ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 лютого 2021 р.	Справа № 520/13805/19	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Мінаєвої О.М.,
Суддів: Кононенко З.О. ,  Макаренко Я.М. ,
за участю секретаря судового засідання Лисенко К.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою підприємства об`єднання громадян "Підприємство "Альфа" Харківської обласної спілки інвалідів Афганістану" на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 12.03.2020 року, головуючий суддя І інстанції: Рубан В.В., м. Харків, повний текст складено 24.03.20 року у справі № 520/13805/19
за позовом    підприємства об`єднання громадян "Підприємство "Альфа" Харківської обласної спілки інвалідів Афганістану"      
до                       Головного управління ДПС у Полтавській області                                 
про скасування податкового повідомлення-рішення
ВСТАНОВИВ:
Позивач, підприємство об`єднання громадян "Підприємство "Альфа" Харківської обласної спілки інвалідів Афганістану", звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області (далі – відповідач), в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 20.08.2019 р. № 0000844001 Головного управління ДФС у Полтавській області.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 12.03.2020 року у справі № 520/13805/19 залишено без задоволення адміністративний позов. 
Позивач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм  матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 12.03.2020 року у справі № 520/13805/19 та прийняти нове судове рішення, яким задовольнити позовні вимоги.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги позивач посилається на те, що суд першої інстанції не взяв до уваги твердження позивача про те, що правових підстав для проведення спірної перевірки на підставі пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України у відповідача не було, тому вважає податкове повідомлення-рішення протиправним та таким, що підлягає скасуванню.   
Відповідачем надано відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначено доводи щодо безпідставності вимог апеляційної скарги.
Розглянувши матеріали справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм чинного законодавства, колегія суддів апеляційної інстанції, переглядаючи судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги у відповідності до ч.1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України, дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що згідно з наказом Головного управління ДФС у Полтавській області від 01.08.2019 р. № 2036 та направлень № 2353, № 2354 від 05.08.2019 року на підставі пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податково кодексу України проведено фактичну перевірку АЗС, що знаходиться за адресою: Полтавська область, м. Пирятин, автошлях Київ-Харків-Довжанський 151 км + 800 м., та належить підприємству об`єднання громадян "Підприємство "Альфа" Харківської обласної спілки інвалідів Афганістану".
За результатами перевірки складено акт від 07.08.2019 року за № 129/16/31/40/40496570.
Під час перевірки контролюючим органом згідно з контрольними стрічками встановлено факт реалізації пального за 01.08.2019 р., 02.08.2019 р. та 04.08.2019 р., а саме: 10 літрів бензину А-92 (код УКТЗЕД 271012419) за ціною 27,00 грн. за літр, на суму 270,00 грн. (чек № 40784 від 01.08.20190; 28,5 літрів дизельного пального (код УКТЗЕД 2710194300) за ціною 25,60 грн. за літр на суму 729,60 грн. (чек № 40835 від 02.08.2019); 20 літрів скрапленого газу (код УКТЗЕД 2711139700) за ціною 11,70 грн. за літр, на суму 234,00 грн. (чек № 40909 від 04.08.2019) без наявності ліцензій на роздрібну торгівлю.
На підставі акта перевірки ГУ ДФС у Полтавській області винесено податкове повідомлення-рішення від 20.08.2019 року № 0000844001, згідно якого до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 250000 грн. за роздрібну торгівлю пальним без наявності ліцензії.
Позивач, не погоджуючись з вищезазначеним податковим повідомленням-рішенням, звернувся зі скаргою до ДПС України. За результатами розгляду скарги прийнято рішення ДПС України від 21.11.2019 р. №10306/6/99-00-08-05-05, яким залишено без змін податкове повідомлення-рішення №0000844001 від 20.08.2019 р., а скаргу без задоволення.
Не погоджуючись із зазначеним податковим повідомленням-рішенням позивач звернувся до суду з позовом.
