П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  560/1158/20 
Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Шевчук О.П.  
Суддя-доповідач -  Совгира Д. І.   
09 лютого 2021 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Совгири Д. І. 
суддів:  Матохнюка Д.Б.  Франовської К.С. , 
за участю:
секретаря судового засідання: Ременяк С.Я.,
представника позивача: Романюка В.М.,
представника відповідача: Трасковської С.В.
спеціаліста: Столяр О.О.

розглянувши  у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю "Західна будівельна інвестиційна група" на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 19 листопада 2020 року  (повний текст якої складено в м. Хмельницькому) у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Західна будівельна інвестиційна група" до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, 
В С Т А Н О В И В :
Позивач звернувся до Хмельницького окружного адміністративного суду з позовом до Головне управління ДПС у Хмельницькій області в якому просив визнати протиправними та скасувати повністю податкові повідомлення-рішення за №0010451401, №0010461401, №0010511401, №0010471401, складені 03.09.2019 року ГУ ДПС у Хмельницькій області.
Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 19 листопада 2020 року у задоволені адміністративного позову відмовлено.
Не погоджуючись з даним рішенням суду, позивач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального права просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги.
В судовому засіданні представник позивача підтримав доводи апеляційної скарги та просив суд задовольнити її. Також додатково зазначив, що грошові зобов`язання визначались шляхом виключення податковим органом всіх витрат сформованих та задекларованих позивачем у звітних податкових періодах, при цьому, доходи підприємства залишені на рівні задекларованих, що доводить невідповідність акту перевірки встановленим до нього вимогам (даний документ не може визнаватись достовірним, оскільки базується на одних припущеннях). Документальна перевірка документів позивача фактично здійснена не була (первинні документи взагалі не досліджувались), а складений акт не може слугувати достовірним та допустимим доказом вчинення податкового правопорушення.
Крім того також зазначив, що акт не місить жодної інформації щодо дослідження відповідачем під час перевірки правомірності формування позивачем податкових зобов`язань та податкового кредиту, документів, які підтверджують здійснення господарських операції, за наслідками яких сформовані податкові зобов`язання та податковий кредит, а також первинних документів, на підставі яких вчинені записи у податковому та бухгалтерському обліку, регістрів бухгалтерського обліку з кореспонденцією рахунків операцій та інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та докази, що підтверджують факт порушення.
Представник відповідача заперечувала проти задоволення апеляційної скарги позивача та просила суд залишити її без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 19 листопада 2020 року - без змін. Додатково зазначила, що спірні податкові повідомлення-рішення були винесені під час проведення перевірки позивачем, оскільки ним не надано первинних документів, на підставі яких формувались регістри бухгалтерського обліку та відповідно складалась податкова та фінансова звітність ТОВ "ЗБІГ" за період з 19.08.2016 по 31.12.2018, та на підставі яких можна зробити висновок щодо правильності формування показників декларацій з податку на прибуток, зокрема, задекларованих у рядках 2050 "Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)", 2180 "Інші операційні витрати" Фінансових звітів суб`єкта малого підприємництва (форма №2-м).
Враховуючи наведене відповідач вважає, що перевірка ТОВ "ЗБІГ" була проведена на підставі в межах чинного податкового законодавства України, а також оскільки позивачем не надано під час перевірки первинних документів, а тому винесенні за результатами перевірки оскаржувані рішення податкового органу є правомірними.
В судовому засіданні спеціаліст підтвердив висновки, які були зроблені під час експертного дослідження за результатами проведення судово-економічної експертизи.
Заслухавши доповідь судді, пояснення представників сторін, які прибули в судове засідання, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що згідно витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ТОВ "ЗБІГ" зареєстроване як юридична особа з 19.08.2016 та основним видом діяльності якого згідно КВЕД є 41.20 будівництво житлових і нежитлових будівель.
Згідно наказу ГУ ДФС у Хмельницькій області №414 від 20.02.2019 та повідомлення №71 від 20.02.2019 на підставі вимог ст.20, пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, пп.77.1 та п.77.4 ст.77, п.82.1 ст.82 Податкового Кодексу України призначено проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ "ЗБІГ" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 19.08.2016 по 31.12.2018, тривалістю 10 робочих днів - з 05.03.2019.
