ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 січня 2021 року 
м. Київ
справа №826/7774/16
адміністративне провадження №К/9901/35817/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Усенко Є.А.,
суддів: Гімона М.М.,  Гусака М.Б., 
розглянувши у судовому засіданні без повідомлення сторін справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ЮСК Україна" до Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у м. Києві (правонаступник Головного управління ДФС у м. Києві) на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 15.05.2017 (суддя Вєкуа Н.Г.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 04.07.2017 (головуючий суддя Ганечко О.М., судді Коротких А.Ю., Літвінова Н.М.),
У С Т А Н О В И В:
У травні 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю "ЮСК Україна'' (далі - позивач, ТОВ "ЮСК Україна'', Товариство) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у м. Києві (далі - відповідач, ГУ ДФС) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 03.03.2016 №0000101304 про застосування до Товариства штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 899' 959,90 грн, встановлених абзацом 3 частини 1 статті 1 Указу Президента України ''Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки'' від 12.06.1995 №436/95 (далі - Указ №436/95).
Позовні вимоги обґрунтовані доводами Товариства, що висновки фактичної перевірки, викладені в акті від 18.02.2016, на підставі якого були прийняті зазначені податкові повідомлення-рішення, є безпідставними, оскільки порушення пункту 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України ''Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні'' від 15.12.2004 №637 (зареєстровано Міністерством юстиції України 13.01.2005 за №40/1-320) (далі - Положення №637), за які Товариство було притягнуто до відповідальності: не відображення готівкових коштів у повній сумі їх надходжень (179' 991,98 грн) у касові книзі - не було, а несвоєчасне відображення готівки в цій сумі в книзі обліку розрахункових операцій (далі - КОРО) після проведення розрахункових операцій із застосуванням реєстратора розрахункових операцій (далі - РРО) було обумовлено відсутністю електропостачання та технічною несправністю РРО, що потягло несвоєчасне роздрукування Z-звіту.
Окружний адміністративний суд міста Києва постановою від 15.05.2017, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 04.04.2017, адміністративний позов задовольнив: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 03.03.2016 №0000101304.
Як встановили суди попередніх інстанцій, фактичною підставою для застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) згідно з податковим повідомленням-рішенням, з приводу правомірності якого виник спір, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки 18.02.2016 №43/26-15-13-01-03/37642136. Відповідно до висновків, викладених в цьому акті, позивач порушив норми пункту 2.6 Положення №637 внаслідок несвоєчасного оприбуткування готівкових коштів у сумі 179' 991,98 грн. Такий висновок в акті перевірки вмотивований тим, що Товариство не здійснило облік готівкових коштів у сумі 179' 991,98 грн (сума їх фактичних надходжень) у КОРО на підставі фіскальних звітних чеків РРО за 25.07.2013, 05.08.2013, 11.11.2013 та 25.07.2013. У акті перевірки також зазначено, що за ці дати Товариством не відображені надходження готівкових коштів в повній сумі їх надходжень (за 25.07.2013 - 49' 599,97 грн, за 05.08.2013 -69' 545,51 грн, -за 11.11.2013 - 19' 398,70 грн, за 08.12.2013 - 41' 447,80 грн) у касовій книзі підприємства (прибутковий касовий ордер не складався). 
Задовольняючи позов, суди попередніх інстанцій виходили з того, що у судовому процесі висновки контролюючого органу щодо порушення Товариством вимог пункту 2.6 Положення №637, викладені в акті перевірки, не підтвердилися, оскільки грошові кошти у сумі 179' 991,98 грн були оприбутковані позивачем згідно з прибутковими касовими ордерами від 24.07.2013, від 04.08.2013, від 10.11.2013, від 07.12.2013. Суди також встановили, що 24.07.2013, 04.08.2013 та 07.12.2013 у господарській одиниці позивача, за місцем знаходження якої зареєстрований РРО, було відсутнє електропостачання, а 10.11.2013 РРО - вийшов з ладу. У зв`язку з цими обставинами Z-звіти за вказані дати не були роздруковані, а були роздруковані 25.07.2013, 05.08.2013, 11.11.2013, 08.12.2013 відповідно. Крім того, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що штрафні (фінансові) санкції застосовані до позивача з пропуском строку давності, встановленого статтею 250 Господарського кодексу України. 