Залишаючи позов без задоволення, суд першої інстанції виходив із законності та обґрунтованості прийнятого відповідачем податкового повідомлення-рішення, оскільки матеріалами справи підтверджено здійснення позивачем реалізації пального за відсутності відповідної ліцензії, що є порушенням ст.15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових ви та пального», за яке передбачена відповідальність ст.17 зазначеного Закону.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції з таких підстав.
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право: проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до пп. 61.1 ст. 61 Податкового кодексу України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
У відповідності до пп. 62.1.3 п. 62.1 ст. 62 Податкового кодексу України податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Згідно з п. 75.1 ст.75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Відповідно до п. 80.1 ст. 80 Податкового кодексу України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Згідно з п. п. 80.2.6 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, у разі у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3.
Зі змісту позовних вимог та апеляційної скарги встановлено, що позивач не погоджується з наказом на проведення фактичної перевірки, неправомірне проведення перевірки обґрунтовує незгодою з наказом від 01.08.2019 р. №2036. Також позивач зазначає, що фактично допуск посадових осіб податкового органу до проведення фактичної перевірки не здійснився. Таким чином, позивач обґрунтовує підставу для скасування податкового повідомлення-рішення протиправністю процедури проведення фактичної перевірки.
Разом з тим, позовних вимог про скасування наказу від 01.08.2019 р. №2036 позивачем не заявлено. Позивачем не було оскаржено, ані в даній справі, ані в іншій адміністративній справі, наказ на проведення перевірки Підприємства об`єднання громадян "Підприємство "АЛЬФА" Харківської обласної спілки інвалідів Афганістану" від 01.08.2019 р. №2036. 
Відповідно статті 81 Податкового кодексу України, в наказі про проведення перевірки зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.
З матеріалів справи встановлено, що наказ про проведення фактичної перевірки № 2036 від 01.08.2019 р. містить: найменування контролюючого органу - ГУ ДПФ у Полтавській області; адресу об`єкту перевірки: Полтавська область, м. Пирятин, автошлях Київ-Харків-Довжанський 151 км + 800 м; мету перевірки: контроль за обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та палива, наявності ліцензій, свідоцтв; вид перевірки: фактична; підставу для проведення перевірки - п. 20.1.4 ст. 20, п. 75.1. ст. 75, пп. 80.2.5 п. 80.2. ст. 80 , п. 82.3. ст. 82 Податкового кодексу України; найменування та реквізити суб`єкта господарювання - підприємство об`єднання громадян "Підприємство "Альфа" Харківської обласної спілки інвалідів Афганістану"; тривалість перевірки - 10 діб; період діяльності, який буде перевірятися - з 01.07.2019 р. по дату закінчення перевірки. Наказ Головного управління ДФС у Полтавській області від 01.08.2019 р. №2036 підписаний начальником С. Садовим та на наказі наявна печатка контролюючого органу. 
Згідно із пп. 17.1.7 п. 17.1 ст. 17 Податкового кодексу України платник податків має право оскаржувати в порядку, встановленому цим Кодексом, рішення, дії (бездіяльність) контролюючих органів (посадових осіб).
Виходячи з наведеного, платниками податків до суду можуть бути оскаржені рішення, дії, бездіяльність суб`єктів владних повноважень, які порушують права, свободи та інтереси. При цьому ці рішення, дія або бездіяльність у будь-якому випадку повинні бути такими, які породжують, змінюють або припиняють права та обов`язки у сфері публічно-правових відносин. 
Колегія суддів встановила, що позивачем заявлені позовні вимоги про скасування податкового повідомлення - рішення, яке прийняте за результатами фактичної перевірки, вказані вимоги позивач обґрунтовує фактично незгодою з наказом від 08.08.2019 р. №2036 на проведення фактичної перевірки та неправомірними діями відповідача по проведенню перевірки. При цьому позовні вимоги про скасування наказу та визнання дій по проведенню перевірки протиправними в даному позові не заявлено.
