ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 лютого 2021 року 
м. Київ
справа № 810/2522/15
касаційне провадження № К/9901/27973/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби
на постанову Київського окружного адміністративного суду від 13 серпня 2015 року (головуючий суддя - Дудін С.О.)
та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 13 жовтня 2015 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Мамчур Я.С.; судді: Желтобрюх І.Л., Шостак О.О.)
у справі № 810/2522/15
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Фоззі-Фуд»
до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

У червні 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Фоззі-Фуд» (далі - ТОВ «Фоззі-Фуд»; позивач; платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (далі - Офіс ВПП; відповідач; контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 27 березня 2015 року № 0000623901, від                      27 березня 2015 року № 0000633901 та від 27 березня 2015 року № 0000643901.

Київський окружний адміністративний суд постановою від 13 серпня 2015 року адміністративний позов задовольнив у повному обсязі.

Київський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 13 жовтня 2015 року залишив рішення суду першої інстанції без змін. 

Офіс ВПП звернувся до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Київського окружного адміністративного суду від 13 серпня 2015 року, ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 13 жовтня  2015 року та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову в повному обсязі. 

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. Зокрема, наголошує на безтоварному характері господарських операцій із придбання позивачем товарно-матеріальних цінностей у Товариства з обмеженою відповідальністю «Чайком» та Товариства з обмеженою відповідальністю «Лінея.». При цьому звертає увагу на ненадання платником під час здійснення контрольного заходу товарно-транспортних накладних, що унеможливлює встановлення факту отримання ним товару саме від зазначених постачальників. 

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 22 листопада 2016 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Офісу ВПП.

Відзиву на касаційну скаргу від позивача не надійшло, що в силу частини четвертої статті 338 Кодексу адміністративного судочинства України не перешкоджає перегляду рішень судів першої та апеляційної інстанцій.

Згідно з підпунктом 4 пункту 1 Розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу. 

23 лютого 2018 року касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15 грудня 2017 року).

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що контролюючим органом проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Фоззі-Фуд» з питань дотримання вимог податкового законодавства при проведенні фінансово-господарських взаємовідносин із Товариством з обмеженою відповідальністю «Лінея.» та Товариством з обмеженою відповідальністю «Чайком» за період з 01 січня 2013 року по 30 квітня 2014 року, результати якої оформлено актом від 24 лютого 2015 року            № 226/28-10-39-10/32294926. 

За її наслідками відповідач дійшов висновку про порушення позивачем вимог підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пунктів 138.2, 138.6 статті 138, пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) з огляду на неправомірне формування даних податкового обліку при придбанні чаю та кави в Товариства з обмеженою відповідальністю «Чайком» та Товариства з обмеженою відповідальністю «Лінея.» з підстави удаваного характеру здійснених господарських операцій. 

Обґрунтовуючи свою позицію, Офіс ВПП зазначав, що контрагенти платника мають ознаки фіктивності, що, зокрема, встановлено в ході досудового розслідування в кримінальному провадженні, внесеному до Єдиного реєстру досудових розслідувань за № 320140600000000089 від 16 вересня 2014 року, за фактом ухилення від сплати податків в особливо великих розмірах та фіктивного підприємництва, за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною третьою статті 212 Кримінального кодексу України.

На підставі зазначеного акта перевірки контролюючим органом 27 березня 2015 року прийнято податкові повідомлення-рішення: № 0000633901, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 4096391,00 грн за основним платежем та 2048196,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;               № 0000643901, згідно з яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 7389676,00 грн; № 0000623901, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 5387378,00 грн за основним платежем та 2693689,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями. 

Задовольняючи позов, суди попередніх інстанцій виходили з того, що фактичне виконання спірних поставок підтверджується належним чином складеними первинними документами, а доводи контролюючого органу про відсутність товарно-транспортних накладних не може свідчити про безтоварний характер проведених господарських операцій, оскільки відповідно до укладених між сторонами договорів поставка товару відбувалася на умовах DDP Інкотермс 2010, відтак позивач не контролював транспортування продукції, оскільки це не входило до його обов`язків, а тому і не отримував екземпляр товарно-транспортних накладних.

На переконання Верховного Суду, наведені висновки судових інстанцій є передчасними з огляду на таке. 

За правилами пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. 

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. 

Згідно зі статтею 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 996-XIV) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. 

Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК України.

Так, пунктом 138.2 статті 138 ПК України передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу. 

За змістом підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку, не включаються до складу витрат.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Пунктом 198.6 статті 198 ПК України передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Таким чином, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника податків.

При цьому наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.

Вимоги частин четвертої та п`ятої статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в попередніх судових інстанціях), які кореспондують правилам частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року), зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Реальність, зокрема, потребує з`ясування того факту, чи справді відповідні товарно-матеріальні цінності отримано від указаних у первинних документах контрагентів. 

Для цього необхідно встановити, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його задекларованими постачальниками, хто персонально брав у цьому участь, допитати відповідних осіб (у тому числі посадових осіб контрагентів, задіяних у такому процесі) як свідків з метою з`ясування умов та характеру здійснених операцій, враховуючи доводи контролюючого органу про наявність у постачальників ТОВ «Фоззі-Фуд» ознак фіктивності. 

Не перевірено судами й фактичний альтернативний рух активів у порівнянні із задекларованим.

Залишено поза увагою судовими інстанціями й обставини щодо форми закінчення досудового розслідування в кримінальному провадженні, внесеному до Єдиного реєстру досудових розслідувань за № 320140600000000089 від 16 вересня 2014 року, шляхом скерування відповідного запиту слідчому, в провадженні якого воно перебуває. 

За правилами пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Таким чином, постановлені у справі судові рішення підлягають скасуванню, а           справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції. 

Під час нового розгляду справи суд на підставі встановлених ним обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з`ясування всіх обставин у справі, повинен дійти висновку про обґрунтованість/безпідставність позовних вимог із відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.

Керуючись частиною другою розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15 січня 2020 року «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» № 460-IX, статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби задовольнити частково. 

Постанову Київського окружного адміністративного суду від 13 серпня 2015 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 13 жовтня 2015 року скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                             І. А. Гончарова

Судді                                                                                                   І. Я. Олендер

                                                                                               Р. Ф. Ханова