ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 лютого 2021 року 
м. Київ
справа № 818/237/17
адміністративне провадження № К/9901/33037/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Пасічник С.С., 
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу ОСОБА_1 на постанову Сумського окружного адміністративного суду від 01.06.2017 (суддя - О.М. Кунець) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 08.08.2017 (колегія суддів: Я.В. П`янова, В.В. Зеленський,  І.С. Чалий) у справі за позовом ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у м. Сумах Головного управління ДФС у Сумській області про визнання протиправними та скасування   податкових повідомлень - рішень, 
                                                                 
ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 звернулась до Сумського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у м. Сумах Головного управління ДФС у Сумській області, в якому просила визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №0019031304 від 16.11.2016, яким нараховано грошове зобов`язання в сумі 107450,35грн., та №0019051304 від 16.11.2016, яким нараховано грошове зобов`язання в сумі 8115,88 грн. 
В обґрунтування заявлених позовних вимог зазначено, що нею було погашено заборгованість за кредитним договором № 014/9807/74/86325 від 05.09.2008 в добровільному порядку і тому 11.11.2015 був укладений Договір про припинення зобов`язань за кредитним договором №014/9807/74/86325, що укладений між ПАТ «Райффайзен Банк Аваль» (далі - Банк) та нею. Договір про припинення кредитних зобов`язань за кредитним договором укладався виключно в зв`язку з виконанням позичальником умови кредитора, що полягала у сплаті на користь кредитора заздалегідь обумовленої суми коштів в розмірі, еквівалентному 10 000 доларів США на дату здійснення оплати. Зобов`язання по кредитному договору були припинені не в зв`язку з прощенням кредитором боргу позивача, а в зв`язку зі сплатою позивачем кредитору відступного у вигляді грошових коштів в сумі, еквівалентній 10 000 доларів США, тобто, в порядку ст. 600 ЦК України. Тобто прощення кредиту не відбулось, а тому позивач не отримав додаткового блага, яке підлягає оподаткуванню згідно із нормами Податкового кодексу України (далі - ПК України). 
Постановою Сумського окружного адміністративного суду від 01.06.2017, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 08.08.2017 у задоволені позову відмовлено.  
Мотивуючи своє рішення, суд першої інстанцій, з чим погодився суд апеляційної інстанції зауважив, що відповідач правомірно визначив по відношенню до позивача спірними податковими повідомленнями-рішеннями суми податку, визначеного з додаткового блага, яке було отримано за наслідками прощеної Банком суми по кредиторському договору. 
Не погоджуючись з рішенням судів попередніх інстанцій позивач подав касаційну скаргу, в яких він просив їх скасувати, позов задовольнити.   Доводи касаційної скарги аналогічні позовним вимогам та доводам апеляційної скарги.
          В письмовому запереченні, які надійшли до Вищого адміністративного суду України відповідач просив залишити касаційну скаргу позивача без змін, а оскаржувані рішення без задоволення. 
          Переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційних скарг, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи й правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги позивача, з огляду на наступне.
          Судами встановлено, що 05.09.2008 між ОСОБА_1 та Банком укладено кредитний договір №014/9807/74/86325, за умовами якого кредитор надав позичальнику грошові кошти в сумі 30 000 доларів США для придбання однокімнатної квартири АДРЕСА_1 , а позичальник зобов`язався повернути кредитору отриману суму кредиту та сплатити відсотки за користування кредитом.
11.11.2015 між сторонами вищевказаного Кредитного договору укладено Договір про припинення зобов`язань за Кредитним договором № 014/9807/74/86325 від 05.09.2008. Пунктом 2 вказаного договору передбачено припинення зобов`язань позичальника за кредитним договором внаслідок звільнення кредитором останнього від сплати боргових зобов`язань (прощення боргу). Факт ознайомлення з умовами договору посвідчено підписом позивача. 
Листом від 14.04.2016 №04-20/584 Банк (за формою №1-ДФ) повідомив ДПІ у м. Сумах, що ним було нараховано дохід у вигляді анулювання (прощення) заборгованості за кредитом позичальникам, зокрема й громадянці ОСОБА_1 . Зазначене прощення здійснювалося з укладанням договору про припинення зобов`язань за кредитним договором № 014/9807/74/86325 від 05.09.2008.
