П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

16 березня 2021 р.	м.Одеса	Справа № 540/1296/20	
Головуючий в 1 інстанції: Бездрабко О.І.
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
судді-доповідача – Шляхтицького О.І.,
суддів: Семенюка Г.В., Домусчі С.Д.,
розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Херсонській області Автономній республіці Крим та місті Севастополі на рішення  Херсонського окружного адміністративного суду  від 11.08.2020 по справі №    540/1296/20 за позовом   товариства з обмеженою відповідальністю "Оріон-Трейд" до   Державної податкової служби України ,    Головного управління Державної податкової служби у Херсонській області Автономній республіці Крим та місті Севастополі про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, –

                                   ВСТАНОВИВ:
Короткий зміст позовних вимог.

У травні 2020 року ТОВ "Оріон-Трейд" звернулась з адміністративним позовом, в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладених Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі від 24.02.2020 № 39304 про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку; 
- зобов`язати комісію з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладених Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі виключити ТОВ "Оріон-Трейд" з Переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку;
-  зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 03.02.2020 р. № 9, від 03.02.2020 р. № 10, від 07.02.2020 р. № 12, подані позивачем 26.02.2020 р.   
В обґрунтування позовних вимог зазначалось, що за результатами господарської діяльності позивачем складено податкові накладні від 03.02.2020 № 9, від 03.02.2020 № 10 та від 07.02.2020 № 12, які 26.02.2020 направлено до податкового органу для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Згідно електронних повідомлень ДПС України № 9035850063, № 9035856258, № 9035945944 податкові накладні прийнято, проте реєстрацію зупинено у зв`язку з тим, що платник податку відповідає вимогам п.8 Критеріїв ризиковості платника податків. В електронному кабінеті позивача є рішення від 24.02.2020 № 39304, прийняте Головним управлінням ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі, відповідно до якого ТОВ "Оріон-Трейд" відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податків, наявна податкова інформація, яка отримана з інформаційних баз даних ДПС України під час виконання завдань і функцій; відповідно до даних ЄРПН не можливо встановити походження (виробника) придбаного товару, який в подальшому реалізується, зазначена інформація визначає ризиковість здійснення господарських операцій. Зазначає, що податковим органом взагалі не зазначена обов`язкова підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Контролюючий орган посилався лише на наявність податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, проте не конкретизує її. Оскаржуване рішення про відповідність позивача критеріям ризиковості не містить будь-яких посилань на дослідження відомостей та даних, зібраних саме органом ДПС. Відтак, контролюючим органом під час прийняття рішень порушено принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень, у зв`язку з чим позивач вважає, що ТОВ "Оріон-Трейд" має бути виключено з Переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, а податкові накладні мають бути зареєстровані.
Державна податкова служба України ( далі - відповідач 1) проти задоволення позову заперечувала, надала до суду першої інстанції відзив, у якому зазначила, що відповідно до податкової інформації, яка отримана з Єдиного реєстру податкових накладних, позивач здійснював реалізацію сухого молока на підприємства реального сектору: ТОВ "Асоціація дитячого харчування" та ТОВ "Новопільський молокозавод". Податковий кредит позивач частково сформував за рахунок операцій з підприємствами з ознаками ризику, а саме: ТОВ "Інфореглант", ТОВ "М-Гранд", ТОВ "Манчего", однак неможливо встановити походження (виробника) придбаного товару, який в подальшому реалізується. Зазначена інформація визначає ризиковість здійснення господарських операцій. Вважає оскаржувані рішення правомірними та такими, що не підлягають скасуванню. Крім того, оскільки позивач не надавав пояснення та копії документів по зупиненим реєстрації податковим накладним, то відсутні підстави для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних від 03.02.2020 № 9, від 03.02.2020 № 10, від 07.02.2020 № 12.

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.

Херсонський окружний адміністративний суд рішенням від 11 серпня 2020 року  позов задовольнив частково.
Визнав протиправним та скасував рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладених Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі від 24.02.2020 р. № 39304 про відповідність Товариства з обмеженою відповідальністю "Оріон-Трейд" (73003, м.Херсон, вул.Михайловича, буд.40/37, офіс 27, код ЄДРПОУ 42408905) критеріям ризиковості платника податку.
Зобов`язав комісію з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладених Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі виключити Товариства з обмеженою відповідальністю "Оріон-Трейд" (73003, м.Херсон, вул.Михайловича, буд.40/37, офіс 27, код ЄДРПОУ 42408905) з Переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У задоволенні решти позовних вимог відмовив.

