ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
29 січня 2021 року

м. Київ

справа № 803/3981/15

касаційне провадження № К/9901/37523/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Луцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області  на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 20 січня 2016 року (головуючий суддя - Валюх В.М.)
та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 09 лютого 2017 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Каралюс В.М.; судді -                   Затолочний В.С., Матковська З.М.)
у справі № 803/3981/15 
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Комо-Експорт»
до Луцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області 
про скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

У грудні 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Комо-Експорт» (далі - ТОВ «Комо-Експорт»; позивач; платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Луцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області (далі - Луцька ОДПІ; відповідач; контролюючий орган) про скасування податкового повідомлення-рішення від 23 жовтня 2015 року                                 № 0023151502.

Волинський окружний адміністративний суд постановою від 20 січня 2016 року адміністративний позов задовольнив повністю.

Львівський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 09 лютого 2017 року рішення суду першої інстанції залишив без змін.

Луцька ОДПІ звернулася до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Волинського окружного адміністративного суду від            20 січня 2016 року, ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від                    09 лютого 2017 року та прийняти нове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.  

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. При цьому зазначає про завищення платником суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 10392,00 грн, щодо якої минув строк, установлений пунктом 102.5 статті 102 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України), у 1095 днів.   

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 20 квітня 2017 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Луцької ОДПІ.

Від позивача відзиву на касаційну скаргу не надійшло, що в силу частини четвертої статті 338 Кодексу адміністративного судочинства України не перешкоджає перегляду рішень судів першої та апеляційної інстанцій.

Згідно з підпунктом 4 пункту 1 Розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу. 

14 березня 2018 року касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15 грудня 2017 року).

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку правомірності нарахування ТОВ «Комо-Експорт» бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на рахунок платника у банку за липень 2015 року, за результатами якої складено акт від                    05 жовтня 2015 року № 4502/15-02/31226169. 

Перевіркою встановлено порушення платником вимог пункту 102.5 статті 102,               пункту 192.1 статті 192, підпункту «б» пункту 200.4 статті 200 ПК України у зв`язку з неправомірним заявленням до відшкодування з бюджету суми податку на додану вартість у розмірі 10392,00 грн, щодо якої минув 1095-денний строк. 

На підставі зазначеного акта перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 23 жовтня 2015 року № 0023151502, згідно з яким зменшено суму бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов`язань наступних періодів) з податку на додану вартість у розмірі 10392,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 2598,00 грн.

Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем названого акта індивідуальної дії, Верховний Суд виходить із такого.

Відповідно до пункту 192.1 статті 192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з підпунктом 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 ПК України якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку-постачальника, то: а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов`язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок, та надсилає отримувачу розрахунок коригування податку; б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв`язку з отриманням таких товарів/послуг.

Пунктом 192.3 статті 192 ПК України передбачено, що результат перерахунку податкових зобов`язань і податкового кредиту постачальника та отримувача відображається у складі податкової декларації за звітний податковий період у порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Відповідно до пункту 3 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року                       № 1246 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), розрахунок коригування, складений постачальником (продавцем) товарів (послуг) до податкової накладної, яка видана їх отримувачу (покупцю)-платникові податку, підлягає реєстрації: постачальником (продавцем), якщо передбачається збільшення суми компенсації вартості товарів (послуг) на користь такого постачальника (продавця) або коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суми компенсації; отримувачем (покупцем), якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів (послуг) на користь їх постачальника (продавця).

У справі, яка розглядається, судами встановлено, що 02 грудня 2011 року між позивачем як продавцем та Товариством з обмеженою відповідальністю «Українська сирна компанія» як покупцем укладено договір купівлі-продажу № 02/11, згідно з умовами якого продавець зобов`язався передати у власність покупця, а покупець прийняти товар (молоко натуральне рідке згущене у кількості 1250 тонн) та оплатити його на умовах цього договору. Відповідно до умов договору від 02 грудня 2011 року № 02/11 розрахунки здійснюються шляхом 100-відсоткової попередньої оплати.

На виконання умов наведеного договору купівлі-продажу покупцем здійснено попередню оплату в сумі 19627728,00 грн, а ТОВ «Комо-Експорт» виписано на адресу Товариства з обмеженою відповідальністю «Українська сирна компанія» податкову накладну від 31 грудня 2011 року № 16.