Отже, предметом розгляду даної справи є саме спірне податкове повідомлення - рішення, та наявність або відсутність порушень податкового законодавства, допущених позивачем,  за які застосовано відповідні санкції.   
Колегія суддів встановила, що позивачем допущено посадових осіб ГУ ДФС у Полтавській області до проведення фактичної перевірки без зауважень щодо неможливості проведення такої перевірки. Фактична перевірка позивача реально проведена та за її результатами складено акт від 06.08.2019 року, у присутності працівника позивача (оператора АЗС) ОСОБА_1 , який допустив працівників податкового органу до перевірки, отримав примірник акта перевірки 07.08.2019 року, та зазначив, що заперечень до акта перевірки немає. 
Посадовими особами відповідача перед початком перевірки пред`явлені службове посвідчення, направлення на проведення перевірки  та наказ вручено оператору ОСОБА_1 , про що свідчить його особистий підпис. 
У відповідності до пункту 81.2 статті 81 Податкового кодексу України уповноваженою особою платника податків під час фактичної перевірки є особи, які фактично проводять розрахункові операції.
Позивач не спростовує того факту, що ОСОБА_1 є оператором АЗС. Колегія суддів зазначає, що в спірних правовідносинах оператори АЗС, як працівники позивача під час виконання своїх трудових обов`язків з продажу палива, виступають виключно як представники позивача, і саме позивач несе відповідальність за дії своїх працівників, які вчиняються ними під час виконання таких трудових обов`язків. 
Отже, позивач не скористався своїми правами, передбаченими статтею 81 Податкового кодексу України, в частині не допуску представників відповідача до перевірки, що виключає його посилання на порушення процедури перевірки, які жодним чином не підтверджуються.
Відтак, позови платників податків, спрямовані на оскарження рішень (у тому числі наказів про призначення перевірки), дій або бездіяльності контролюючих органів щодо призначення та/або проведення перевірок можуть бути задоволені лише в тому разі, якщо до моменту винесення судового рішення не відбулося допуску посадових осіб контролюючого органу до спірної перевірки. Тобто, саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного та необґрунтованого здійснення податкового контролю щодо себе. Водночас, допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні податкової перевірки. Таким чином, наказ є актом одноразового застосування та вичерпує свою дію фактом його виконання.
Враховуючи факт допущення позивачем посадових осіб контролюючого органу до перевірки, у спірних відносинах актом, що має певні правові наслідки, породжує права та обов`язки для платника податків, є податкове повідомлення-рішення податкового органу (акт індивідуальної дії), прийняте за результатами проведеної перевірки.
Аналогічна правова позиція висловлена висновками Верховного Суду, викладеними в постанові від 21.02.2019 по справі № 820/5481/17.
На підставі викладеного, колегія суддів вважає необґрунтованими доводи позивача про протиправність проведення фактичної перевірки, як підстави скасування податкового-повідомлення рішення від 20.08.2019 р. № 0000844001.
Стосовно посилання позивача в апеляційній скарзі на правовий висновок Верховного Суду у постанові від 21.02.2020 у справі №826/17123/18, колегія суддів зазначає наступне. 
Відповідно до правового висновку, викладеного у вказаній постанові Верховного Суду, незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
При цьому, колегія суддів зазначає, що предметом позову у справі №826/17123/18 було, серед іншого, визнання протиправним та скасування наказу на проведення перевірки.
Разом з тим, у даних спірних відносаних, предметом спору є визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 20.08.2019 р. № 0000844001. Наказ на проведення перевірки, в якому зазначені підстави для її проведення ПОГ "Підприємство "АЛЬФА" Харківської обласної спілки інвалідів Афганістану" не оскаржує. 
Згідно з ч. 5 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції не може розглядати позовні вимоги та підстави позову, що не були заявлені в суді першої інстанції.
