ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № П/320/605/20                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Дудін С.О.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  13 січня 2021 року                                                                                            м. Київ
          Шостий апеляційний адміністративний суд у складі: 
          Головуючого судді:                                                         Чаку Є.В., 
          суддів:                                                                              Федотова І.В., Коротких А.Ю.
          за участю секретаря                                                          Ковтун К.В.          
                                                  
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 27 серпня 2020 року у справі за адміністративним позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 

В С Т А Н О В И В :

Фізична особа-підприємєць   ОСОБА_1 звернулася до Київського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 12.11.2019 року №000599506.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 27 серпня 2020 року позов задоволено.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким  відмовити у задоволенні позову. На думку апелянта, зазначене рішення суду прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи. В обґрунтування скарги апелянт зазначив, що при прийнятті оскаржуваного рішення він керувався виключно інформацією, яка дала достатні підстави для прийняття податкового повідомлення-рішення.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач зазначив, що суд першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення повно, всебічно та об`єктивно  з`ясував обставини справи, правильно застосував норми матеріального та процесуального права, а тому рішення є законним та обґрунтованим.
Оскільки апеляційна скарга подана на рішення суду першої інстанції, яке ухвалено в порядку спрощеного (в порядку письмового) позовного провадження, колегія суддів, керуючись п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, вирішила розглядати справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи та дослідивши докази, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, а рішення суду необхідно  залишити без змін, з наступних підстав.
З матеріалів справи вбачається, що позивачка зареєстрована фізичною особою-підприємцем  12.10.2006 року та має право здійснювати роздрібну торгівлю тютюновими виробами, що підтверджується ліцензією (реєстраційний номер 26570311201902603), виданою 19.06.2019 року Головним управлінням ДФС у м. Києві. Термін дії ліцензії: з 01.07.2019 року по 01.07.2020 року.
11.10.2019 року посадовими особами Головного управління ДПС у Київській області проведено фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 , а саме її павільйону, що розташований за адресою: АДРЕСА_1 , який належить Фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 , за результатами якої складено акт від 11.10.2019 року №0289/1036/05/ НОМЕР_1 .
Перевіркою встановлено порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме: порушення обліку ведення товарних запасів за місцем їх реалізації та зберігання. Зокрема, було встановлено факт продажу та наявності в продажу товарів (тютюнових виробів), не облікованих у встановленому порядку у книзі обліку доходів та витрат, на загальну суму 10857,02 грн. згідно накладної №КЕ19-000229607 від 21.08.2019 року та чеку терміналу від 20.08.2019 року.
На підставі виявлених порушень 12.11.2019 року Головним управлінням ДПС у Київській області відповідно до приписів пункту 12 статті 3, статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від    6 липня 1995 року №265/95-ВР (у редакції, чинній станом на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон №265/95) винесено податкове повідомлення-рішення №000599506, яким позивачці за порушення вимог Закону №265 нараховано штраф у розмірі 21714,00 грн. 
Задовольняючи позов і скасовуючи означене податкове повідомлення-рішення суд першої інстанції виходив з того, що Порядком №481 не передбачено ведення у Книзі обліку доходів та витрат залишку товарних запасів фізичними особами - підприємцями, які перебувають  на загальній системі оподаткування. Суд зазначив, що надані позивачкою під час перевірки накладна від 21.08.2019 року №КЕ19-000229607 та чек терміналу від 20.08.2019 року є належними та допустимими доказами, які підтверджують документальне оформлення позивачем обліку товару, що перебуває на реалізації, а отже - відсутність порушення, відповідальність за яке передбачена статтею 20 Закону №265.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про задоволення позову виходячи з наступного.
За приписами підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору, застосування штрафних (фінансових) санкцій та пені, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг регламентовано Законом №265/95, дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Статтею 12 Закону №265/95 визначено обов`язки суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані.
Так, відповідно до пункту 12 статті 3 Закону №265/95 вказані суб`єкти господарювання зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Дана норма встановлює порядок обліку товарно-матеріальних цінностей на місці реалізації, тобто в магазині повинні знаходитись документи, які б підтверджували передачу цього товару для реалізації в кількості та номенклатурі, що знаходиться у продажу.
Відповідно до статті 20 Закону № 265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб-підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість.
Таким чином, фізичні особи-підприємці, які перебувають на загальній системі оподаткування, при продажі товарів у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов`язані вести облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації. Недотримання вказаного обов`язку має наслідком застосування фінансової санкції у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів за цінами реалізації.
Підставою для застосування штрафних санкцій за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, є встановлений факт наявності товарів в місцях їх реалізації та/або зберігання, які не обліковані у встановленому порядку, тобто виявлення товарів у надлишку (перевищення кількості товару в наявності над облікованим товаром).
Облік таких товарів за правилами пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР повинен здійснюватися на складах та/або за місцем їх реалізації.