Також, Банк повідомив ОСОБА_1 , що відповідно до пункту 164.2.17 «д» пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України, у разі якщо кредитор повідомляє платника податку - боржника про анулювання (прощеного) боргу та включає суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощено), такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній декларації.
18.05.2016 ДПІ у м. Сумах звернулась до ОСОБА_1 про необхідність задекларувати додаткове благо (списання кредиту) або надати інформацію для спростування отримання у 2015 році доходу у вигляді анулювання кредитної заборгованості.
Оскільки позивачем не було виконано обов`язок з декларування додаткового блага у вигляді анулювання кредитної заборгованості, ДПІ у м. Сумах Головного управління ДФС у Сумській області видало наказ №892 від 07.10.2016 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки дотримання вимог податкового законодавства з питань правильності обчислення повноти і своєчасності сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору з отриманих доходів за 2015 рік.
На підставі наказу про проведення перевірки, позивачу направлено повідомлення про проведення перевірки №875 від 07.10.2016.
31.10.2016 за результатами проведеної перевірки було складено акт перевірки №000463/18-19-13-01/ НОМЕР_1 та встановлено, що в 4 кварталі 2015 році громадянкою ОСОБА_1 отримано додаткове благо, яке виникло в результаті анулювання кредитором боргу в розмірі 432846,39 грн., що підтверджується податковим розрахунком сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ) та листом від Банку від 14.04.2016 № 04-20/584.
Таким чином, встановлено порушення норм Податкового кодексу України, а саме:
- підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України, в результаті чого ОСОБА_1 занижено податок на доходи фізичних осіб за 2015 рік на суму 85960,28 гривень;
- підпункту 1.1 пункту 16 прим. 1 підрозділу 10 Розділу XX ПК України, в результаті чого ОСОБА_1 занижено суму військового збору за 2015 рік на 6492,70 гривень.
На підставі виявлених порушень, 16.11.2016 ДПІ у м. Сумах прийнято податкове повідомлення-рішення №0019031304 про збільшення суми грошового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування на загальну суму 107450,35 грн.: де основний платіж - 85960,28 грн., штрафна санкція - 21490,07 грн. (а.с.19), та податкове повідомлення-рішення №0019051304 від 16.11.2016 року про збільшення грошового зобов`язання по військовому збору на загальну суму 8115,88 грн., де основний платіж - 6492,70 грн., штрафна санкція - 1623,18 грн. (а.с.20).
Не отримавши результату від поданих заперечень на вказаний акт та скарги на податкові повідомлення-рішення, позивач звернувся до суду із цим позовом, у задоволені якого йому було відмовлено, з чим погоджується Верховний Суд.
Згідно з підпунктами 163.1.1 та 163.1.2 пункту 163.1 статті 163 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).
Відповідно до абзацу другого пункту 164.1 статті 164 ПК України загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Підпунктом 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.
За правилами підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу).
Відповідно до підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).
Перелік додаткових благ, які включаються до оподатковуваного доходу, встановлений підпунктом 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України є вичерпним.
Так, відповідно до підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України (в редакції, чинній до 1 січня 2015 року) до оподатковуваного доходу включаються суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку-боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто про анулювання (прощеного) боргу та включає суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощеного), такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.
Згідно з підпунктом «б» підпункту 164.2.14 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються дохід у вигляді неустойки (штрафів, пені), відшкодування матеріальної або немайнової (моральної) шкоди, крім відсотків, отриманих від боржника внаслідок прострочення виконання ним договірного зобов`язання.
У той же час відносини, що виникають між банком та клієнтом з питань надання кредиту є цивільно-правовими відносинами, які регулюються актами цивільного законодавства України.
Частиною першою статті 1054 Цивільного кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин; далі - ЦК України) передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов`язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов`язується повернути кредит та сплатити проценти.
Згідно зі статтею 605 ЦК України зобов`язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов`язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.
Зміст наведених норм дає підстави для висновку, що додаткове благо визначається як доход у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує доход платника податку. Водночас, в разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.
Таким чином, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує доход платника податку і включається в його оподатковуваний доход. Разом з тим, сума процентів, нарахованих банком за умовами договору за користування кредитом, не є доходами, які призводять до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) процентів, нарахованих за користування кредитом, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку.
