ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 лютого 2021 року 
м. Київ
справа № 810/3541/17
адміністративне провадження № К/9901/58511/18

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В., 
суддів - Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф., 
розглянувши в попередньому судовому засіданні справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Мінетех» до Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито за  касаційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 30.01.2018 (суддя - Харченко С.В.) та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 10.07.2018 (головуючий суддя - Літвіна Н.М., судді: Сорочко Є.О., Федотов І.В.) у справі №810/3541/17. 

встановив:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Мінетех» звернулося до Київського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області від 15.09.2017  №0034931404. 

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 30.01.2018, залишеним без змін постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 10.07.2018, позовні вимоги  задоволено. 
При прийнятті зазначених судових рішень суди попередніх інстанцій виходили з того, що спірним податковим повідомленням-рішенням до позивача застосовано штрафну (фінансову) санкцію за податкове правопорушення щодо невиконання вимог підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 Податкового кодексу України, за вчинення якого позивач вже поніс фінансову відповідальність.

Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, Головне управління Державної фіскальної служби у Київській області оскаржило їх у касаційному порядку.

У касаційній скарзі відповідач просить скасувати рішення Київського окружного адміністративного суду від 30.01.2018, постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 10.07.2018 та прийняти у справі нове рішення про відмову у задоволенні позову повністю.

В обґрунтування своїх вимог Головне управління Державної фіскальної служби у Київській області зазначає, що у разі встановлення після 01.01.2017 контролюючим органом факту несвоєчасного подання платником податків звіту про контрольовані операції, у тому числі за 2015 рік, застосовується штраф (штрафи) згідно пункту 120.4 статті 120 Податкового кодексу України незалежно від звітного періоду здійснення таких контрольованих операцій, який розраховується за кожний календарний день, починаючи з 01.01.2017. Період, за який застосовуються штрафні санкції, передбачені пунктом 120.4 статті 120 Податкового кодексу України визначається від граничної дати застосування штрафу за неподання звіту/документації до дати подання платником звіту про контрольовані операції. 

Позивач не скористався своїм правом та не надав відзив на касаційну скаргу, що не перешкоджає розгляду даної касаційної скарги.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.

Як встановлено попередніми судовими інстанціями, Головним управлінням Державної фіскальної служби у Київській області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Мінетех» з питань дотримання вимог податкового законодавства в частині несвоєчасного подання звіту про контрольовані операції за 2015 рік.

За результатами проведеної перевірки складено акт від 06.09.2017 № 665/10-36-14-04/38098409, в якому зафіксовано порушення Товариством з обмеженою відповідальністю «Мінетех» приписів підпункту 39.4.2 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України, що виявилось у несвоєчасному поданні звіту про контрольовані операції за 2015 рік з огляду на те, що законодавчі вимоги щодо подання у строк до 01.05.2016 звіту про контрольовані операції за результатами господарської діяльності у 2015 році виконано платником податків лише 07.06.2017.

На підставі названого акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 15.09.2017 № 0034931404, згідно з яким відповідно до приписів підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 та пункту 120.4 статті 120 Податкового кодексу України до Товариства з обмеженою відповідальністю «Мінетех» застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі одного прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, за кожний календарний день несвоєчасного подання звіту (157 днів) у сумі                      191226,00 грн.

Згідно із пунктом 39.4 статті 39 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла до 31.12.2016) платники податків, обсяг контрольованих операцій яких з одним контрагентом перевищує 5 млн. гривень (без урахування податку на додану вартість), зобов`язані подавати звіт про контрольовані операції центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, до 1 травня року, що настає за звітним, засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог закону щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису.