Оскільки у розділі V Закону № 265/95-ВР передбачена відповідальність за порушення вимог лише цього Закону, тому застосування санкції, передбаченої статтею 20 Закону № 265/95-ВР можливе до суб`єкта господарювання, який не облікував товар та реалізував його, не провівши розрахунки через реєстратор розрахункових операції.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності визначені Законом України від 16.07.1999 № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі Закон № 996-XIV), відповідно до статті 3 якого бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Статтею 9 Закону № 996-XIV встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку.
До первинних документів, що є підставою для оприбуткування товару, належать накладні та товарно-транспортні накладні, такі документи є підставою для внесення записів до облікових бухгалтерських реєстрів.
Відповідно до положень статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Таким чином, фінансова санкція, встановлена статтею 20 Закону № 265/95-ВР, може бути застосована до суб`єкта господарювання лише у тому випадку, коли такий не веде обліку товарів взагалі.
Сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом накладних за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», не вказує на неналежне ведення обліку товарних запасів на складі магазину і за місцем їх реалізації, та не є підставою для застосування до суб`єкта господарювання фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону № 265/95-ВР.
Аналогічна позиція викладена Верховним Судом у постановах від 24 квітня 2020 року (справа № 803/1676/16), від 11 червня 2020 року (справа №815/1322/16).
Судом встановлено, що підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення став виявлений під час перевірки факт наявності у продажу позивачки товарів (тютюнових виробів), не облікованих у книзі обліку доходів і витрат, на загальну суму 10857,00 грн. (згідно накладної від 21.08.2019 року №КЕ19-000229607 та чеку терміналу від 20.08.2019 року).
Згідно пояснень позивачки, нею було здійснено сплату грошових кошів у розмірі 10857,00 грн. на користь ТОВ "Тедіс-Україна", про що свідчить дублікат чека від 20.08.2019 року №0.0.1442477932.1. Вказана сума коштів є попередньою оплатою  за товар.
Так, згідно видаткової накладної №КЕ19-000229607 від 21.08.2019 року ФОП ОСОБА_1 було отримано від ТОВ "Тедіс Україна" товар (тютюнові вироби) на загальну суму 10477,03 грн.
Дослідивши зміст витягів з книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, суд встановив, що у вказаному документі дійсно відсутній запис про здійснення позивачкою у серпні 2019 року витрат у розмірі 10857,00 грн. 
На переконання апелянта, ФОП ОСОБА_1 повинна була відобразити суму у розмірі 10857,00 грн. у графі 6 книги обліку доходів та витрат, оскільки дані витрати пов`язані з її господарською діяльністю та є фактично понесеними.
Проте, як правильно зазначив суд першої інстанції Порядком ведення книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого   наказом Міністерства доходів і зборів України №481 від 16.09.2013 року, не передбачено ведення у Книзі обліку доходів та витрат залишку товарних запасів фізичними особами - підприємцями, які перебувають  на загальній системі оподаткування.
До того ж, як зазначалось судом вище, застосування санкції, передбаченої статтею 20 Закону № 265/95-ВР можливе до суб`єкта господарювання, який не облікував товар та реалізував його, не провівши розрахунки через реєстратор розрахункових операції.
В даному випадку контролюючим органом не було надано належних та допустимих доказів на підтвердження факту реалізації позивачкою у серпні 2019 року товару (тютюнових виробів), придбаного  ФОП ОСОБА_1 у ТОВ "Тедіс-Україна" за видатковою накладною №КЕ19-000229607 від 21.08.2019 року та вартість якого була сплачена відповідно до чека від 20.08.2019 року №0.0.1442477932.1.
Відтак, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що надані позивачкою під час перевірки накладна від 21.08.2019 року №КЕ19-000229607 та чек терміналу від 20.08.2019 року є належними та допустимими доказами, які підтверджують документальне оформлення позивачем обліку товару, що перебуває на реалізації, а отже - відсутність порушення, відповідальність за яке передбачена статтею 20 Закону №265.
Згідно частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу.
Частиною 2 ст. 77 КАСУ України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Як неодноразово вказував Європейський суд з прав людини, право на вмотивованість судового рішення сягає своїм корінням більш загального принципу, втіленого у Конвенції, який захищає особу від сваволі; рішення національного суду повинно містити мотиви, які достатні для того, щоб відповісти на істотні аспекти доводів сторони (рішення у справі «РуїзТорія проти Іспанії», параграфи 29 - 30). Це право не вимагає детальної відповіді на кожен аргумент, використаний стороною; більше того, воно дозволяє судам вищих інстанцій просто підтримати мотиви, наведені судами нижчих інстанцій, без того, щоб повторювати їх.
У рішенні «Петриченко проти України» (параграф 13) Європейський суд з прав людини вказував на те, що національні суди не надали достатнього обґрунтування своїх рішень, та не розглянули відповідні доводи заявника, навіть коли ці доводи були конкретними, доречними та важливими.
Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.
Інші зазначені відповідачем в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.
Доводи апеляційної скарги, наведені на спростування висновків суду першої інстанції, не містять належного обґрунтування чи нових переконливих доводів, які б були безпідставно залишені без розгляду судом першої інстанції.
Порушень норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильного застосування норм матеріального права поза межами вимог апелянта та доводів, викладених у апеляційній скарзі, у ході апеляційного розгляду справи встановлено не було.
Згідно ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідності до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив фактичні обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а відтак апеляційну скаргу слід залишити без задоволення.

        Керуючись ст.ст. 242, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322 КАС України, суд

                                                      П О С Т А Н О В И В :
  Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області залишити без задоволення.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 27 серпня 2020 року залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя:                                                               Є.В. Чаку

          Судді:                                                                                 І. В. Федотов

                                                                                                    А.Ю. Коротких