В подальшому, 20 лютого 2012 року між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «Українська сирна компанія» укладено угоду про розірвання договору купівлі-продажу від 02 грудня 2011 року № 02/11, згідно з умовами якої продавець зобов`язаний повернути кошти в сумі 19627728,00 грн, отримані у формі попередньої оплати за товар, не пізніше 31 грудня 2015 року.

У зв`язку із цим платник згідно із платіжним дорученням від 15 липня 2015 року                № 380 здійснив повернення грошових коштів у сумі 62351,30 грн (у тому числі податок на додану вартість у розмірі 10391,88 грн), отриманих від Товариства з обмеженою відповідальністю «Українська сирна компанія» як попередня оплата за договором від 02 грудня 2011 року № 02/11, та склав розрахунок від 15 липня                 2015 року № 164 коригування кількісних/вартісних показників до податкової накладної від 31 грудня 2011 року № 16.

На підставі вказаного розрахунку коригування ТОВ «Комо-Експорт» зменшило суму податкових зобов`язань з податку на додану вартість на 10392,00 грн, що було відображено в рядку 8.1 податкової декларації за липень 2015 року, а Товариство з обмеженою відповідальністю «Українська сирна компанія» відповідно зменшило суму податкового кредиту на 10391,88 грн.

Таким чином, позивачем у зв`язку із поверненням попередньої оплати проведено коригування суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість за наслідками податкового періоду, в якому відбулося таке повернення. При цьому повернення попередньої оплати згідно з платіжним дорученням від 15 липня                    2015 року № 380 здійснено в межах строку виконання зобов`язання, визначеного угодою від 20 лютого 2012 року про розірвання договору купівлі-продажу від                    02 грудня 2011 року № 02/11, а Товариством з обмеженою відповідальністю «Українська сирна компанія» в тому ж податковому періоді зі свого боку проведено коригування суми податкового кредиту.

Слід зазначити, що податкове законодавство не ставить у залежність обов`язок щодо коригування податкових зобов`язань з податку на додану вартість при поверненні попередньої оплати за товар з датою виникнення таких зобов`язань.  

У ситуації, яка розглядається, зі встановлених судами попередніх інстанцій обставин вбачається, що коригування податкових зобов`язань з податку на додану вартість здійснено позивачем у податковому (звітному) періоді, в якому такі зміни відбулися фактично.

Судовими інстанціями правильно надано оцінку посиланням відповідача на те, що зміст пункту 102.5 статті 102 ПК України свідчить про те, що у разі, якщо повернення постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг відбувається після спливу 1095 днів з періоду, в якому були визначені податкові зобов`язання з податку на додану вартість, то платник податків-продавець таких товарів/послуг не може застосовувати норми пункту 192.1 статті 192 ПК України і відкоригувати податкові зобов`язання з податку на додану вартість. Таке твердження ґрунтується на помилковому тлумаченні норм податкового законодавства.

Так, згідно з пунктом 102.5 статті 102 ПК України заяви про повернення надміру сплачених грошових зобов`язань або про їх відшкодування у випадках, передбачених цим Кодексом, можуть бути подані не пізніше 1095 дня, що настає за днем здійснення такої переплати або отримання права на таке відшкодування.

Положення вказаної норми податкового законодавства не регламентують порядок та строки здійснення коригування податкових зобов`язань з податку на додану вартість у разі зміни суми компенсації вартості товарів/послуг чи повернення товарів/коштів.

Натомість право на отримання бюджетного відшкодування відповідно до вимог статті 200 ПК України виникає не раніше виникнення від`ємного значення з податку за результатами обрахування різниці між значеннями податкових зобов`язань та податкового кредиту звітного податкового періоду.

Як встановлено судами, зменшення суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість відбулося за результатами господарської операції з повернення          ТОВ «Комо-Експорт» попередньої оплати за товар, що мала місце в липні 2015 року, показники податкової звітності позивачем відкориговано також в липні 2015 року. Відповідно, строк, протягом якого платником може бути реалізовано право на відшкодування податку з бюджету у зв`язку із вказаною операцією, слід відраховувати з моменту такого коригування податкових зобов`язань, а не від дати виникнення податкових зобов`язань, які коригуються.

За таких обставин висновок судових інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права. 

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди попередніх інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги Луцької ОДПІ без задоволення, а оскаржених судових рішень - без змін.

Керуючись частиною другою розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15 січня 2020 року № 460-IX «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ», статтями 341, 343, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Луцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області залишити без задоволення.

Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 20 січня 2016 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 09 лютого 2017 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                             І. А. Гончарова

Судді                                                                                                   І. Я. Олендер

                                                                                               Р. Ф. Ханова