ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/3652/20          Суддя (судді) суду 1-ї інстанції: 
          Огурцов О.П.

ПОСТАНОВА
Іменем України

09 лютого 2021 року          м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого судді          Сорочка Є.О.,
суддів           Єгорової Н.М., 
          Коротких А.Ю.,
за участю секретаря с/з           Грисюк Г.Г.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Укрполіграфмедіа" на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 15 вересня 2020 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Укрполіграфмедіа" до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 04.02.2020 №№ 00001160502, 00001170502.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 15 вересня 2020 року у задоволенні позову відмовлено.
Позивач в апеляційній скарзі просить скасувати вказане судове рішення та ухвалити нове, яким позов задовольнити, оскільки вважає, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини справи, висновки суду не відповідають обставинам справи, судом неправильно застосовано норми матеріального права, порушено норми процесуального права.
Доводи апеляційної скарги ґрунтуються на тому, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними.
Відповідач у відзиві на апеляційну скаргу просить відмовити у її задоволенні, посилаючись на необґрунтованість доводів скаржника.
Дослідивши матеріали справи, перевіривши підстави для апеляційного перегляду, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджується, що Головним управлінням Державної фіскальної служби у м. Києві в період з 20.12.2019 по 26.12.2019 на підставі підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України (далі - ПК) проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «Укрполіграфмедіа».
За результатами перевірки складено акт від 28.12.2019 № 283/26-15-05-02-03/31236266, яким встановлено порушення пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК, пункту 5 П(С)БО №11 «Зобов`язання» затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.03.1999 № 87, пункту 15 П(С)БО №15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 внаслідок чого занижено податок на прибуток на загальну суму 43  338 120 грн., в тому числі за 2017 рік в сумі 43  338  120 грн. та завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток на загальну суму 407 947 731 грн.
На підставі зазначеного акту перевірки 04.02.20120 прийняті податкові повідомлення-рішення:
- № 00001160502, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на загальну суму 54 172 650 грн., у тому числі за штрафними (фінансовими) санкціями на 10 834 530 грн;
- № 00001170502, яким визначено суму завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за І квартал 2019 року на 407  947 731 грн.
Не погодившись з такими рішеннями, позивач звернувся до суду з позовом. 
Суд першої інстанції в оскаржуваному рішенні дійшов висновків про те, що строк позовної давності щодо повернення позики за договором позики від 16.07.2012 №2607/12 минув, а тому позивачем допущені порушення пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК, пункту 5 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 "Зобов`язання" затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, пункту 15 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 "Дохід" затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290.
Колегія суддів суду апеляційної інстанції при прийнятті цієї постанови виходить з такого.
Відповідно до пункту 134.1.1 статті 134 ПК об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Згідно пунктів 5, 7, 15 П(С)БО 15 "Дохід" дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
До складу інших доходів, зокрема, включаються дохід від реалізації фінансових інвестицій; дохід від неопераційних курсових різниць та інші доходи, які виникають у процесі господарської діяльності, але не пов`язані з операційною діяльністю підприємства.
Доходом визнається сума зобов`язання, яке не підлягає погашенню.
Пунктом 5 П(С)БО 11 "Зобов`язання" визначено, що зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.
Відповідно до підпункту «а» пункту 14.1.11 статті 14 ПК безнадійна заборгованість - заборгованість, що відповідає одній з таких ознак: заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності.
Згідно пункту 14.1.257 статті 14 ПК фінансова допомога - фінансова допомога, надана на безповоротній або поворотній основі. Безповоротна фінансова допомога - це: <…> сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності <…>.
Аналіз викладених норм дає підстави для висновку, що у разі настання на дату балансу обставин, які свідчать, що раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, відповідні суми повинні бути відображені у складі доходу за звітний період. У разі якщо кредиторська заборгованість не підлягає погашенню, вона підлягає списанню з відповідним визначенням іншого операційного доходу того періоду, в якому зобов`язання визнано таким, що не підлягає погашенню, а відтак списання заборгованості впливає на базу оподаткування податком на прибуток підприємств (постанови Верховного Суду від 27.07.2020 по справі №826/548/17, від 11.12.2019 по справі № 120/282/19-а).