При цьому пунктом 120.3 статті 120 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла до 31.12.2016) встановлена відповідальність за неподання платником податків звіту про контрольовані операції та/або документації з трансфертного ціноутворення або невключення до такого звіту інформації про всі здійснені протягом звітного періоду контрольовані операції відповідно до вимог пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу, що тягне за собою накладення штрафу у розмірі:

- 300 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, у разі неподання (несвоєчасного подання) звіту про контрольовані операції;

- 1 відсоток суми контрольованих операцій, незадекларованих у поданому звіті про контрольовані операції, але не більше 300 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, за всі незадекларовані контрольовані операції;

- 3 відсотки суми контрольованих операцій, щодо яких не була подана документація, визначена підпунктом 39.4.6 пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу, але не більше 200 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, за всі контрольовані операції, здійснені у відповідному звітному році.
Сплата таких фінансових санкцій (штрафів) не звільняє платника податку від обов`язку подання звіту про контрольовані операції та/або документації з трансфертного ціноутворення.

Таким чином, на час виникнення спірних правовідносин пункт 120.3 статті 120 ПК України передбачав відповідальність у вигляді штрафу за три види порушень, пов`язаних із недотриманням платниками податків вимог ПК України в частині здійснення контролю за трансфертним ціноутворенням (контрольованими операціями), а саме: за неподання (несвоєчасне подання) звіту про контрольовані операції; за недекларування контрольованих операцій у поданому звіті про контрольовані операції; за неподання документації, визначеної підпунктом 39.4.6 пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу.

При цьому, згідно з абзацом 1 пункту 57.3 статті 57 Податкового кодексу України у разі визначення грошового зобов`язання контролюючим органом за підставами, зазначеними у підпунктах 54.3.1-54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, платник податків зобов`язаний сплатити нараховану суму грошового зобов`язання протягом 10 календарних днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення, крім випадків, коли протягом такого строку такий платник податків розпочинає процедуру оскарження рішення контролюючого органу.

Наведені норми у контексті спірних правовідносин свідчать, що платник податків мав обов`язок подавати щорічний звіт про контрольовані операції у строк до 1 травня року, а у разі неподання такого звіту у зазначений строк мав сплатити застосовані контролюючим органом штрафні санкції протягом 10 календарних днів, які настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та вбачається з матеріалів справи, контролюючим органом було проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства щодо неподання звіту про контрольовані операції за період з 01.01.2015 по 31.12.2015, результати якої оформлено актом від 09.08.2016 № 38/10-13-14-01/38098409, в якому зафіксовано порушення позивачем вимог підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 Податкового кодексу України щодо неподання звіту про контрольовані операції за 2015 рік. 

На підставі вказаного акту перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення від 22.08.2016 №00000371405, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції за неподання звіту про контрольовані операції за 2015 рік у розмірі 365400,00 грн.
Тобто позивач був притягнутий до відповідальності за неподання звіту про контрольовані операції за 2015 рік відповідно до норм Податкового кодексу України у редакції, що діяла на момент виявлення такого порушення податковим органом.

З 01.01.2017 набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» від 21.12.2016 №1797-VIII (далі - Закон №1797-VIII), яким внесені зміни до Податкового кодексу України.

Так, зокрема згідно з абзацом 1 підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 Податкового кодексу України (в редакції з 01.01.2017) платники податків, які у звітному році здійснювали контрольовані операції, зобов`язані подавати звіт про контрольовані операції центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, до 1 жовтня року, що настає за звітним, засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог закону щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису.

Пунктом 120.3 статті 120 Податкового кодексу України (в редакції з 01.01.2017) визначено, що за неподання платником податків звіту про контрольовані операції (уточнюючого звіту) та/або документації з трансфертного ціноутворення або невключення до такого звіту інформації про всі здійснені протягом звітного періоду контрольовані операції відповідно до вимог пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу тягне за собою накладення штрафу (штрафів) у розмірі:

- 300 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, - у разі неподання звіту про контрольовані операції;

- 1 відсотка суми контрольованих операцій, не задекларованих у поданому звіті про контрольовані операції, але не більше 300 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, за всі незадекларовані контрольовані операції;

- 3 відсотки суми контрольованих операцій, щодо яких не була подана документація, визначена підпунктами 39.4.6 та 39.4.8 пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу, але не більше 200 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, за всі контрольовані операції, здійснені у відповідному звітному році.