ГУ ДФС подало до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду касаційну скаргу на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 15.05.2017 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 04.07.2017 у цій справі.
У касаційній скарзі відповідач просить скасувати зазначені судові рішення, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, та прийняти нове рішення про відмову в позові.
Обґрунтовуючи вимоги касаційної скарги, відповідач посилається на висновки, які були зроблені за результатами фактичної перевірки позивача, доводячи їх відповідність дійсним обставинам, які стали підставою для застосування фінансових санкцій до Товариства. 
У запереченнях проти касаційної скарги, позивач просить залишити скаргу без задоволення як безпідставну, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 04.09.2017 відкрив касаційне провадження  за касаційною скаргою ГУ ДФС.
Відповідно до пункту 4 частини першої Розділу VІІ ''Перехідні положення'' Кодексу адміністративного судочинства України  (КАС) в редакції Закону України ''Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів'' від 03.10.2017 №2147-VIII матеріали касаційної скарги з Вищого адміністративного суду України передано до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача ОСОБА_1, суддів Бившевої Л.І., Хохуляка В.В. прийняв до провадження матеріали касаційної скарги ГУ ДФС на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 15.05.2017 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 04.07.2017 у цій справі.
На підставі розпорядження в.о. заступника керівника апарату Верховного Суду - керівника секретаріату Касаційного адміністративного суду від 25.11.2020 №2287/0/78-20 у зв`язку зі звільненням судді ОСОБА_1 у відставку здійснено повторний автоматизований розподіл судової справи №826/7774/16 між суддями, про що складено протокол від 25.11.2020.
Для розгляду справи №826/7774/16 визначено новий склад колегії суддів: суддя-доповідач Усенко Є.А., судді Гімон М.М., Гусак М.Б.
Касаційний перегляд справи здійснено в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України ''Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ'' від 15.01.2020 №460-ІХ, відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону.
Верховний Суд перевірив обґрунтованість наведених у касаційній скарзі доводів та заперечень на касаційну скаргу, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права та дійшов висновку, що касаційна скарга ГУ ДФС задоволенню не підлягає з таких підстав.
Відповідно до пункту 2.6. Положення №637 (втратило чинність з 05.01.2018 згідно з постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 №148) вся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.
Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.
У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій або використанням розрахункової книжки оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків реєстраторів розрахункових операцій  (абзаци перший - третій цього пункту).
Нормою абзацу третього статті 1 Указу №436/95 (який втратив чинність згідно з Указом Президента України від 20.06.2019 №418/2019) визначено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб`єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу: за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.
06.07.1995 Верховною Радою України прийнятий Закон №265/95-ВР, у преамбулі якого вказано, що він визначає правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на всіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі. Встановлення норм щодо незастосування реєстраторів розрахункових операцій у інших законах, крім Податкового кодексу України, не допускається.
Пунктом 3 розділу ІІ Прикінцевих положень Закону №265/95-ВР визначено, що до приведення чинного законодавства у відповідність із цим Законом чинні закони та інші нормативно-правові акти застосовуються в частині, що не суперечить цьому Закону.
Законом №265/95-ВР також установлена відповідальність за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги). Перелік таких порушень та санкції визначені розділом V ''Відповідальність за порушення вимог цього Закону''.