Короткий зміст вимог апеляційної скарги.

Не погоджуючись з даним рішенням суду, в частині задоволення позовних вимог, Головне управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі подало апеляційну скаргу.
В апеляційній скарзі зазначено, що рішення судом першої інстанції ухвалене з порушенням норм процесуального та неправильним застосуванням норм матеріального права, неповним з`ясуванням судом обставин, що мають значення для справи, невідповідністю висновків суду обставинам справи, недоведеністю обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважав встановленими, у зв`язку з чим просить його скасувати та ухвалити нову постанову, якою у задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.
Апелянт, мотивуючи власну правову позицію, акцентує на таких обставинах і причинах незаконності і необґрунтованості оскаржуваного судового рішення:
- відсутність надання платником податків істотних документів;
- детальний опис процедури зупинення реєстрації податкових накладних з посиланням на відповідні нормативно-правові акти;
- судом першої інстанції не взято до уваги, що дії відповідача щодо внесення до Інтегрованої системи результатів засідання Комісії (за результатами, яка не приймалось рішення про відмову у реєстрації податкової накладної) рівно як і Рішення про внесення платника до Переліку ризикових платників не породжують правових наслідків для платників податків та не порушують їхні права, оскільки розміщена в цій системі інформація є службовою. 
Розглянувши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про відсутність підстав для її задоволення.

Обставини справи.

Суд першої інстанції встановив, що ТОВ "Оріон-Трейд" зареєстровано як юридична особа 22.08.2018, про що в Єдиному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань вчинено запис № 1 499 102 0000 021862. Основним видом економічної діяльності підприємства за КВЕД є 46.90 - неспеціалізована оптова торгівля.
03.02.2020 на виконання укладеної угоди постачання (№ 1 від 03.01.2019 р.) позивачем відвантажено на адресу ТОВ "Асоціація дитячого харчування" товар (молоко знежирене, сироватка молочна суха) відповідно до видаткової накладної від 03.02.2020 р. № 7 на загальну суму 193375 грн., у т.ч. ПДВ на суму 32229,17 грн. Кошти за реалізований ТОВ "Оріон-Трейд" товар частково надійшли 04.02.2020 в сумі 126750 грн. Даний товар позивачем придбано у ТОВ "Ольга-М" (сироватка) та у ТОВ "Манчего" (молоко сухе знежирене), оприбутковано у бухгалтерському обліку згідно прибуткових накладних від 29.01.2020 № 2 та від 16.01.2020 № 5.
На виконання п.201.10 ст.201 ПК України позивачем сформовано податкову накладну від 03.02.2020 № 9 на загальну суму 193375 грн., у т.ч. ПДВ на суму 32229,17 грн. та 26.02.2020 направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
23.01.2020 року між ТОВ "Оріон-Трейд" та ТОВ "Новопільський молокозавод" укладено угоду постачання № 23/01/2020. На виконання п.3.4 даної угоди та відповідно до виставленого рахунку від 03.02.2020 р. № 8 на рахунок ТОВ "Оріон-Трейд" від покупця 03.02.2020, а також 07.02.2020 р. надійшла передплата в сумі 140000 грн. та 58000 грн. відповідно.
Відвантаження товару (молоко сухе знежирене) здійснено за видатковою накладною від 10.02.2020 № 8 на суму 198000 грн. 
Вказаний товар було придбано у ПП "Імперіал Плюс" та оприбутковано у бухгалтерському обліку по прибутковій накладній від 10.02.2020 № 222 на загальну суму 195 120 грн.
На виконання п.201.10 ст.201 ПК України позивачем складено податкові накладні від 03.02.2020 р. № 10 на загальну суму 120200 грн., у т.ч. ПДВ на суму 20033,33 грн., від 07.02.2020 № 12 на загальну суму 58000 грн., у т.ч. ПДВ на суму 9666,67 грн., які 26.02.2020 направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
24.02.2020 р. Головою комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ОСОБА_1 прийнято рішення № 39304 про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника, а саме п.8 Критеріїв ризиковості платника податку наявна податкова інформація, яка отримана з інформаційних баз даних ДПСУ під час виконання завдань і функцій. Відповідно до даних ЄРПН не можливо встановити походження (виробника) придбаного товару, який в подальшому реалізується. Зазначена інформація визначає ризиковість здійснення господарських операцій.
Відповідно до квитанцій від 26.02.2020 р. № 9035850063, № 9035856258, № 9035945944 податкові накладні від 03.02.2020 р. № 9, від 03.02.2020 р. № 10, 07.02.2020 р. № 12 прийнято, проте їх реєстрацію зупинено у зв`язку з тим, що платник податку відповідає вимогам п.8 Критеріїв ризиковості платника податків. 
Вважаючи вказані рішення протиправними позивач звернувся до суду з позовною заявою.
Вказані обставини сторонами не заперечуються, а отже є встановленими.