Сплата таких фінансових санкцій (штрафів) не звільняє платника податків від обов`язку подання звіту про контрольовані операції та/або документації з трансфертного ціноутворення.

Неподання платником податків звіту про контрольовані операції (уточнюючого звіту) та/або документації з трансфертного ціноутворення після спливу 30 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати штрафу (штрафів), передбаченого цим пунктом, - тягне за собою накладення штрафу у розмірі 5 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, за кожен календарний день неподання звіту про контрольовані операції (уточнюючого звіту) та/або документації з трансфертного ціноутворення.

Таким чином, з 01.01.2017 у Податковому кодексі України з`явилася норма - абзаци 6, 7 пункту 120.3 статті 120, яка встановлює відповідальність платника податків у вигляді штрафу за неподання звіту про контрольовані операції після спливу 30 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати штрафу.

Разом з тим, Законом №1797-VIII статтю 120 Податкового кодексу України доповнено пунктом 120.4 такого змісту: несвоєчасне подання платником податків звіту про контрольовані операції та/або документації з трансфертного ціноутворення або несвоєчасне декларування контрольованих операцій у поданому звіті відповідно до вимог пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу тягне за собою накладення штрафу (штрафів) у розмірі:

- одного розміру прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, за кожний календарний день несвоєчасного подання звіту про контрольовані операції, але не більше 300 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року;
- одного розміру прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, за кожний календарний день несвоєчасного декларування контрольованих операцій в поданому звіті про контрольовані операції у разі подання уточнюючого звіту, але не більше 300 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року;

- двох розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, за кожний календарний день несвоєчасного подання документації з трансфертного ціноутворення, визначеної підпунктами 39.4.6 та 39.4.8 пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу, але не більше 200 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року".

Отже, зазначений вид відповідальності, як і склад порушення, передбачений Податковим кодексом України лише з 01.01.2017, тобто був відсутній на момент застосування до позивача штрафних санкцій за неподання звіту про контрольовані операції за 2015 рік, що не спростовано відповідачем.

Відповідно до статті 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.

Ніхто не може відповідати за діяння, які на час їх вчинення не визнавалися законом як правопорушення.

У свою чергу в рішенні Конституційного Суду України від 09.02.1999 № 1/99 зазначено, що частину першу статті 58 Конституції України щодо дії нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце.

Судами також встановлено, що позивачем було сплачено застосовані до нього податковим повідомленням-рішенням від 22.08.2016 №00000371405 штрафні (фінансові) санкції у повному обсязі, а також подано податковому органу звіт про контрольовані операції за 2015 рік. Зазначене, у свою чергу, підтверджує факт притягнення позивача до відповідальності за відповідне правопорушення згідно з нормами Податкового кодексу України у редакції, що діяла на момент виявлення такого порушення контролюючим органом.

Таким чином, враховуючи приписи статті 58 Конституції України та те, що саме з 01.01.2017 статтю 120 Податкового кодексу України доповнено пунктом 120.4, який на момент вчинення позивачем порушення у виді неподання звіту про контрольовані операції за 2015 рік та застосування за це штрафних санкцій у 2016 році не існував, колегія суддів дійшла висновку про відсутність законних підстав для застосування до позивача штрафних санкцій на підставі пункту 120.4 статті 120 Податкового кодексу України (у редакції з 01.01.2017).

При цьому суд касаційної інстанції враховує, що згідно з пунктом 56.21 статті 56 Податкового кодексу України у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

За таких обставин, рішення судів першої та апеляційної інстанцій про задоволення позовних вимог є правильними та підлягають залишенню без змін.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Висновки судів про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

постановив:
Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області залишити без задоволення.

Постанову Київського окружного адміністративного суду від 30.01.2018 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 10.07.2018 у справі №810/3541/17 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді	В.В. Хохуляк Л.І. Бившева   Р.Ф. Ханова