ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
01010,  м. Київ,  вул. Московська, 8, корп. 30. тел/факс 254-21-99, e-mail: inbox@6apladm.ki.court.gov.ua

Головуючий суддя у першій інстанції: Арсірій Р.О.
                                                                                                      Суддя-доповідач: Епель О.В.
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
12 січня 2021 року                                                                                       Справа № 826/20039/14

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі: 
Головуючого судді                      Епель О.В., 
суддів:                                              Губської Л.В., Карпушової О.В., 
за участю секретаря                     Сакевич Ж.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження в залі суду в м. Києві апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 05 червня 2020 року у справі 

за позовом           приватного підприємства «Акрілат-Хімконтракт»

до                     Державної фіскальної служби України

про                     визнання протиправним та скасування рішення, 

В С Т А Н О В И В :
          Історія справи.
Приватне підприємство «Акрілат-Хімконтракт» (далі - позивач) звернулось до суду з позовом до Державної фіскальної служби України (далі - відповідач) про визнання протиправним та скасування рішення про застосування фінансових санкцій від 12.11.2014 № 000313.
В обґрунтування заявлених позовних вимог позивач стверджував, що об`єктом перевірки був розчинник для флексографічного друку (марки РФД-2), який не являється спиртом, оскільки він містить у своєму складі домішки, які унеможливлюють його вживання та використання в подальшому як сировини для виготовлення алкогольної продукції. 
При цьому, позивач стверджував, що РФД-2 являє собою головну фракцію етилового спирту згідно з ТУ-18.401-97, тому не підпадає під норми зберігання в місцях, які підлягають внесенню до Єдиного реєстру місць зберігання, а тому, на переконання позивача, відсутні підстави для застосування до нього штрафних санкцій.
Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 04.02.2015, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 01.04.2015, у задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 22.09.2015 касаційну скаргу зазначені рішення судів першої та апеляційної інстанції скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції
Постановляючи зазначену ухвалу, суд касаційної інстанції виходив з того, що судами попередніх інстанцій в основу судових рішень покладено дослідження Спеціалізованої лабораторії з питань експертизи та дослідження Міндоходів від 01.08.2014 № 94/3-10.2/4266, однак, оскільки позивачем не визнавались зазначені у дослідженні висновки експерта та оспорювались по суті, то для правильного вирішення спору суду слід встановити природу походження зразків, об`ємну частку спирту розчинника РФД-2, дослідити сертифікати якості, первинні документи, які засвідчують факт придбання спірної продукції, визначити складові денатурантів, основні властивості розчинника РФД-2, за необхідності витребувати додаткові докази для встановлення обставин у справі та призначити відповідну експертизу і в залежності від встановленого правильно застосувати норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та прийняти законне і обґрунтоване рішення.
При цьому, ВАС України зазначив, що судами першої та апеляційної інстанцій не було з`ясовано та надано належної правової оцінки встановленому ДФС України у спірному рішенні порушенням позивачем саме статей 2, 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів», що передбачає відповідальність за організацію виробництва спирту етилового, коньячного і плодового, спирту етилового ректифікованого виноградного, спирту етилового ректифікованого плодового, спирту-сирцю виноградного, спирту-сирцю плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів.
За результатами нового розгляду цієї справи Окружним адміністративним судом м. Києва ухвалено рішення від 05.06.2020, яким позов задоволено повністю.
Ухвалюючи таке рішення, суд першої інстанції виходив з того, що зважаючи на неможливість проведення судової експертизи через припинення виробництва об`єкта дослідження та відсутність відповідних зразків, усі сумніви щодо класифікації РФД-2 слід трактувати на користь позивача, не надаючи при цьому оцінку характеристикам речовини.
Крім того, суд зазначив, що відповідачем не доведено наявності в діях позивача складу правопорушення, за яке його притягнуто до відповідальності.