Копію наказу від 20.02.2019 №414 та повідомлення від 20.02.2019 №71 направлено позивачу 20.02.2019 рекомендованим листом з повідомленням про вручення, що міститься в матеріалах справи.
З метою проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ "ЗБІГ" та вручення йому направлень на проведення перевірки посадові особи податкового органу 05 березня 2019 року здійснили вихід за юридичною (податковою) адресою ТОВ "ЗБІГ": м. Хмельницький, вулиця М. Залізняка, 8/3 офіс 10, за якою встановлено відсутність посадових осіб платника податків або його законних (уповноважених) представників. Фактично за даною адресою знаходиться перукарня, яка належить ФОП ОСОБА_1 .
На виконання вимог п.п. 1.4.1 Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної фіскальної служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених Наказом ДФС України від 31.07.2014 №22 посадовими особами відповідача було складено акт від 05.03.2019 № 0050/22-01-14-01/40761243 неможливості проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ "ЗБІГ" в зв`язку з відсутністю посадових осіб платника податків або його законних (уповноважених) представників за місцезнаходженням платника податків.
Однак, з метою виконання плану-графіку проведення документальних планових перевірок платників податків заступником начальника ГУ ДФС у Хмельницькій області прийнято рішення про проведення документальної планової невиїзної перевірки ТОВ "ЗБІГ", яке оформлено наказом від 07.06.2019 №1333 та повідомлення від 07.06.2019р. №321, копії яких надіслано на адресу ТОВ "ЗБІГ" 07.06.2019 рекомендованим листом з повідомленням про вручення, які були вручені останньому 09.07.2019.
За результатами проведення документальної планової невиїзної перевірки складено акт перевірки від 01.08.2019 №0581/22-01-14-03/40761243, яким встановлено порушення вимог   п.44.1, 44,2, 44,3 ст.44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134, абз. "г" п.198.5 ст.198, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, п.1 ст.2, п.1, 2 ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", ч.5 ст.8, ч.2 ст.9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне пенсійне страхування" в результаті чого занижено податок на прибуток в період, що перевірявся на загальну суму 119682,00 грн., у тому числі за 2017 рік в сумі 33012 грн. за 2018 рік в сумі 86670,00 грн., занижено ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету в загальній сумі 14875739 грн., та завищено залишок від`ємного значення ПДВ за грудень 2018 року у сумі 4252802 грн., не складено та не зареєстровано в Єдиному реєстрі окремі зведені податкові накладні на загальну суму ПДВ 19128541 грн.
Позивач не погодившись з висновками планової перевірки подав заперечення до акту від № 0581/22-01-14-03/40761243, за результатами розгляду яких висновок акту від 01.08.2019 залишено без змін.
На підставі акта перевірки № 0581/22-01-14-03/40761243 відповідач прийняв податкові повідомлення-рішення форми "Р" №0010451401 про сплату податку на прибуток в сумі 119682 грн. та штрафної санкції в сумі 29921 грн.          форми "Р" №0010461401 про сплату податку на додану вартість в сумі 14875739 грн. та штрафної санкції в сумі 3718935 грн., форми "ПН" №0010511401 про сплату штрафної санкції в сумі 9564270,50 грн. за не складання та не реєстрацію податкових накладних в ЄРПН, форми "В4" №0010471401 на суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 4252802,00 грн.
Не погоджуючись з вказаними податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з відповідним позовом.
Згідно пп.14.1.157 п.14.1 ст.14 ПК України, податкове повідомлення-рішення - письмове повідомлення контролюючого органу (рішення) про обов`язок платника податків сплатити суму грошового зобов`язання, визначену контролюючим органом у випадках, передбачених цим Кодексом та іншими законодавчими актами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, або внести відповідні зміни до податкової звітності; 
Відповідно до  пп.14.1.175 п.14.1 ст.14 ПК України, податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом.
Згідно пункту 75.1. статті  75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Відповідно до пп.75.1.2 п.75.1 ст.75 АК України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. 
Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок. 
Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка. 
Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу. 
Відповідно до п.77.1 ст.77 ПК України, документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок. 
План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.
Пунктом 77.2 ст.77 ПК України передбачено, що до плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбираються платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.