Висновок суду першої інстанції.

Частково задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того,що оскаржуване рішення від 24.02.2020 № 39304 комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Херсонській області, Автономної Республіки Крим та м.Севастополі щодо включення ТОВ "Оріон-Трейд" до переліку ризикових платників податку на додану вартість не відповідає критеріям, визначеним ч.2 ст.2 КАС України, та порушує права позивача як платника податку, тому з метою повного та ефективного захисту порушених прав позивача взаємопов`язані позовні вимоги належить задовольнити шляхом прийняття судом рішення про визнання протиправним та скасування рішення від 24.02.2020 № 39304 комісії ГУ ДПС у Херсонській області, Автономної Республіки Крим та м.Севастополі та зобов`язання ГУ ДПС у Херсонській області, Автономної Республіки Крим та м.Севастополі виключити позивача з переліку ризикових платників податку.
В частині зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні суд відмовив, зважаючи на те, що зупинення реєстрації податкових накладних від 03.02.2020 № 9, від 03.02.2020 № 10, від 07.02.2020 № 12 в ЄРПН не має наслідком остаточної відмови у їх реєстрації та позивач має право додатково надати письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у спірних податкових накладних, реєстрацію яких зупинено.
Колегія суддів вважає ці висновки суду першої інстанції правильними і такими, що відповідають вимогам статей 2, 6, 8, 9, 73, 74, 75, 76, 77, 78 КАС України, Податкового кодексу України.

Джерела права й акти їх застосування та оцінка суду.