Так, пунктом 8 частини першої статті 17 Закону України ''Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг'' (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) було передбачено фінансові санкції за порушення вимог цього Закону, а саме: десять неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі порушення встановленого у пункті 1 статті 9 порядку проведення розрахунків через каси підприємств, установ і організацій, в яких ці операції повинні проводитися з оформленням прибуткових і видаткових касових ордерів та видачею відповідних квитанцій у встановленому порядку, або у разі порушення порядку оформлення розрахункових і звітних документів при здійсненні продажу проїзних і перевізних документів на залізничному (крім приміського) та авіаційному транспорті.
Велика Палата Верховного Суду в постанові від 20.05.2020 у справі №1340/3510/18 відступила від правової позиції, викладеної Верховним Судом України у постанові від 02.04.2013 №2-77а13, та зробила висновок, що оскільки шляхом прийняття Закону №265/95-ВР ці правовідносини врегулював законодавчий орган, то Указ №436/95 припинив дію як у частині визначення складу такого правопорушення як неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки, так і в частині встановлених за таке правопорушення санкцій, його положення вже не мали застосовуватися. 
Відповідно до частини п`ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України при виборі і застосування норми до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
ГУ ДПС в касаційній скарзі не наводить доводів на спростування встановлених в оскаржуваних судових рішеннях обставин щодо оприбуткування позивачем готівки в загальній сумі 179' 991,98 грн згідно з прибутковими касовими ордерами від 24.07.2013, від 04.08.2013, від 10.11.2013, від 07.12.2013 та Z-звітами РРО, роздрукованими 25.07.2013, 05.08.2013, 11.11.2013, 08.12.2013.
Зважаючи на викладене, висновок судів про протиправність застосування до Товариства штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 899' 959,90 грн, встановлених абзацом 3 частини 1 статті 1 Указу №436/95, є правильним.
Однак, суди попередніх інстанцій неправильно застосували норму частини першої статті 250 Господарського кодексу України (ГК), яка не підлягала застосуванню до спірних правовідносин. Згідно з частиною другою цієї статті її дія не поширюється на штрафні санкції, розмір і порядок стягнення яких визначені Податковим кодексом України, Законом України "Про банки і банківську діяльність" та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на органи доходів і зборів (частина друга статті 250 ГК в редакції, чинній на дату прийняття податкового повідомлення-рішення).
До того ж, притягнення до відповідальності поза межами встановленого законом строку давності є підставою для скасування відповідного рішення суб`єкта владних повноважень в разі якщо суд встановить, що правопорушення мало місце. У цій же справі суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що порушення вимог пункту 2.6 Положення №637 з боку Товариства не було.
Неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норми частини першої статті 250 ГК не вплинуло на правильність висновку щодо результату розгляду справи. 
Натомість, мотивувальні частини судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій слід змінити щодо підстав задоволення позову. 
Відповідно до частин першої та четвертої статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. Зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частини.
У зв`язку з утворенням як юридичних осіб публічного права територіальних органів Державної податкової служби України (далі - ДПС) та реорганізації деяких територіальних органів Державної фіскальної служби України шляхом їх приєднання до відповідних територіальних органів ДПС згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 19.06.2019 №537 Верховний Суд допустив процесуальну заміну відповідача відповідно до частини першої статті 52 КАС.
Керуючись статтями 341, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення.
Змінити мотивувальну частину постанови Окружного адміністративного суду м. Києва від 15.05.2017 та ухвали Київського апеляційного адміністративного суду від 04.07.2017, виключивши з підстав задоволення позову висновок, що штрафні (фінансові) санкції застосовані до Товариства з обмеженою відповідальністю "ЮСК Україна" з пропуском строку давності, встановленого статтею 250 Господарського кодексу України, та доповнити підстави задоволення позову висновком, що позивач не може бути притягнутий до відповідальності, встановленої Указом Президента України ''Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки'' від 12.06.1995 №436/95.
В іншій частині постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 15.05.2017 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 04.07.2017 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з моменту її підписання суддями, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді | Є.А. Усенко М.М. Гімон   М.Б. Гусак