Періодичність проведення документальних планових перевірок платників податків визначається залежно від ступеня ризику в діяльності таких платників податків, який поділяється на високий, середній та незначний. Платники податків з незначним ступенем ризику включаються до плану-графіка не частіше, ніж раз на три календарних роки, середнім - не частіше ніж раз на два календарних роки, високим - не частіше одного разу на календарний рік. 
Про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом. 
Пунктом 77.6 ст.77 ПК України визначено, що допуск посадових осіб контролюючих органі до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу. 
Відповідно до п.79.1 ст.79 ПК України, документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом. 
Пунктом 79.2 ст.79 ПК України встановлено, що документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки. 
Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов`язкова.
Отже, враховуючи те, що під час проведення документальної планової виїзної перевірки на виконання призначеної згідно Наказу №414 від 20.02.2019 посадовими особами відповідача було здійснено вихід за юридичною (податковою) адресою платника податку - ТОВ "ЗБІГ", за якою встановлено відсутність посадових осіб платника податків або його законних (уповноважених) представників за місцезнаходженням платника податків.
А тому, у відповідача були наявні усі підстави для винесення Наказу №1333 від 07.06.2019 та проведення документальної невиїзної перевірки ТОВ "ЗБІГ" на виконання п.79.2 ст.79 ПК України, а тому доводи позивача щодо протиправності зміни одного виду перевірки на інший є безпідставними.
За адресою 29000, м. Хмельницький, вулиця М.Залізняка, 8/3 офіс 10 ТОВ "ЗБІГ" відсутнє. Проте  за вказаною адресою знаходиться перукарня, яка належить ФОП ОСОБА_1 .
Верховний Суд в постанові від 09.10.2019 по справі №813/2766/15, зазначив, що перенесення терміну проведення перевірки, продовження строків її проведення та зупинення проведення перевірки є різними поняттями, мають різну юридичну природу та відмінні правові наслідки. Так продовження строків проведення перевірок та зупинення їх проведення врегульовано нормами ПК України, зокрема статтею 82. Поряд із тим, перенесення термінів проведення документальних планових перевірок у зв`язку із відпусткою посадової особи товариства, або ж через настання інших подібних обставин, Кодексом не передбачено. Проте, на переконання колегії суддів, це не означає, що контролюючий позбавлений такого права і що таке перенесення є неможливим. Колегія суддів вважає, що повноваження контролюючого органу щодо зміни дати початку проведення перевірки у разі настання обставин, які перешкоджають початку її проведення у визначений наказом строк, та визнання таких обставин контролюючим органом поважними, є його дискреційним повноваженням.
Необхідність проведення в липні 2019 року планової невиїзної перевірки ТОВ "ЗБІГ" виникла у зв`язку з неможливістю з об`єктивних причин проведення відповідачем планової виїзної перевірки ТОВ "ЗБІГ" в березні 2019 року, проведення якої передбачено планом-графіком проведення планових перевірок на 2019 рік. Предмет обох перевірок є ідентичним.
Призначення невиїзної перевірки зумовлено об`єктивною неможливістю проведення виїзної перевірки позивача.
Суд звертає увагу, що правомірність дій відповідача щодо проведення планової невиїзної перевірки ТОВ "ЗБІГ" була встановлена судовими рішеннями (які набрали законної сили) в справі №560/2126/19 за позовом ТОВ "ЗБІГ" до ГУ ДФС у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування наказу від 07.06.2019 №1333, яким встановлено, що наказ про проведення перевірки №1333 від 07 червня 2019 року прийнятий в межах норм чинного законодавства України та є чинним.
Суд встановив, що на прийняття податкового повідомлення-рішення форми "Р" №0010451401, яким визначено грошове зобов`язання по податку на прибуток вплинуло встановлене за результатами перевірки, висновки якої встановлені у акті перевірки, завищення собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) на суму 19500,00 грн. та інших операційних витрат на суму 645400,00 грн. у зв`язку із ненаданням до перевірки первинних документів, що підтверджують достовірність витрат.
Згідно висновків акту перевірки суд встановив, що при проведенні перевірки позивачем не надано первинних документів, на підставі яких формувались регістри бухгалтерського обліку та відповідно складалась податкова та фінансова звітність ТОВ "ЗБІГ" за період з 19.08.2016 по 31.12.2018, та на підставі яких можна зробити висновок щодо правильності формування показників декларацій з податку на прибуток, зокрема, задекларованих у рядках 2050 "Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)", 2180 "Інші операційні витрати" Фінансових звітів суб`єкта малого підприємництва (форма №2-м).
