ПОСТАНОВА
Іменем України

18 лютого 2021 року 
Київ
справа №520/1376/2020
адміністративне провадження №К/9901/16160/20

Колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду:
суддя-доповідач          Гусак М.   Б.,
судді Гімон М.   М., Усенко Є.   А.,

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 6 березня 2020 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 26 травня 2020 року у справі №520/1376/2020 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Науково-виробниче підприємство «СИГНАЛ» до Головного управління ДПС у Харківській області про визнання протиправним та скасування наказу,

УСТАНОВИЛА:

У лютому 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Науково-виробниче підприємство «СИГНАЛ» (далі - ТОВ «СИГНАЛ») звернулось до суду з позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДПС у Харківській області від 21 грудня 2019 року №   3174 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки діяльності ТОВ «СИГНАЛ».

На обґрунтування позову посилалося на те, що внаслідок відсутності законних підстав для проведення перевірки, наказ про її проведення є протиправним та підлягає скасуванню.

Харківський окружний адміністративний суд рішенням від 6 березня 2020 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 26   травня 2020 року, адміністративний позов задовольнив.

Не погодившись із зазначеними судовими рішеннями, Головне управління ДПС у Харківській області подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права судами при розгляді справи, просить скасувати ухвалені у справі судові рішення й ухвалити нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.

ТОВ «СИГНАЛ» подало відзив на касаційну скаргу, в якому вказує на законність та обґрунтованість ухвалених у справі судових рішень та просить залишити ці рішення без змін.

Перевіривши наведені в касаційній скарзі та відзиві на неї доводи, обґрунтованість оскаржуваних судових рішень, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з таких підстав. 

Суди попередніх інстанцій встановили, що 21 грудня 2019 року Головним управлінням ДПС у Харківській області на підставі підпункту 20.1.4 п. 20.1 статті 20, пункту 41.1 статті 41, пунктів 61.1, 61.2 статті 61, підпункту 62.1.3 пункту 62.1 статті 62, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпунктів 78.1.1, 78.1.4 пункту 78.1 статті 78, статті 79 Податкового кодексу України (далі - ПК України), а саме у зв`язку з ненаданням ТОВ «СИГНАЛ» у запитуваному обсязі пояснень на письмові запити Головного управління ДФС у Харківській області від 28 серпня 2017 року №14683/10/20-40-14-12-18, від 23   січня 2019 року № 3613/10/20-40-14-12-15 та запитів Головного управління ДПС у Харківській області від 19 вересня 2019 року № 1737/10/20-40- 05-18-15, від 29 серпня 2019 року №42270/10/20-40-14-12-15, видано наказ №   3174 на проведення документальної позапланової невиїзної перевірки діяльності ТОВ «СИГНАЛ» із 6   лютого 2020 року тривалістю 5 робочих днів.

Вважаючи дії відповідача протиправними, ТОВ «СИГНАЛ» звернулось до суду з цим позовом.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з судженням якого погодився апеляційний суд, виходив із того, що відповідач як суб`єкт владних повноважень, не довів обґрунтованості прийняття спірного наказу.

Відповідно до частини першої - третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам судові рішення у цій справі не відповідають з огляду на наступне.

Згідно з інформацією з Єдиного державного реєстру судових рішень Харківський окружний адміністративний суд рішенням від 25 серпня 2020 року (справа №   520/4060/2020; ухвалою апеляційного суду відкрито апеляційне провадження на це рішення за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області, справу призначено до розгляду) визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 13   березня 2020 року №00000610518 та №00000620518, прийняті на основі висновків акта перевірки від 19 лютого 2020 року №   459/20-05-18-09/38634147, складеного за результатом проведеної перевірки на підставі оскаржуваного у справі, що розглядається, наказу Головного управління ДПС у Харківській області від 21 грудня 2019 року №   3174 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки діяльності ТОВ «СИГНАЛ».

Задовольняючи позовні вимоги у справі №520/4060/2020, суд зокрема виходив із того, що скасування судом у справі №520/1376/2020 наказу про призначення податкової перевірки зумовлює втрату юридичної сили усіма матеріалами такої перевірки як добутими без дотримання закону; отримані під час такої перевірки дані не можуть слугувати доказом вчинення особою податкового правопорушення у розумінні статті 109 ПК України.

Пунктом 19 частини першої статті 4 КАС України визначено, що індивідуальний акт - акт (рішення) суб`єкта владних повноважень, виданий (прийняте) на виконання владних управлінських функцій або в порядку надання адміністративних послуг, який стосується прав або інтересів визначеної в акті особи або осіб, та дія якого вичерпується його виконанням або має визначений строк.

В абзаці 4 пункту 1 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 23 червня 1997 року № 2-зп у справі № 3/35-313 вказано, що «…за своєю природою ненормативні правові акти, на відміну від нормативних, встановлюють не загальні правила поведінки, а конкретні приписи, звернені до окремого індивіда чи юридичної особи, застосовуються одноразово й після реалізації вичерпують свою дію».

У пункті 5 Рішення Конституційного Суду України від 22 квітня 2008 року № 9-рп/2008 в справі № 1-10/2008 вказано, що при визначенні природи «правового акта індивідуальної дії» правова позиція Конституційного Суду України ґрунтується на тому, що «правові акти ненормативного характеру (індивідуальної дії)» стосуються окремих осіб, «розраховані на персональне (індивідуальне) застосування» і після реалізації вичерпують свою дію. 

Таким чином, і за змістом рішення Конституційного Суду України вбачається, що оскаржувати наказ після його реалізації не можливо, оскільки такий вже трансформувався в іншу якість - перевірку, акт, податкові повідомлення-рішення тощо.

Окрім того, Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду за результатами розгляду справи № 826/17123/18 ухвалила постанову від 21 лютого 2020 року (К/9901/25669/19), в якій сформулювала правовий висновок, відповідно до якого у разі, якщо контролюючим органом була проведена перевірка на підставі наказу про її проведення і за наслідками такої перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення чи інші рішення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження після допуску платником податків посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки не є належним способом захисту права платника податків, оскільки наступне скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Належним способом захисту порушеного права платника податків у такому випадку є саме оскарження рішення, прийнятого за результатами перевірки.

Водночас ця судова палата сформулювала правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 18 листопада 2020 року у справі №   813/5892/15 також звернула увагу на те, що наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, зокрема допуском посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки, за результатом якої складено акт та винесено податкові повідомлення-рішення.

На момент звернення ТОВ «СИГНАЛ» з позовом про скасування наказу, останній не був реалізований, однак на час ухвалення рішення судом першої інстанції оскаржуваний наказ вже було реалізовано шляхом проведення перевірки та оформлення акта перевірки, а на час перегляду цієї справи в апеляційному порядку - вже й прийняттям податкових повідомлень рішень.

Таким чином, висновки судів про наявність підстав для задоволення позову щодо скасування наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки діяльності ТОВ «СИГНАЛ», на підставі якого проведено перевірку, оформлено акт перевірки, за наслідками якої прийняті податкові повідомлення-рішення, суперечить вимогам законодавства.

За правилами частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

При цьому згідно з частиною третьою цієї статті суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, передбачені пунктами 1,   4-7   частини третьої статті 353,   абзацом другим   частини першої статті 354 цього Кодексу, а також у разі необхідності врахування висновку щодо застосування норм права, викладеного у постанові Верховного Суду після подання касаційної скарги.

Оскільки постанова Великої Палати Верховного Суду, висновки якої необхідно врахувати, ухвалена 18 листопада 2020 року, тобто після подання касаційної скарги (30 червня 2020 року), суд у даному випадку не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги.

За правилами пункту 3 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.

Ураховуючи наведене, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з ухваленням нового - про відмову у задоволенні позову. 

Керуючись статтями 341, 349, 351, 355, 356, 359 КАС України, колегія суддів

ПОСТАНОВИЛА:

1. Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області задовольнити.

2. Постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 26 травня 2020 року та рішення Харківського окружного адміністративного суду від 6 березня 2020 року скасувати, у задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Науково-виробниче підприємство «СИГНАЛ» відмовити.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                М.   Б. Гусак

Судді:                                                                                                     М.   М. Гімон

                                                                                                    Є.   А. Усенко