Не погоджуючись з таким рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та ухвалити постанову про відмову в задоволенні позовних вимог у повному обсязі, зазначаючи, що висновком Спеціалізованої лабораторії з питань експертизи та дослідження Міндоходів від 01.08.2014 № 94/3-10.2/4266 підтверджується, що виявлений у позивача розчинник РФД-2 є спиртом етиловим та підакцизним товаром, що підлягає зберіганню в спеціальному місці, відомості про яке мають бути внесені до Єдиного державного реєстру місць зберігання.
При цьому, апелянт зазначає, що експертне дослідження, яке призначалося судом під час розгляду цієї справи, не було проведено саме з вини позивача, який повідомив, що він не може надати відповідні зразки речовини у зв`язку з її реалізацією покупцям і припиненням її виробництва.
З цих та інших підстав апелянт вважає, що оскаржуване ним рішення суду прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 14.09.2020 відкрито провадження у справі та призначено справу до судового розгляду.
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому він просить залишити скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, наполягаючи на необґрунтованості доводів апелянта та зазначаючи, що на його переконання, важливим у цій справі є відсутність доведеності, що спірна речовина є продуктом у розумінні Закону № 481/95-ВР.
Разом з тим, позивач вказує, що він не є виробником спирту етилового та не має відповідної ліцензії.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 10.11.2020 витребувано додаткові докази у справі.
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, а рішення суду - скасуванню з наступних підстав.
Обставини справи, установлені судом першої інстанції.
Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, ПП «Акрілат-Хімконтракт» (код ЄДРПОУ 24744461) належить склад, що розташований за адресою: м.Київ, вул.Богатирська, 3-Г.
Позивачем на вказаному складі здійснювалося зберігання з метою подальшої реалізації розчинника для флексографічного друку (РФД-2) в кількості 89502,96 кг по середній ціні 21,45 грн. з ПДВ за 1 кг на суму 1  922  523,58  грн., який зберігається у пластикових бочках (кубах).
Склад за вказаною адресою не внесений до Єдиного державного реєстру місць зберігання спирту.
Відповідачем на підставі наказу від 08.09.2014 № 631, направлень на проведення перевірки від 09.09.2014 № 676/26-15-21-1-29 та від 09.09.2014 № 677/26-15-21-1-29, відповідно до підпунктів 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України проведено фактичну перевірку ПП «Акрілат-Хімконтракт» з питань здійсненні оптової та роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами, наявність ліцензії, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, за результатами якої складено акт від 17.09.2014 № 26/151/21/24744461.
У зазначеному акті контролюючим органом встановлено зберігання позивачем з метою подальшої реалізації, ПП «Акрілат-Хімконтракт» РФД-2 в кількості 89502,96 кг у місцях зберігання, які не внесені до Єдиного державного реєстру місць зберігання спирту, що контролюючими органом кваліфіковано як порушення позивачем статті 15 Закону України від 19.12.1995 №  481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів».
Згідно проведених досліджень Спеціалізованої лабораторії з питань експертизи та дослідження Міндоходів № 94/3-10.2/4266 від 01.08.2014 об`ємна частка спирту етилового в розчиннику РФД-2 становить більше 80%, а тому зазначена продукція є спиртовим дистилятом. Продукція з концентрацією спирту більше 80% класифікується у товарних позиціях 2207 за кодом 2207100090, згідно УКТЗЕД, які відносяться до підакцизної продукції.
Позивач відмовився від підписання акту перевірки від 17.09.2014 №  26/151/21/24744461, про що свідчить акт відмови від 17.09.2014 № 122/26-15-21-01-26.
На підставі висновків, що викладені у зазначеному акті перевірки, ДФС України прийнято рішення № 000313 від 12.11.2014, яким до позивача застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 1 922 523,58 грн., відповідно до статті 17 Закону України від 19.12.1995 № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів».
Не погоджуючись з вказаним рішенням, позивач оскаржив його в адміністративному порядку (скарга від 26.11.2014 № 25225/6).
Листом від 15.12.2014 № 8717/6/9959-21-01-15 позивача повідомлено, що у зв`язку з пропуском 10-денного строку з дня отримання рішення контролюючого органу, рішення про застосування фінансових санкцій від 12.11.2014 № 000313 не підлягає оскарженню в адміністративному порядку, а підлягає розгляду в судовому порядку.
Позивач, вважаючи таке рішення протиправним, а свої права порушеними, звернувся до суду з цим позовом.
Нормативно-правове обґрунтування.