Підставою для винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, слугував висновок податкового органу про те, що позивач має прострочену кредиторську заборгованість, щодо якої минув строк позовної давності, а тому позивач мав включити суму цієї заборгованості до складу доходу відповідного звітного періоду.
Так, між позивачем та компанією «Advantest Public Limited» (Республіка Кіпр) укладено договір позики від 16.07.2012 № 2607/12, щодо отримання позики в сумі 3  000 000,00 дол. США. Відсоткова ставка - 3% річних. Головним управлінням Національного банку України по м. Києву і Київській області видано реєстраційне свідоцтво від 28.09.2012 № 15688, що свідчить про реєстрацію угоди про позику від 16.07.2012 №2607/12.
Відповідно до пункту 1.1 вказаного договору займодавець передає позичальникові на поворотній основі грошові кошти в розмірі, визначеному відповідно до пункту 2.2. цього Договору, а позичальник приймає цю позику, використовує і зобов`язується повернути до 26.07.2014 займодавцю таку ж суму позики і сплатити відсотки за користування грошовими коштами.
У подальшому сторонами було підписано ряд додаткових угод до договору позики від 16.07.2012 № 2607/12, у яких погоджувалося зміна даних сторін, розмір загальної суми позики та відсоткової ставки тощо.
Наведене свідчить, що позивач мав повернути отриману позику до 26.07.2014. На вказаній обставині базуються також і висновки податкового органу.
Водночас, позивач наполягає, що сторонами договору позики від 16.07.2012 № 2607/12 були укладені також і інші додаткові угоди, які вплинули на строк повернення позики:
- додаткова угода від 14.04.2014 №6 до договору позики від 16.07.2012 № 2607/12 відповідно до умов якої позичальник зобов`язується повернути позику до 26.07.2017;
- додаткова угода від 16.04.2014 №7 до договору позики від 16.07.2012 №2607/12, відповідно до умов якої термін позовної давності по вимогах про стягнення суми позики, відсотків за користування сумою позики, неустойки - пені, штрафів встановлюється сторонам тривалістю 10 років.
Досліджуючи питання укладення вказаних додаткових угод №6 та №7, а також питання строків позовної давності за вимогами про повернення позики, колегія суддів звертає увагу на таке.
Відповідно до частини першої статті 5, частини першої статті 43 Закону України «Про міжнародне приватне право» у випадках, передбачених законом, учасники (учасник) правовідносин можуть самостійно здійснювати вибір права, що підлягає застосуванню до змісту правових відносин.
Сторони договору згідно із статтями 5 та 10 цього Закону можуть обрати право, що застосовується до договору, крім випадків, коли вибір права прямо заборонено законами України.
Згідно частин першої, третьої статті 31, частини першої статті 33, частини першої статті 35 Закону України «Про міжнародне приватне право» якщо інше не передбачено законом, форма правочину має відповідати вимогам права, яке застосовується до змісту правочину, але достатньо дотримання вимог права місця його вчинення, а якщо сторони правочину знаходяться в різних державах, - права місця проживання або місцезнаходження сторони, яка зробила пропозицію, якщо інше не встановлено договором.
Зовнішньоекономічний договір, якщо хоча б однією стороною є громадянин України або юридична особа України, укладається у формі, передбаченій законом, незалежно від місця його укладення, якщо інше не встановлено міжнародним договором України.
Дійсність правочину, його тлумачення та правові наслідки недійсності правочину визначаються правом, що застосовується до змісту правочину.
Позовна давність визначається правом, яке застосовується для визначення прав та обов`язків учасників відповідних відносин.