Згідно п. 44.1 ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно п.44.3 ст.44 ПК України платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складання якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.
Пунктом 85.2 статті 85 ПК України передбачено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
У разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені у абзаці другом пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадки виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платник податків на час складення такої звітності (п.44.6 ст.44 ПК України).
Відповідно до п.44.2 ст.44 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Згідно пп. 14.1.84 п. 14.1 ст. 14 ПК України інші терміни для цілей розділу III використовуються у значеннях, визначених Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку і міжнародними стандартами фінансової звітності, введеними в дію відповідно до законодавства.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV).
Відповідно до ст.1 Закону №996-XIV, первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Згідно ч.2 ст.9 Закону №996-XIV, первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Відповідно до п.2.1 Наказу Міністерства фінансів України "Про затвердження Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку" від 24.05.1995 №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704 (далі - Положення №88) первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.
Згідно з пунктом 2.2 Положення №88 передбачено, що первинні документи повинні бути складені у момент проведення кожної господарської операції або, якщо це неможливо, безпосередньо після її завершення.
Пунктом 2.4. Положення №88 визначено обов`язкові реквізити первинних документів, а саме: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Таким чином, для надання первинним документам юридичної сили і доказовості, вони повинні бути складені відповідно до вимог чинного законодавства під час здійснення господарської операції.
Будь-які документи, в тому числі накладні, мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей бухгалтерського обліку.
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності визначено Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року №318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248 (далі - П(С)БО 16 "Витрати").
Згідно вимог п.2 П(С)БО 16 "Витрати" норми цього Положення (стандарту) застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами (далі - підприємства) незалежно від форм власності (крім банків, бюджетних установ та підприємств, які відповідно до законодавства складають фінансову звітність за міжнародними стандартами фінансової звітності).
Згідно з п.5 П(С)БО 16 "Витрати" витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.
Відповідно до пункту 6 П(С)БО 16 "Витрати" визначено, що витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Згідно з пунктом 7 П(С)БО 16 "Витрати" витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Тобто, право платника податку на витрати виникає в періоді отримання доходу від реалізації таких товарів, робіт, послуг за наявності підтвердження понесених витрат первинними документами, що складаються відповідно до вимог ведення бухгалтерського обліку.
Крім того, суд звертає увагу, що за прийняття податкових повідомлень-рішень форми "Р" №0010461401, яким визначено грошове зобов`язання по податку на додану вартість, та форми "В4" №0010471401, яким визначено завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 4252802,00 грн., вплинуло встановлене за результатами перевірки порушення позивачем вимог абз. г) п. 198.5 ст.198 ПК України в результаті не нарахування податкових зобов`язань в сумі 19 128 541 грн. по не використаних у власній господарській діяльності товарах і послугах, при придбанні яких був сформований податковий кредит.
Відповідно до даних з Єдиного реєстру податкових накладних встановлено, що ТОВ "ЗБІГ" у періодах з листопада 2016 року по грудень 2018 року задекларовано придбання товарів, робіт та послуг на загальну суму 95642705,00 грн. без ПДВ. Також, ТОВ "ЗБІГ" при придбані товарів, робіт та послуг сформувало податковий кредит в загальній сумі 19128541 грн.
Згідно відомостей Єдиного реєстру податкових накладних зазначена наступна номенклатура постачання: будівельні матеріали, транспортні, охоронні, рекламні послуги, будівельні роботи, послуги оренди, питна вода, мішки, рукавиці, інвентарні перегородки та інші.
Відповідачем під час перевірки реалізацію покупцям товарів та робіт за номенклатурою придбання згідно даних Єдиного реєстру податкових накладних не встановлено. Позивачем сформовані податкові зобов`язання по операціям з реалізації в більшості номенклатури постачання "базовий актив" неплатникам ПДВ, по окремих поставках зазначено номенклатуру "об`єкт нерухомості".