Спірні правовідносини врегульовані Конституцією України, нормами Податкового кодексу України (далі - ПК України), Законом України від 19.12.1995 № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» (далі - Закон № 481/95-ВР).
Так, відповідно до частини другої статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно зі ст. 1 Закону № 481/95-ВР спирт етиловий - це спирт етиловий-сирець, спирт етиловий ректифікований технічний, спирт етиловий денатурований (спирт технічний), спирт етиловий технічний, спирт етиловий ректифікований, що відповідають кодам 2207 і 2208 згідно з УКТЗЕД та виготовлені з крохмале- і цукровмісної сировини або з нехарчових видів сировини за спеціальними технологіями.
Місце зберігання - це місце, яке використовується для зберігання спирту, або приміщення, яке використовується для зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів, відомості про місцезнаходження якого внесені до Єдиного державного реєстру місць зберігання.
Єдиний державний реєстр місць зберігання (Єдиний реєстр) - перелік місць зберігання, який ведеться органами доходів і зборів і містить визначені цим Законом відомості про місцезнаходження місць зберігання та відомості про заявників.
У частинах першій, п`ятій статті 2 Закону № 481/95-ВР визначено, що виробництво спирту етилового, коньячного і плодового, спирту етилового ректифікованого виноградного, спирту етилового ректифікованого плодового, спирту-сирцю виноградного, спирту-сирцю плодового та алкогольних напоїв здійснюється за наявності внесених до Єдиного реєстру місць зберігання спирту. При цьому приміщення, в яких здійснюється виробництво спирту етилового, та місця зберігання спирту, розташовані на державному підприємстві, яке виробляє спирт етиловий, вважаються акцизним складом.
Виробництво спирту етилового (у тому числі як лікарського засобу), спирту етилового ректифікованого виноградного, спирту етилового ректифікованого плодового може здійснюватися лише на державних підприємствах, а біоетанолу - на підприємствах усіх форм власності за наявності у них ліцензій.
В абзаці 11 частини другої статті 17 Закону № 481/95-ВР закріплено, що зберігання спирту, або алкогольних напоїв, або тютюнових виробів у місцях зберігання, не внесених до Єдиного реєстру, - 100 відсотків вартості товару, який знаходиться в такому місці зберігання, але не менше 17000 гривень.
Висновки суду апеляційної інстанції.
Системний аналіз викладених правових норм дозволяє стверджувати, що приміщення, в яких здійснюється зберігання речовини, що відповідає товарній позиції за УКТ ЗЕД 2207 і є спиртом етиловим в розумінні чинного законодавства, підлягають внесенню до Єдиного реєстру місць зберігання спирту (далі - Реєстр).
Разом з тим, зберігання суб`єктом господарювання спирту у приміщеннях, які не включені до вказаного Реєстру, тягне відповідальність у вигляді штрафу, відповідно до абзацу 11 частини другої статті 17 Закону № 481/95-ВР.
Перевіряючи доводи апеляційної скарги, колегія суддів звертає увагу на те, що позивачем здійснювалося зберігання розчинника для флексографічного друку (РФД-2) у кількості 89502,96 кг по середній ціні 21,45 грн. з ПДВ за 1 кг на суму 1 922 523,58 грн. у приміщенні, яке не внесено до Реєстру.
При цьому, апеляційний суд зазначає, що належність вказаного розчину до спирту етилового як підакцизного товару підтверджується експертним висновком Спеціалізованої лабораторії з питань експертизи та дослідження Міндоходів від 01.08.2014 № 94/3-10.2/4266.
Крім того, з матеріалів перевірки, проведеної контролюючим органом у вказаному приміщенні позивача, а також із зазначеного експертного висновку вбачається, що частка спирту етилового у фракції головній (РФД-2) становить фактично 98,12%, а тому відповідно до Національного стандарту України «Фракція головна етилового спирту. Технічні умови» ДСТУ 7402:2013, є спиртовим дистилятом, класифікується у товарних позиціях 2207 за УКТ ЗЕД та є підакцизною продукцією.
Аналогічні правові висновки викладені у постанові Верховного Суду від 03.08.2020 у справі № 826/14877/15.
З огляду на це, колегія суддів вважає безпідставними доводи позивача про те, що розчинник для флексографічного друку (РФД-2) не є спиртом.
Крім того, апеляційний суд зазначає, що ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 12.04.2016 з метою перевірки саме зазначених доводів позивача було призначено судову експертизу, але проведення такої експертизи виявилося неможливим внаслідок неподання позивачем на вимогу суду зразків розчинника РФД-2 для експертного дослідження.