Згідно пункту 7.2 договору позики від 16.07.2012 № 2607/12 спори і розбіжності за договором вирішуються сторонами шляхом переговорів і взаємних консультацій, а при не досягненні згоди передаються на розгляд до компетентного суду по місцю знаходження Позичальника. Всі спори між Сторонами вирішуються на основі застосування права України.
Таким чином, у даному випадку вирішуючи питання дотримання форми договору, строку позовної давності, слід керуватися законодавством України.
Відповідно до частин першої, другої статті 639 Цивільного кодексу України (далі - ЦК) договір може бути укладений у будь-якій формі, якщо вимоги щодо форми договору не встановлені законом.
Якщо сторони домовилися укласти договір у певній формі, він вважається укладеним з моменту надання йому цієї форми, навіть якщо законом ця форма для даного виду договорів не вимагалася.
Частиною першою статті 210 ЦК передбачено,  що правочин підлягає державній реєстрації лише у випадках, встановлених законом. Такий правочин є вчиненим з моменту його державної реєстрації.
Відповідно до пунктів 1.7, 1.8, 1.16, 2.1 Положення про порядок отримання резидентами кредитів, позик в іноземній валюті від нерезидентів і надання резидентами позик в іноземній валюті нерезидентам, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 17.06.2004 №270 (далі - Положення №270).
Резидент-позичальник зобов`язаний зареєструвати договір у Національному банку до фактичного одержання кредиту.
Реєстрація договорів, укладених резидентами-позичальниками, що не є банками, здійснюється територіальним управлінням Національного банку (далі - територіальне управління) за місцезнаходженням обслуговуючого банку.
Резиденти-позичальники мають передбачати в договорі умову про те, що він набирає чинності з моменту (або не раніше) його реєстрації, за винятком договорів про одержання кредитів уповноваженими банками на строк, що не перевищує один рік.
Вимоги абзацу першого цього пункту поширюються на зміни до договору, які стосуються суми, валюти, строку кредиту, розміру процентної ставки, комісій, неустойки, інших установлених договором платежів, у тому числі тих, що є санкціями за неналежне виконання договору, що впливають на розмір виплат за користування кредитом.
Зміни, які стосуються сторін зареєстрованого договору, суми, валюти, строку кредиту, розміру процентної ставки, комісій, неустойки, інших установлених цим договором платежів, у тому числі тих, що є санкціями за неналежне виконання договору, що впливають на розмір виплат за користування кредитом, потребують реєстрації в Національному банку відповідних змін до договору в порядку, установленому для реєстрації договору, та з урахуванням вимог пункту 1.13 глави 1 цього розділу.
Згідно пункту 5.1 договору позики від 16.07.2012 №2607/12, цей договір вважається укладеним з моменту державної реєстрації договору Управлінням НБУ в м. Києві та Київській області і діє до повного повернення суми позики, повного погашення всіх відсотків і штрафів.
Відповідно до частини першої статті 654 ЦК зміна або розірвання договору вчиняється в такій самій формі, що й договір, що змінюється або розривається, якщо інше не встановлено договором або законом чи не випливає із звичаїв ділового обороту.
Таким чином, внесення змін до основного договору від 16.07.2012 №2607/12, зокрема щодо строку повернення позики, визначення строку позовної давності, може відбуватися шляхом укладення додаткових угод, за умови їх реєстрації Національним банком України. Наведене у повній мірі відповідає інформації, наведеній у листі Національного банку України від 26.05.2020, на який посилається позивач.
Водночас, відповідно до листів Національного банку України від 15.10.2019 № 25-0006/53342, від 27.04.2020 № 25-0006/20691, реєстрація додаткових угод від 14.04.2016 № 6, від 16.04.2014 № 7 до договору позики від 16.07.2012 №2607/12 укладеного між позивачем та компанією «UMH Group Public Limited LTD» не здійснювалась.
У ході розгляду справи судом першої інстанції щодо обставин підписання та надання до перевірки додаткової угоди від 16.04.2014 №7 були досліджені наявні в матеріалах справи документи та зібрані пояснення свідків, які, однак, суперечать одне одному. 