Як вказано у акті перевірки, що згідно баз даних ДФС України встановлено, що у позивача відсутні виробничі та трудові ресурси для здійснення основного виду діяльності - будівництво житлових і нежитлових будівель власними силами, так як чисельність працюючих у нього складає 2 особи, основні засоби на суму 584,4 тис.грн. (залишкова вартість).
Вказані вище данні для перевірки, до заперечення до акту перевірки позивачем не надано документального підтвердження залучення до робіт підрядних організацій та передачі їм придбаних будівельних матеріалів, а саме: актів приймання-здачі виконаних робіт, видаткових накладних, актів передачі матеріалів підрядникам та інших документальних доказів, що підтверджують використання придбаних товарів, послуг та робіт на загальну суму 95642705,00 грн. без ПДВ у власній господарській діяльності.
Порядок ведення рахунків бухгалтерського обліку визначено Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 №291. На субрахунку 641 "Розрахунки за податками" ведеться облік податків, які нараховуються та сплачуються відповідно до чинного законодавства (податок на прибуток, податок на додану вартість, інші податки). На субрахунку 643 "Податкові зобов`язання" ведеться облік суми податку на додану вартість, визначеної, виходячи із суми одержаних авансів (попередньої оплати) за готову продукцію, товари, інші матеріальні цінності та нематеріальні активи, роботи, послуги, що підлягають відвантаженню (виконанню). На субрахунку 644 "Податковий кредит" ведеться облік суми податку на додану вартість, на яку підприємство набуло право зменшити податкове зобов`язання. До перевірки не надані регістри бухгалтерського обліку: головні книги, аналізи, картки по субрахунках 641, 643, 644 рахунку 64 "Розрахунки за податками та платежами".
Згідно з абз. "г" п. 198.5 ст.198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
Відповідно до пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Суд зазначає, що ТОВ "ЗБІГ" під час перевірки не надано документальних доказів того, що придбані ним у період з листопада 2016 року по грудень 2018 року товари, роботи та послуги на загальну суму 95642705,00 грн. без ПДВ, при придбанні яких був сформований податковий кредит в загальній сумі 19128541,00 грн., використані ним у власній господарській діяльності.
Форма податкової накладної та форма розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної та порядок їх заповнення затверджені наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307 (далі - Порядок № 1307).
Згідно п.11 Порядку №1307 у разі нарахування податкових зобов`язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 Податкового кодексу України платник податку складає окремі зведені податкові накладні за товарами/послугами, необоротними активами, які призначаються для їх використання / починають використовуватися: 1) в операціях, що не є об`єктом оподаткування; 2) в операціях, звільнених від оподаткування; 3) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; 4) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
Такі зведені податкові накладні складаються не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду. У разі складання зведеної податкової накладної в графі "Зведена податкова накладна" робиться помітка "X". У таких зведених податкових накладних у графі "Отримувач (покупець)" платник податку зазначає власне найменування (П. І. Б.), у рядку "Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)" проставляється умовний ІПН "600000000000", а у верхній лівій частині зазначається відповідний тип причини відповідно до пункту 8 цього Порядку (04 - Складена на постачання у межах балансу для невиробничого використання; 08 - Складена на постачання для операцій, які не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість; 09 - Складена на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість; 13 - Складена у зв`язку з використанням виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності).
В порушення вимог п.201.10 ст.201 ПК України, п.11 Порядку №1307 ТОВ "ЗБІГ" не складено та не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних окремі зведені податкові накладні на загальну суму ПДВ 19128541,00 грн.
Відповідно до п. 120-1.2 ст. 120-1 ПК України відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні - рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.
Отже, в результаті встановлення даного порушення відповідачем прийняте податкове повідомлення-рішення форми "ПН" №0010511401, яким застосовано до позивача штрафну санкцію в сумі 9564270,50 грн. (19128541 грн. х 50%).
Отже, у зв`язку із ненаданням позивачем до перевірки первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку головних книг, оборотно-сальдових відомостей, оборотів по рахунках 901, 902, 903 "Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)", перевіркою не підтверджено, достовірність задекларованих у рядку 2050 "Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)", фінансового звіту суб`єкта малого підприємництва (форма №2-м) витрат в загальній сумі 19500 грн., в т.ч. за 2018 рік в сумі 19500,00 грн.
А тому, на виявлені порушення за наслідками перевірки та прийняття податкових повідомлень-рішень, які є предметом оскарження в цій справі, вплинуло ненадання позивачем до перевірки документів, які підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності.