Відсутність в підпункті «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України точності щодо визначення додаткового блага у вигляді суми боргу платника податку (процентного), анульованого кредитором за його самосійним рішенням, була усунена шляхом внесення змін Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28 грудня 2014 року №71-VIII, який набрав чинності з 1 січня 2015 року.
Згідно з підпунктом «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України (в редакції, чинній з 1 січня 2015 року) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим під пунктом.
Таким чином, законодавець під додатковим благом розуміє тільки основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, прощені (анульовані) кредитором.
Наведене підтверджується і змінами, які в подальшому внесені до законодавства, зокрема, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань» від 09 квітня 2015 року №321-VIII, який набрав чинності 07 травня 2015 року, редакція підпункту 165.1.55 пункту 165.1 статті 165 ПК України була доповнена абзацом другим, у зв`язку з чим сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності не підлягали включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.
При вирішенні даного спору слід враховувати й положення пункту 56.21 статті 56 ПК України, якими встановлено, що у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.
Таке застосування норм відповідає й основним засадам податкового законодавства, проголошеним у статті 4 ПК України.
Враховуючи наведене, Верховний Суд вважає, що оподатковуваним доходом позивача є лише основна заборгованість за кредитом, прощена (анульована) банком. Прощені (анульовані) банком проценти за користування кредитом не є доходом платника податків, а тому база оподаткування повинна визначатись лише з суми, прощеної (анульованої) банком, яку позивач фактично отримав за банківським кредитом, без врахування інших платежів.
Вказана позиція узгоджується правій позиції Верховного Суду, яка була висловлена під час вирішення аналогічних правовідносин, а саме у постанові  від 10.09.2018, справа №822/4594/13-а, адміністративне провадження №К/9901/1880/18. 
За встановлених у даній справі обставин, Верховний Суд погоджується із рішеннями судів попередніх інстанцій, що прийняті відповідачем податкові повідомлення-рішення є законними. 
Зокрема, суди встановили, що Банк уклав з позивачем договір про припинення зобов`язань за кредитним договором, в якому в одному із пунктів визначено, що відбулось саме прощення боргу основної суми заборгованості за кредитним договором, укладеним з позивачем в 2008 році. При цьому було також установлено, що в такому договорі про припинення зобов`язань за кредитним договором позивач повідомлявся про необхідність декларування такої суми додаткового блага згідно із приписами наведеної статті 164 ПК України. Договір про припинення зобов`язань за кредитним договором підписаний позивачем, а тому останній вважається таким, що повідомлений у належний спосіб. 
Доводи представника позивача, про те що прощення боргу основної суми заборгованості не відбулось, а було передано Банку 10000 дол. США відступних не заслуговують увагу, так як позивач підписала власноручно договір про припинення зобов`язань за кредитним договором, в якому зазначено про те, що мало місце саме прощення боргу. Тобто позивач отримала додаткове благо у зв`язку із анулюванням частини кредиторських зобов`язань. 
          З огляду на зазначене, Верховний Суд погоджується із рішеннями судів попередніх інстанцій про відмову у задоволені позову. 
          При цьому Верховний Суд зважає на доводи позивача в касаційній скарзі про те, що суд першої інстанції в порушення норм процесуального права не розглянув клопотання про витребування від Банку певних документів. Однак, наявність такого порушення, з огляду на дії суду першої інстанції по неодноразовому зупиненню провадження у даній справі за ініціативи сторони позивача саме для отримання від Банку на адвокатський запит та на звернення позичальника (позивача) документів, які представник просив витребувати в згадуваному клопотанні, а також обсягу встановлених судовим розглядом обставин справи, не може бути єдиною підставою для скасування законних рішень судів попередніх інстанції. Натомість обов`язок суду  сприяти сторонам у витребувані документів виникає тоді, коли сторони самостійно не мають такої можливості з об`єктивних причин. В інших випадках, сторони користуються свободою в надані суду доказів.
Згідно частини 1 статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 344, 345, 349, 350, 352, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд -

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення,  постанову Сумського окружного адміністративного суду від 01.06.2017 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 08.08.2017 - залишити без змін.
          2. Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	В.П. Юрченко І.А. Васильєва   С.С. Пасічник