За змістом частини 2 статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до пункту 201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165  (що набрала чинності з 01.02.2020) затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165), який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
          За змістом пункту 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
У додатку 3 Порядку № 1165  зазначено, що податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій .
Пунктом 6 Порядку № 1165 передбачено, що у разі, коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Як встановлено під час розгляду справи, контролюючим органом позивача віднесено до переліку ризикових платників податків на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку відповідно до Порядку, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, від 11.12.2019 р. № 1165.
З Додатку 4 до Порядку № 1165, яким затверджено форму рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, вбачається, що у разі прийняття комісією регіонального рівня рішення про відповідність платника податку пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку необхідним є заповнення також рядку "Податкова інформація", в якому розшифровується, яка саме податкова інформація була покладена в основу висновку про відповідність платника податку пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Як встановлено судом першої інстанції, в оскаржуваному рішенні від 24.02.2020 р. № 39304 комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі в рядку "Податкова інформація" зазначено, що наявна податкова інформація, яка отримана з інформаційних баз даних ДПС України під час виконання завдань і функцій. Відповідно до даних ЄРПН не можливо встановити походження (виробника) придбаного товару, який в подальшому реалізується. Зазначена інформація визначає ризиковість здійснення господарських операцій.
Нормативний зміст пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, затверджених Додатком 1 до Порядку № 1165, є наступним: "У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування".
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного розгляду справи, що рядок "Податкова інформація" в оскаржуваному рішенні від 24.02.2020 № 39304 містить лише цитування нормативного змісту пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, і не містить розшифрування того, які саме обставини та податкова інформація стали підставою для віднесення позивача до платників податку, які відповідають п.8 Критеріїв ризиковості.
Крім того, позивачу не надано жодних додатків до оскаржуваного рішення від 24.02.2020 № 39304 Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі щодо розшифрування податкової інформації, покладеної в основу цього рішення. 
Отже, колегія суддів зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення суб`єктом владних повноважень конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
          Аналогічного висновку дійшов Верховний Суд у рішення від 05.03.2020 по справі № 640/467/19 .
Отже, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків та  чіткого визначення мотиву щодо підстав і причин для його прийняття відповідачем, що свідчить про його невідповідність критеріям, наведених у ч.2 ст.2 КАС України.
Європейський суд з прав людини неодноразово висловлював свою позицію щодо "принципу правової визначеності" (наприклад, справа Hashman and Harrup v. The United Kingdom, Арр. 25594/94, 25 November 1999), відповідно до якого особа, здійснюючи правомірну поведінку, повинна мати можливість передбачати правові наслідки такої правової поведінки, чітко визначені законом.
Статтею 1 Протоколу до   Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод   передбачено, що кожна фізична або юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений своєї власності інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права.
У постанові від 20.08.2019 по справі № 2540/3009/18 Верховний Суд зазначив, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.
Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
І навпаки, не наведення мотивів прийнятих рішень не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
На підставі викладеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що про відсутність у ДПС України підстав для прийняття рішення від 24.02.2020 № 39304 про відповідність ТОВ "Оріон-Трейд" критеріям ризиковості платника на підставі п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, та як наслідок про правомірність заявлених позивачем вимог про визнання протиправним і скасування такого рішення відповідача-1.
          З приводу того, що спірне рішення про визначення підприємства таким, що відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, не створює для позивача жодних правових наслідків у вигляді зміни або припинення його прав та не породжує для нього обов`язкових юридичних наслідків, колегія суддів погоджується із наступним висновком суду першої інстанції.
Включення позивача до переліку ризикових платників податку на додану вартість тягне за собою правові наслідки у вигляді зупинення реєстрації усіх без виключень податкових накладних/розрахунків коригувань, поданих платником. При цьому, такі наслідки носять для позивача виключно негативний характер з огляду на те, що строк реєстрації кожної податкової накладної значно збільшується, а на позивача покладається додатковий обов`язок щодо надання пояснень та документів, при цьому, остаточне рішення про реєстрацію податкової накладної чи про відмову в реєстрації буде прийнято лише після надання таких пояснень та документів. Негативні наслідки від необґрунтованого прийняття зазначеного рішення полягають також у тому, що контрагенти позивача не мають можливості сформувати податковий кредит за податковою накладною, реєстрація якої зупинена, що у подальшому несе ризики припинення господарських відносин між позивачем та його контрагентами.
Крім того, слушним є висновок суду першої інстанції, що внаслідок прийняття рішення (про включення платника до переліку ризикових платників податків) позивач потрапляє у стан правової невизначеності, оскільки контролюючий орган не повідомив, які саме документи необхідно подати для виключення платника податків з переліку ризикових.
При вирішенні цього спору суд першої інстанції правильно врахував, що п.6 Порядку № 1165 врегульовано процедуру прийняття контролюючим органом рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, зокрема, визначено, що у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податків з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості платника податків. Крім того, додатком 4 до Порядку № 1165 затверджено форму рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, якою прямо передбачено, що таке рішення може бути оскаржене в адміністративному або судовому порядку. Це означає, що Кабінет Міністрів України, який за нормами п.201.16 ст.201 ПК України наділений делегованими повноваженнями встановлювати порядок та підстави зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, прямо визнав юрисдикцію адміністративного суду на розгляд по суті спорів між платниками податків та контролюючими органами щодо правомірності прийняття рішень про включення платників податків до переліку ризикових.
З урахуванням встановлених обставин справи та наведених норм чинного законодавства України, колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції, про визнання протиправним та скасування рішення від 24.02.2020 № 39304 комісії ГУ ДПС у Херсонській області, Автономної Республіки Крим та м.Севастополі та зобов`язання ГУ ДПС у Херсонській області, Автономної Республіки Крим та м.Севастополі виключити позивача з переліку ризикових платників податку.
Щодо позовної вимоги позивача про зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкові накладні від 03.02.2020 № 9, від 03.02.2020 № 10, від 07.02.2020 р. № 12 в Єдиному реєстрі податкових накладних, колегія суддів зазначає, що в частині відмови у задоволенні позову рішення суду в апеляційному порядку не оскаржувалось, а тому відповідно до частини 1 статті 308 КАС України апеляційний суд не дає правові висновки щодо неоскарженої частини судового рішення. 
Відповідно до статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
В ході розгляду справи позивач довів суду ті обставини, на які він посилався в обґрунтування заявлених вимог, а відповідач не надав суду належні докази на підтвердження своїх заперечень проти позову.