У зв`язку із цим, колегія судів вважає, що суд першої інстанції вірно вважав невстановленим факт подання цієї додаткової угоди до перевірки, позаяк встановити протилежне достовірно не вбачається за можливе з огляду на відсутність в матеріалах справи будь-яких доказів цим обставинам. 
При цьому, надання позивачем цієї додаткової угоди до суду, підтвердження її підписання іншою стороною, не є доказом подання цього документа до перевірки. Відсутні ці відомості і у додатку №1 до акту перевірки.
Доводи позивача про відсутність у даному спорі сумніву відповідача щодо укладення цієї угоди колегія суддів відхиляє, оскільки доказів того, що відповідач був обізнаним про існування такої угоди станом на час винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень матеріали справи не містять.
Відповідно до пункту 44.6 статті 44 ПК у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
У свою чергу, колегія суддів зазначає, що ці обставини не мають виняткового значення у даній справі, позаяк не спростовують факту відсутності реєстрації додаткової угоди від 16.04.2014 №7, та, як наслідок, нездійснення її укладення у встановленому законом порядку.
За таких обставин, колегія суддів дійшла висновку, що визначена сторонами договору позики від 16.07.2012 № 2607/12 первинна дата повернення - 26.07.2014 залишилась незмінною, а спеціального строку позовної давності сторонами договору встановлено не було.
Відповідно до акта перевірки встановлено, що згідно даних бухгалтерського обліку, станом на 01.04.2016 у позивача обліковувалась кредиторська заборгованість по договору позики від 16.07.2012 № 2607/12 у сумі 24 920 770,36 дол. США (еквів. 653 374 152,86 грн.) та в періоді, який перевірявся, позивач кредитні кошти від нерезидента «UMH Group Public Limited» (Республіка Кіпр) не утримував та не перераховував кошти за основною сумою боргу та відсотки компанії «UMH Group Public Limited LTD» (попередня назва Компанія «Advantest Public Limited»), Республіка Кіпр. Також встановлено, що станом на 31.03.2019 наявна кредиторська заборгованість за основною сумою кредиту в розмірі 24 920 770,36 дол. США (еквів. 702 848 685,40 грн.) за договором позики від 16.07.2012 № 2607/12, що відповідає даним бухгалтерського обліку по аналітичному рахунку 602 «Корострокові кредити банків в іноземній валюті».
Відповідно до статей 256, 257 ЦК позовна давність - це строк, у межах якого особа може звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу. Загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки.
Згідно частини п`ятої статті 261 ЦК за зобов`язаннями з визначеним строком виконання перебіг позовної давності починається зі спливом строку виконання.
Враховуючи викладене, оскільки граничним строком повернення позики є 26.07.2014, то строк позовної давності скінчився через три роки - 26.07.2017, а отже, правильним є висновки податкового органу про неправомірність невіднесення позивачем спірної заборгованості до складу доходів у 2017 році.
Підсумовуючи викладене, за результатами розгляду апеляційної скарги колегія суддів суду апеляційної інстанції дійшла висновку, що суд першої інстанції прийняв правильне рішення про відмову у задоволенні позову.
Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27.09.2001, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .
Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 09.12.1994, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи
Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. 
Доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, оскільки ґрунтуються на невірному трактуванні фактичних обставин та норм матеріального права, що регулюють спірні правовідносини.
Повноваження суду апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення встановлені статтею 315 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС).
Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
За змістом частини першої статті 316 КАС суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.
Керуючись статтями 34, 243, 311, 316, 321, 325, 328, 329, 331 КАС, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Укрполіграфмедіа" залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 15 вересня 2020 року - без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної  скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя          Є.О. Сорочко

Суддя          Н.М. Єгорова

Суддя          А.Ю. Коротких

Повний текст постанови складений 10.02.2021.