевіряємого періоду (червень та грудень 2015 року), а TOB «СТАЛЬ-МАРКЕТ» було визнано банкрутом на підставі постанови Господарського суду м. Києва від 5 грудня 2016 року у справі № 910/5241/16, тоді як TOB «УКРФАВОРІТ» не було визнано банкрутом і не ліквідовано.
Таким чином, у справі, що розглядається, судами попередніх інстанцій не було надано належної оцінки висновкам контролюючого органу зазначених у акті перевірки щодо невідповідності невідповідності окремих первинних документів за господарськими операціями позивача з його контрагентами встановленим вимогам щодо їх оформлення, а також доводам відповідача щодо безпідставності списання ТОВ «Тін Імпекс» заборгованості та віднесення її до складу інших операційних витрат по взаємовідносинами з TOB «СТАЛЬ-МАРКЕТ» та TOB «УКРФАВОРІТ».
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
23. За змістом частини 4  статті  9 Кодексу адміністративного судочинства України  суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів.
24. Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою  статті  90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.
25. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина друга  статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України).
26. Вказані вище обставини справи досліджені в неповному обсязі, тому для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
27. Згідно  статті  242 Кодексу адміністративного судочинства України  судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
28. Оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій вказаним вимогам не відповідають, оскільки судом не з`ясовано обставини справи, що мають значення для правильного її вирішення.
29. Відповідно до пункту 2 частини першої  статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України  суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.
30. За правилами  статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України  (в редакції Закону, що діяв до набрання чинності  Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ) підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
Керуючись статтями  341,  345,  349,  353,  355,  356,  359, пунктом 4 частини першої РозділуПерехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області задовольнити частково.
Постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 18 січня 2017 року та ухвалу  Вінницького апеляційного адміністративного суду від 23 березня 2017 року у справі № 822/2562/16 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	І.Я.Олендер І.А. Гончарова   Р.Ф. Ханова