Враховуючи різні предмети та підстави позову, колегія суддів не враховує при вирішенні зазначеного спору висновок, викладений у постанові Верховного Суду від 21.02.2020 по справі №826/17123/18.
З матеріалів справи встановлено, що перевіркою встановлено факти реалізації позивачем у період з 01.08.2019 р., 02.08.2019 р. та 04.08.2019 р. пального без ліцензії.
В матеріалах справи відсутні докази того, що станом на 01.08.2019 р., 02.08.2019 р., 04.08.2019 р. у позивача була наявна діюча ліцензія на роздрібну торгівлю пальним.  
Колегія суддів зазначає, що Законом України від 23 листопада 2018 року № 2628-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів" внесено зміни до Закону України від 19 грудня 1995 року № 481 "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" (далі - Закон № 481), зокрема запроваджено ліцензування видів господарської діяльності з виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним. Зазначені зміни набирають чинності з 1 липня 2019 року.
Оскільки основним видом господарської діяльності позивача є роздрібна торгівля пальним, тому він був зобов`язаний завчасно, тобто до 1 липня 2019 року отримати відповідну ліцензію.
Відповідно до підпункту 212.3.4 пункту 212.3 статті 212 Податкового кодексу України, особи, які здійснюватимуть реалізацію пального або спирту етилового, підлягають обов`язковій реєстрації як платники податку контролюючими органами за місцезнаходженням юридичних осіб, місцем проживання фізичних осіб - підприємців до початку здійснення реалізації пального або спирту етилового.
Відповідно ст.15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових ви та пального», роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин) або тютюновими виробами або пальним може здійснюватися суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій на роздрібну торгівлю. Ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним видаються уповноваженими Кабінетом Міністрів України органами виконавчої влади за місцем торгівлі суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) терміном на п`ять років. Суб`єкти господарювання (у тому числі іноземні суб`єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним на кожне місце роздрібної торгівлі пальним. Імпорт або експорт пального здійснюється за наявності у суб`єкта господарювання, що імпортує або експортує пальне, ліцензії на право виробництва або зберігання, або оптової чи роздрібної торгівлі пальним.
Статтею 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових ви та пального» передбачено, що за порушення норм цього Закону щодо виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями та тютюновими виробами, пальним та зберігання пального посадові особи і громадяни притягаються до відповідальності згідно з чинним законодавством.
До суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі: роздрібної торгівлі пальним без наявності ліцензії - 250000 гривень.
Оскільки матеріалами справи підтверджено, що позивачем було здійснено реалізацію пального 01.08.2019 р., 02.08.2019 р. та 04.08.2019 р. за відсутності відповідної ліцензії, що є порушенням ст.15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових ви та пального», за що передбачена відповідальність ст.17 зазначеного Закону, тому колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що відповідачем обґрунтовано прийнято податкове повідомлення-рішення. 
В силу ч.2 ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідно до п.п. 1, 3 ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, серед іншого, чи прийняті вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення. При розгляді справи встановлено, що при прийнятті податкове повідомлення-рішення від 20.08.2019 р. № 0000844001, відповідач діяв у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з врахуванням всіх обставин справи. 
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що позовні вимоги є безпідставними та не підлягають задоволенню.
Відповідно до ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Згідно з ч. 1 ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За таких обставин, колегія суддів, переглянувши у межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, вважає, що суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи, ретельно дослідив наявні докази, дав їм належну оцінку та прийняв законне та обґрунтоване рішення у відповідності з вимогами норм матеріального та  процесуального права. Доводи апеляційної скарги, з наведених підстав, висновків суду не спростовують.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу підприємства об`єднання громадян "Підприємство "Альфа" Харківської обласної спілки інвалідів Афганістану" залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 12.03.2020 року у справі № 520/13805/19 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України. 

Головуючий суддя 		О.М. Мінаєва	
Судді	   	З.О. Кононенко    Я.М. Макаренко   	
Повний текст постанови складено  24.02.2021 року