Доводи апеляційної скарги.

Доводи апелянта зводяться до детального опису порядку процесу зупинення реєстрації податкових накладних з посиланням на норми ПК України та Порядку № 1165 проте у жодному разі не спростовують висновки суду, що оскаржуване рішення не містить конкретної інформації щодо причин та підстав для прийняття Державною податковою служби України такого рішення, у самому рішенні не зазначено, яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
Щодо доводу апелянта стосовно того, що дії контролюючого органу щодо внесення до Інтегрованої системи результатів засідання Комісії не породжують правових наслідків для платника податків, та не порушують його права, колегія суддів зазначає про таке.
У відповідності до положень Порядку  № 1165 внесення скаржника до переліку ризикових платників, перешкоджає провадженню господарської діяльності останнього з огляду на те, що оскаржуване рішення є підставою для автоматичного зупинення реєстрації податкових накладних в Єдиному державному реєстрі податкових накладних.
Обов`язковою ознакою дій/бездіяльності/рішень суб`єкта владних повноважень, які можуть бути оскаржені до суду, є те, що вони безпосередньо породжують певні правові наслідки для суб`єктів відповідних правовідносин і мають обов`язковий характер.
Отже, прийняття контролюючим органом рішення про присвоєння особі ознаки ризикового платника податків змінює правовий режим реєстрації податкових накладних в Реєстрі, з абсолютною невідворотністю призводить до зупинення реєстрації будь-якої складеної цією особою податкової накладної в Реєстрі, а рішення Комісії регіонального рівня про реєстрацію виписаної такою собою податкової накладної в Реєстрі не виконується одразу, а надсилається до Комісії центрального рівня для ревізії та узгодження.
Отже, визнання контролюючим органом платника податків таким, що відповідає критеріям ризиковості, впливає на його господарську діяльність, та може завдати шкоди його діловій репутації.
Оскаржуване рішення не містить, а апелянтом не було наведено, жодних обґрунтувань щодо наявності передбачених законодавством підстав для віднесення позивача до переліку платників податків з ознаками ризиковості, як і не надано доказів наявності податкової інформації, що свідчила б про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником з посиланнями на відповідні документи, тобто вказані рішення не можна визнати таким, що відповідає вимогам частини 2    статті 2 КАС України.
Також у цій справі суд враховує правову позицію, висловлену Європейським судом з прав людини у рішеннях від 14.10.2011 у справі “Щокін проти України” (заява №23759/03) та від 07.07.2011 у справі “Серков проти України” (заява №39766/05) в яких Суд дійшов висновку: по-перше національне законодавство не було чітким та узгодженим та не відповідало вимозі “якості” закону і не забезпечувало адекватного захисту від свавільного втручання у майнові права заявника; по-друге, національними органами не було дотримано вимоги законодавства щодо застосування підходу, який був би найбільш сприятливим для заявника-платника податку, коли в його справі національне законодавство допускало неоднозначне трактування.
Інші доводи апеляційної скарги, яким була дана оцінка в мотивувальній частині постанови, ґрунтуються на суб`єктивній оцінці фактичних обставин справи та доказів. Зазначені доводи не містять посилань на конкретні обставини чи факти або на нові докази, які б давали підстави для скасування рішення суду першої інстанції.
Таким чином, на підставі встановлених в ході судового розгляду обставин, суд першої інстанції правильно дійшов висновку, що позовні вимоги товариства з обмеженою відповідальністю "Оріон-Трейд" є частково обґрунтованими та підлягають частковому задоволенню.
Враховуючи все вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції порушень матеріального і процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують. За таких обставин, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.
З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін відповідно до приписів статті 139 КАС України підстави для розподілу судових витрат відсутні.
Керуючись статтями 308, 309, 315, 321, 322, 325 КАС України, –

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Херсонській області Автономній республіці Крим та місті Севастополі залишити без задоволення, а рішення Херсонського окружного адміністративного суду  від 11.08.2020 по справі №    540/1296/20 – залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення у випадках, передбачених підпунктами а), б), в), г) пункту 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Головуючий суддя 	 	Шляхтицький О.І.	
Судді	    	Домусчі С.Д.    Семенюк Г.В.