Позивачем надано до суду Висновок експерта за результатами проведення судово-економічної експертизи, згідно якого предметом дослідження були матеріали такі як: податкова звітність, договори, первинні документи, регістри бухгалтерського обліку, банківські виписки, інші документи.
Суд звертає увагу, що висновок експертного дослідження ґрунтується на бухгалтерських та первинних документах, які не були предметом перевірки контролюючого органу.
Документи, які надані позивачем під час розгляду справи, але при цьому не надавались контролюючому органу, не можуть братися до уваги судом в якості допустимих доказів в справі, оскільки не були покладені в основу оспорюваних податкових повідомлень-рішень. Отже, висновок судово-економічної експертизи, зроблений на підставі цих документів, на думку суду не може прийматись до уваги судом в якості належного та допустимого  доказу в справі.
Також, представником позивача було надано до суду апеляційної інстанції копії документів, які на думку позивача підтверджують реальність здійснення господарської операції, однак вказані документи не можуть братися до уваги судом в якості допустимих доказів в справі, оскільки не були покладені в основу оспорюваних податкових повідомлень-рішень. Більше того, вказані документи не надавалися податковому органу під час перевірки та не надавались до суду першої інстанції.
Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності (абзац перший пункту 44.3 цієї статті).
Відповідно до п.44.6. ст.44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Абзацом  другим п.44.7 ст.44 ПК України протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта перевірки, платник податків має право подати контролюючому органу, що проводив перевірку, заперечення та/або додаткові документи, які підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності.
Таким чином, ненадання платником податків контролюючому органу первинних документів у встановлені законом строки має наслідком встановлення відсутності таких документів на час складення податкової звітності.
Враховуючи ненадання позивачем під час проведення перевірки будь-яких документів, які підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, висновки в акті перевірки зроблено у відповідності з нормами чинного податкового законодавства України.
Згідно позиції Верховного Суду, викладеної в постанові від 06.08.2019 в справі №520/8681/18, оскільки на виконання завдань адміністративного судочинства при перевірці правомірності рішення суб`єкта владних повноважень суд має враховувати лише ті обставини та документи, на підставі яких таке рішення було прийнято, а при прийнятті податкового повідомлення-рішення первинні бухгалтерські документи позивача відповідачем не досліджувались, внаслідок їх відсутності у платника податків в силу приписів п.44.7 ст.44 ПК України, і це стало наслідком недобросовісної поведінки самого позивача, то підстав для дослідження та врахування таких первинних документів під час судового розгляду цієї справи не було.
Відповідно до ч.5 ст.242 КАС України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Європейський суд з прав людини неодноразово вказував, що право на вмотивованість судового рішення сягає своїм корінням більш загального принципу, втіленого у Конвенції, який захищає особу від сваволі; рішення національного суду повинно містити мотиви, які достатні для того, щоб відповісти на істотні аспекти доводів сторони (рішення у справі "Руїз Торія проти Іспанії", параграфи 29 - 30). Це право не вимагає детальної відповіді на кожен аргумент, використаний стороною; більше того, воно дозволяє судам вищих інстанцій просто підтримати мотиви, наведені судами нижчих інстанцій, без того, щоб повторювати їх.
У рішенні "Петриченко проти України" (параграф 13) Європейський суд з прав людини вказував на те, що національні суди не надали достатнього обґрунтування своїх рішень, та не розглянули відповідні доводи заявника, навіть коли ці доводи були конкретними, доречними та важливими.
Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.
З огляду на викладене, колегія суддів апеляційної інстанції дійшла висновку, що рішення суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному розгляді всіх обставин справи, які мають значення для вирішення спору, відповідає нормам матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, викладених у зазначеному рішенні, у зв`язку з чим підстав для його скасування не вбачається.
Інші доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.
Таким чином, на думку колегії суддів апеляційної інстанції, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку  про відмову в задоволенні позовних вимог. 
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю "Західна будівельна інвестиційна група" залишити без задоволення, а  рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 19 листопада 2020 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.
Постанова суду складена в повному обсязі  09 лютого 2021 року.

Головуючий	 	 	Совгира Д. І.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Матохнюк Д.Б.    Франовська К.С.