Так, Київський науково-дослідний інститут судових експертиз, у свою чергу, повідомленням про неможливість надання висновку судової експертизи від 27.12.2016 № 11734/16-34 вказала, що враховуючи, що станом на 27.12.2016 клопотання експерта не виконано - не надано для дослідження рідини розчинника РФД-2, у зв`язку з чим неможливо надати висновок судової експертизи у справі № 826/20039/14.
Разом з тим, відповідно до ст. 107 КАС України в разі ухилення учасника справи від подання до суду на його вимогу необхідних для проведення експертизи матеріалів, документів або від іншої участі в експертизі, що перешкоджає її проведенню, суд залежно від того, яка особа ухиляється, а також яке ця експертиза має значення, може визнати встановленою обставину, для з`ясування якої експертиза була призначена, або відмовити у її визнанні.
Таким чином, враховуючи вищезазначені обставини у їх сукупності, колегія суддів вважає встановленою обставину щодо належності розчинника РФД-2 до підакцизного товару - спирту етилового.
З огляду на викладене, апеляційний суд вважає виваженими та доведеними висновки контролюючого органу щодо здійснення позивачем зберігання спирту у приміщенні, яке не внесено до Реєстру, та щодо наявності достатніх правових підстав для застосування до нього відповідних штрафних санкцій.
При цьому, перевіряючи безпосередньо розмір, нарахованого позивачу штрафу, а саме 1 922 523,58 грн., колегія суддів зазначає, що він відповідає вартості товару, виявленого контролюючим органом у місці зберіганні позивача, а отже відповідає розміру санкції, установленої абзацом 11 частини другої статті 17 Закону № 481/95-ВР, якою передбачено штраф у розмірі 100 відсотків вартості товару, що знаходиться в такому місці зберігання.
Доводи позивача про те, що контролюючим органом вказано у спірному рішенні абзац 16 частини другої статті 17 Закону № 481/95-ВР, тобто норму Закону, яка взагалі визначає інший склад правопорушення, судова колегія приймає до уваги, але зазначає, що це є виключно формальним недоліком, яким жодним чином не впливає на сутність та зміст спірного рішення і підстави його винесення.
При цьому, колегія суддів приймає до уваги правовий підхід, закладений ЄСПЛ при вирішенні справи «Сутяжник проти РФ» (рішення від 25.04.2018) та застосований Верховним Судом у справах №№ 826/5575/17, 910/10616/17, відповідно до якого надмірне прагнення до чистоти, переваги форми над змістом є правовим пуризмом. Скасування правильного по суті рішення, за відсутності фундаментального порушення, є відступленням від принципу правової визначеності («res judicata») та недопустимим.
Скасування акта адміністративного органу з одних лише формальних мотивів не буде забезпечувати дотримання балансу принципу правової стабільності та справедливості (рішення від 24.03.1988 по справі «Олссон проти Швеції» (Olsson v. Sweden).
Відповідно до ст. 6 КАС України та ст. 17 Закон України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» висновки Європейського суду з прав людини є джерелом права.
Аналізуючи всі доводи учасників справи, апеляційний суд враховує висновки ЄСПЛ, викладені в рішенні від 21.01.1999 р. по справі «Гарсія Руїз проти Іспанії», Суд зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожний довід.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку щодо правомірності про застосування фінансових санкцій від 12.11.2014 № 000313.
Отже, судом першої інстанції було неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до неправильного вирішення спору в цілому.
Відповідно до ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є, зокрема, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.   
Таким чином, апеляційна скарга Державної податкової служби України підлягає задоволенню, а рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 05 червня 2020 року - скасуванню, адміністративний позов - залишенню без задоволення.
Розподіл судових витрат.
          Відповідно до ст. 139 КАС України, судові витрати перерозподілу не підлягають.
          Керуючись ст.ст. 242-244, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,
ПОСТАНОВИВ:

          Апеляційну скаргу Державної податкової служби України - задовольнити.
Рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 05 червня 2020 року- скасувати та ухвалити постанову, якою в задоволенні адміністративного позову приватного підприємства «Акрілат-Хімконтракт» до Державної фіскальної служби України про визнання протиправним та скасування рішення - відмовити повністю.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду в порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.
Повний текст судового рішення виготовлено 15 січня 2021 року.

Головуючий суддя          

Судді: