ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 березня 2021 року 
м. Київ
справа № 813/4340/16
адміністративне провадження № К/9901/53808/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Пасічник С.С., 
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Галицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 14 листопада 2017 року (суддя Гулкевич І.З.) та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 21 травня 2018 року (головуючий суддя Онишкевич Т.В., судді: Іщук Л.П., Обрізко І.М.) у справі №813/4340/16 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Готель «Асторія» до Галицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Готель «Асторія» (надалі - позивач, підприємство, товариство, платник податків) звернулось до Львівського окружного адміністративного суду із позовом до Галицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області (надалі - відповідач, податковий орган, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати повністю податкові повідомлення-рішення від 7 червня 2016 року №0003181202,  №0003191202 та від 29 серпня 2016 року №0008611540; зобов`язати відповідача задовольнити повністю заявку позивача щодо отримання бюджетного відшкодування за березень 2016 року.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що висновки контролюючого органу про порушення підприємством вимог податкового законодавства є необґрунтованими та базуються виключно на припущеннях про нереальність здійснення господарських операцій, натомість у позивача наявні всі первинні документи, які підтверджують здійснення господарських операцій з його контрагентами та свідчать про відсутність порушень податкового законодавства з боку позивача. 
Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 14 листопада 2017 року адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Галицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області від 7 червня 2016 року №0003181202, №0003191202 та від 29 серпня 2016 року №0008611540. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Частково задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з реальності здійснення господарських операцій позивача з його контрагентами внаслідок підтвердження таких операцій належними первинними документами бухгалтерського та податкового обліку. Також судом зазначено про відсутність підстав для задоволення вимоги про зобов`язання відповідача задовольнити повністю заявку підприємства щодо отримання бюджетного відшкодування за березень 2016 року, оскільки нормами прямої дії Закону на відповідача покладений обов`язок формування Тимчасового реєстру заяв про повернення сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість.
Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 21 травня 2018 року апеляційну скаргу податкового органу задоволено частково,  скасовано постанову Львівського окружного адміністративного суду від 14 листопада 2017 року та ухвалено нову, якою позов задоволено частково. Визнано протиправними і скасовано податкові повідомлення-рішення Галицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області від 29 серпня 2016 року №0008611540 та від 7 червня 2016 року №0003181202 у частині зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 413493,01  грн та застосування штрафних (фінансових) санкції у розмірі 206746,50 грн. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Рішення суду апеляційної інстанції мотивовано тим, що позивачем надані необхідні первинні документи, які відповідають вимогам статей  1, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», та відображають реальність господарських операцій з його контрагентами, що є підставою для формування податкового обліку позивачем відповідно до пунктів 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України. Твердження податкового органу про відсутність у контрагентів позивача необхідної для ведення господарської діяльності кількості працівників, технічних, транспортних, інших виробничих ресурсів, саме по собі не свідчить про безтоварність угод поставки з позивачем. Податкове повідомлення-рішення від 7 червня 2016 року № 0003191202, яке частково скасоване рішенням Головного управління ДФС від 16 серпня 2016 року за № 4122/10/13-01-10-01-05, на час подання даного адміністративного позову було відкликане з часу отримання позивачем податкового повідомлення-рішення від 29 серпня 2016 року №0008611540, а отже не створювало для нього жодних правових наслідків. Позивач погодився із позицією податкового органу, викладену у акті перевірки щодо зменшення розміру бюджетного відшкодування по господарським операціям з Товариствами з обмеженою відповідальностями «Сахара» та  «Ізамет-Україна-Комплект» на загальну суму 17360,77 грн та у суду першої інстанції не було належних правових підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 7 червня 2016 року №0003181202 в цій частині.
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач звернувся з касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Львівського окружного адміністративного суду від 14 листопада 2017 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 21 травня 2018 року в частині задоволених позовних вимог і ухвалити нове рішення, яким у задоволені позовних вимог відмовити повністю. 
В обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач посилається на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального права. Посилається на ненадання правильної оцінки обставинам справи та не підтвердженням реальності господарських операцій щодо придбання товару, та  неврахування судами фактичної неможливості здійснення господарських операцій контрагентами позивача у зв`язку із відсутністю відповідних технічних, транспортних, трудових, виробничих та інших ресурсів, необхідних для виконання умов договорів. Зауважує про наявність кредиторської заборгованості за отримані товари за укладеними договорами з контрагентами та відсутність сплати податку на додану вартість до бюджету за такими господарськими операціями.
Позивачем відзив або заперечення на касаційну скаргу не надано, що не перешкоджає її розгляду. 
Верховний Суд, переглянувши рішення апеляційного суду в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги з таких мотивів.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що податковим органом проведено камеральну перевірку даних, задекларованих підприємством  у податковій звітності з податку на додану вартість за податковою декларацією з податку на додану вартість від 19 квітня 2016 року №9060064002 за березень 2016 року, про що складено акт від 20 травня 2016 року №944/40/13-04-12-02/35444206 (надалі - акт перевірки).
На підставі акта перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 7 червня 2016 року форми «В1» №0003181202, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 430 853,79 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 215 426,89 грн; форми «В4» №0003191202, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 978865,74 грн та застосовано штрафні санкції (штраф) в сумі 244716,44 грн.
Актом перевірки встановлено порушення підприємством пункту 192.1 статті 192, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, внаслідок чого завищено суму податку на додану вартість, задекларовану до відшкодування на рахунок платника у банку за березень 2016 року у сумі 963631 грн, та завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, у розмірі 446089 грн.
Не погодившись з прийнятими рішеннями, платник податків оскаржив їх в адміністративному порядку. У ході розгляду скарги Головним управлінням ДФС згідно з підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України доручено податковому органу провести документальну позапланову перевірку позивача з питань, що стали предметом оскарження.
За результатами проведеної документальної позапланової перевірки позивача складено акт від 10 серпня 2016 року № 1792/13-04-12-02/35444206 (надалі - акт документальної перевірки), в якому зроблено висновок про порушення підприємством вимог пункту 44.1 статті 44, статті 201, пункту 198.3 статті 198, пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, внаслідок чого завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у розмірі 1896494,80 грн та завищено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на рахунок платника в розмірі 413493,01 грн.
Рішенням Головного управління ДФС про результати розгляду скарги від 16 серпня 2016 року за № 4122/10/13-01-10-01-05 залишено без змін податкове повідомлення-рішення від 7 червня 2016 року №003181202; скасовано податкове повідомлення-рішення від 7 червня 2016 року №0003191202 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 30771,54 грн, а в іншій частині залишено без змін; зменшено від`ємне значення податку на додану вартість за березень 2016 року на 1160583,27 грн.
На підставі цього рішення контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 29 серпня 2016 року форми «В4» №0008611540, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 2139449,01 грн та застосовано штрафні санкції (штраф) в сумі 213944,90 грн.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що між позивачем (замовник) та Приватним підприємством «Патронат» (підрядник) укладено договір підряду від 10 серпня 2011 року № 10-08/11, за умовами якого підрядник зобов`язується на свій ризик виконати на об`єкті нерухомого майна замовника - нежитловій будівлі за адресою: м. Львів, вул. Городоцька, 15, загальнобудівельні роботи, а замовник - прийняти і оплатити виконані роботи. Замовник приймає виконані роботи шляхом підписання акту приймання виконаних будівельних робіт та оплачує виконані роботи на умовах даного договору. Загальна сума договору складає 200000 грн. (в тому числі податок на додану вартість у розмірі 33333,33 грн.), авансовий платіж - 25000 грн. Додатковими угодами змінювалась загальна сума договору та відповідно до додаткової угоди від 27 березня 2012 року загальна сума договору за попередніми розрахунками становить 8000000 грн, в тому числі податок на додану вартість у розмірі 20% - 1333333,33 грн. Визначено дату початку робіт - 5 вересня 2011 року та дату завершення робіт та їх приймання замовником - не пізніше 30 червня 2012 року з правом дострокового виконання робіт підрядником».
Між позивачем (замовник) та Приватним підприємством «Патронат» (підрядник) укладено договір підряду від 26 вересня 2012 року №250912, за умовами якого підрядник зобов`язується за завданням замовника на свій ризик виконати та здати замовнику в установлений договором строк комплекс оздоблювальних робіт об`єкта. Підрядник отримує за виконану роботу оплату у розмірі 4 333 333,33 грн та податок на додану вартість у сумі 20% - 866 666,67 грн; разом з податком на додану вартість у розмірі 5 200 000 грн. 
На підтвердження реальності господарських операцій за вказаними договорами позивачем до матеріалів справи долучено копії податкових накладних, платіжних доручень, актів приймання виконаних будівельних робіт. 
Судами також встановлено, що між позивачем (покупець) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Новокаховський електромашинобудівний завод (постачальник) укладено договори поставки від 26 січня 2012 року № 25,  21 лютого 2012 року № 21/02, від 29 вересня 2012 року №58-12. 
На підтвердження реальності операції за договорами до матеріалів справи долучено копії видаткових та податкових накладних.
Судами також встановлено, що 28 вересня 2012 року позивач за договором поставки від 21 лютого 2012 року №21/02 здійснив часткову оплату в розмірі 550 000 грн, чим зменшив заборгованість до 895065,39 грн.
В 2013 році між керівниками позивача та контрагента була досягнута усна домовленість про відтермінування оплати заборгованості, оскільки у позивача були відсутні кошти на оплату товару.
Між первісним кредитором - Товариством з обмеженою відповідальністю «Новокаховський Електромашинобудівний завод» та новим кредитором Публічним акціонерним товариством «Закритий не диверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд «Сордант» укладено договори про відступлення права вимоги від 13 лютого 2015 року № 1302/15.2 (з метою погашення заборгованості позивача за договором від 27 вересня 2012 року №58-12 на суму 1320000 грн); №1302/15.3 (з метою погашення заборгованості за договором від 21 лютого 2012 року №21/02 на суму 895065,39 грн);  №1302/15.4 (з метою погашення заборгованості за договором від 26 січня 2012 року №25 на суму 2728901,81 грн).
Між наведеними сторонами укладено додаткову угоду від 17 травня 2016 року № 1 до договору поставки товару від 26 січня 2016 року № 25, відповідно до якої Публічне акціонерне товариство «Публічний недиверсифікаційний венчурний корпоративний інвестиційний фонд «Сордант» - продавець, від імені, в інтересах та за рахунок якого на підставі Договору про управління активами від 19 серпня 2013 року № 2-КІФ, діє Товариство з обмеженою відповідальністю «Компанія з управління активами «Домініон-капітал», що відповідно до укладеного з Товариством з обмеженою відповідальністю «Новокаховський електромашинобудівний завод» договору про відступлення права вимоги від 13 лютого 2015 року № 1302/15.4, набуває всіх прав та обов`язків продавця за договором поставки товарів від 26 січня 2012 року №25 та позивач погодились, що оплата за цим договором покупцем проводиметься протягом 5 календарних років, починаючи з 1 січня 2027 року, які повинні бути перераховані на розрахунковий рахунок продавця, реквізити якого продавець надасть покупцю завчасно до дати початку повернення коштів.
Між вказаними сторонами укладено додаткові угоди від 17 травня 2016 року №1 до договорів поставки товарів  від 21 лютого 2012 року №21/02 та від 29 грудня 2012 року № 58-12 з аналогічними істотними умовами.
Суд апеляційної інстанції, частково задовольняючи позов, рішення мотивував доведеністю позивачем реальності здійснення господарських операцій з надання послуг та придбання товару у вищезазначених контрагентів з огляду на наявність належних доказів щодо їх фактичного здійснення. Суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що податкове законодавство України не ставить право платника податку на оформлення податкового кредиту в залежність від дій або бездіяльності його контрагентів чи відсутності у контрагентів основних фондів, кваліфікованого персоналу, тощо. 
Також апеляційний суд при прийнятті рішення стосовно кримінального провадження відносно службових осіб підприємств-контрагентів позивача вказав на те, що матеріали справи не містять належних та допустимих доказів наявність судових рішень відносно контрагентів позивача у кримінальних справах.
Проте, суд касаційної інстанції вважає такі висновки суду апеляційної інстанції передчасними з огляду на наступне.
Підпунктом «а» пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України  передбачено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше, зокрема,         дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку.
За приписами підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до  статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Відповідно до пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
За змістом положень пункту 198.6 цієї ж статті не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями, іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Згідно з пунктом 200.1 статті 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Пунктом 200.3 статті 200 Податкового кодексу України встановлено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Відповідно до абзацу «а» пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України,  якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від`ємне значення, то: бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від`ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов`язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем послуг.
Положеннями пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Статтею 2 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»  від 16 липня 1999 року №996-ХІV (надалі - Закон №996-ХІV) визначено, що під економічною вигодою розуміється потенційна можливість отримання підприємством грошових коштів від використання активів. При цьому під господарською операцією розуміється дія або подія яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань власному капіталі, відомості про яку містяться в первинному документі що підтверджує її здійснення. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи (частина перша статті 9 Закону №996-ХІV).
З аналізу наведених норм вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг), здійснюваних для провадження власної господарської діяльності платника податку, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та які відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, та мають підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.
Таким чином, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судом під час вирішення цієї справи.
Однак, судом апеляційної інстанції не досліджено обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення господарських операцій між позивачем та контрагентами. Не досліджено питання щодо фактичної оплати позивачем податку на додану вартість в ціні отриманих послуг та товарно-матеріальних цінностей, з відповідним документальним підтвердженням. 
За податковою інформацією контрагенти позивача не мають достатньої кількості працівників, основних фондів, технічних можливостей, тощо для виконання укладених угод. 
Суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідні підрядні роботи по взаємовідносинам з Приватним підприємством «Патронат» виконувались іншими суб`єктами господарювання за укладеними договорами з контрагентами позивача, посилаючись на пояснення позивача та листування між позивачем та такими суб`єктами господарювання. Але судом не визначено, які саме роботи були виконані та чи співпадають такі види робіт, їх обсяги та об`єми з роботами, передбаченими у договорах підряду, які укладені між позивачем та Приватним підприємством «Патронат».
Суд апеляційної інстанції з цього приводу зазначив, що чинне податкове законодавство України не ставить в залежність податковий облік (стан) певного платника податку від інших осіб, від фактичної сплати контрагентом податку до бюджету, а також від його господарських та виробничих можливостей.
Натомість, Верховний Суд не може погодитись з такими висновками, оскільки апеляційним судом не перевірено доводи податкового органу щодо про відсутність матеріальних, фінансових, трудових ресурсів, технічних та технологічних можливостей таких контрагентів щодо можливості виконання договірних зобов`язань, залучення контрагентами з цією метою третіх осіб та, відповідно, понесення ними витрат, пов`язаних із таким залученням.
Недослідженим є доводи податкового органу на наявність заборгованості за договорами та укладання угод про переуступку боргу за господарськими відносинами позивача з його контрагентами. Недослідженим є факт укладання додаткових угод, за умовами яких Публічне акціонерне товариство «Публічний недиверсифікаційний венчурний корпоративний інвестиційний фонд «Сордант», від імені, в інтересах та за рахунок якого на підставі Договору про управління активами від 19 серпня 2013 року № 2-КІФ, діє Товариство з обмеженою відповідальністю «Компанія з управління активами «Домініон-капітал», що відповідно до укладеного з Товариством з обмеженою відповідальністю «Новокаховський електромашинобудівний завод» договору про відступлення права вимоги від 13 лютого 2015 року № 1302/15.4, набуває всіх прав та обов`язків продавця за договором поставки товарів від 26 січня 2012 року №25 та позивач погодився, що оплата за цим договором покупцем проводиметься протягом 5 календарних років, починаючи лише з 1 січня 2027 року.
Судом апеляційної інстанцій не перевірено використання позивачем придбаних товарів по взаємовідносинам з Товариством з обмеженою відповідальністю «Новокаховський електромашинобудівний завод».
При оцінці податкових наслідків господарських операцій суд не повинен обмежуватися встановленням лише формальних умов застосування платником податків норм шляхом подання первинних документів, що за формою та змістом відповідають законодавчим вимогам, а з урахуванням доводів сторін має дослідити фактичні правовідносини учасників поставок, перевірити дійсний рух активів у процесі виконання операцій та встановити зв`язок складених первинних документів з реальними фактами господарської діяльності.
Суд повинен надати належну правову оцінку доводам позивача та відповідача, оцінити представлені учасниками провадження докази у сукупності та надати належне обґрунтування щодо причин відхилення певних доказів, надання переваги тим чи іншим доводам або доказам. 
Вирішуючи даний спір, суд апеляційної інстанції не надав належної правової оцінки доводам сторін, якими вони доводять або спростовують реальність господарських операцій.
Верховний Суд вважає за необхідне зазначити, що у даній справі дослідженню підлягає реальність господарських операцій, що є підставою для виникнення права на податковий кредит; добросовісність дій платника податку, яка полягає у відповідності вчинених ним дій господарській меті; взаємозв`язок між отриманими товарами (послугами) та використанням їх у господарській діяльності.
Суди у рішеннях посилаються на  рішення Господарського суду Львівської області від 12 жовтня 2016 року у справі № 914/1949/16 за позовом Приватного підприємства «Патронат» до Товариства з обмеженою відповідальністю  «Готель Асторія» про стягнення 5593069,48 грн, яким позовні вимоги задоволено частково, стягнуто з товариства на користь Приватного підприємства «Патронат» суму в розмірі 426715,85 грн та на надання оцінки господарським договорам між позивачем та Приватним підприємством «Патронат» щодо розрахунків за відповідними договорами, та щодо яких контролюючим органом стверджується про їх нереальність. 
З такими висновками Верховний Суд також не погоджується, оскільки судами  не досліджено та не з`ясовано, які саме обставини були встановлені у справі №914/1949/16 та чи було досліджено саме реальність укладених угод, їх виконання та відображення в бухгалтерському та податковому обліках. 
Відповідно до частини 4 статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом. 
Частиною 7 цієї статті визначено, що правова оцінка, надана судом певному факту при розгляді іншої справи, не є обов`язковою для  суду.
Таким чином, колегія суддів вважає, що апеляційним судом необхідно було дослідити встановлені наведеним судовим рішенням обставини та певні факти щодо реальності господарських операцій, за якими у податкового органу виникли сумніви під час проведеної документальної перевірки, а не висновки суду про наявність підстав для задоволення позовних вимог.
Судом апеляційної інстанції не досліджено та не надано оцінку доводам податкового органу щодо наявності кримінального провадження відносно контрагента позивача, не перевірено наявність або відсутність кримінального провадження відносно посадових осіб контрагента позивача, не надано належну оцінку наведеним обставинам та не зазначено, які обставини встановлено або спростовано наявним кримінальним провадженнями та не було перевірено наслідки розслідування або розгляду кримінальної справи.
Факт фіктивності господарської діяльності, або наявність пояснень про непричетність посадових осіб до господарської діяльності не може залишитися неврахованим судом, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю навіть за формального підтвердження її первинними документами та дає підстави для висновку про те, що первинні документи, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані контрагентом, фіктивність господарської діяльності якого встановлена рішенням суду, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому відображення в податковому обліку наслідків такої господарської операції є безпідставним.
Лише встановлення в ході судового розгляду факту узгодженості дій платника податків з недобросовісним постачальником з метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями контрагента може слугувати підставою для висновку про неправомірне формування податкового кредиту з податку на додану вартість.
Судом апеляційної інстанції не досліджено зазначені обставини, на які посилався  відповідач під час розгляду цієї справи. Дослідження таких обставин має значення для правильного вирішення спору, для доведення реальності та правомірності укладення й виконання угод, з якими пов`язане донарахування податкового зобов`язання.
Таким чином, суд апеляційної інстанції дійшов передчасного висновку про підтвердження господарських операцій позивача та правомірність формування податкового кредиту за вказаними операціями.
Оскільки передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, судове рішення підлягає скасуванню з передачею справи на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Під час нового розгляду справи апеляційному суду необхідно врахувати все вище викладене, всебічно і повно з`ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, дослідити докази, якими вони підтверджуються та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.
Верховний Суд не розглядає вимогу скаржника про скасування судового рішення першої інстанції, оскільки це рішення вже було скасовано судом апеляційної інстанції та прийнято нове рішення.
За приписами частин першої і другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України  суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги і на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Відповідно до частини другої  статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України  підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, зокрема, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
У зв`язку з вищенаведеним Верховний Суд визнає, що суд апеляційної інстанції допустив порушення норм процесуального права, та не перевірив доводи апеляційної скарги відповідача, а відтак судами не встановлено в повному обсязі фактичні обставини, що мають значення для справи та не досліджено зібрані у справі докази, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги та направлення справи на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд -
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Галицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області задовольнити частково.
Постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 21 травня 2018 року скасувати в частині визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень Галицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області від 29 серпня 2016 року №0008611540 та від 7 червня 2016 року №0003181202 у частині зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 413493,01  грн та застосування штрафних (фінансових) санкції у розмірі 206746,50 грн, справу №813/4340/16 в цій частині направити на новий розгляд до суду апеляційної інстанції. 
В іншій частині постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 21 травня 2018 року у справі №813/4340/16 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді	В.П. Юрченко І.А. Васильєва   С.С. Пасічник