ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 826/1944/17                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Літвінова А.В.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  24 березня 2021 року                                                                                        м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді-доповідача                    Глущенко Я.Б., 
суддів                                                            Пилипенко О.Є., Черпіцької Л.Т.,
секретаря                                                  Ткаченка В.В.,
розглянувши у порядку письмового провадження справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Лісовий клуб» до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, за апеляційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у місті Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 12 листопада 2020 року, -

В С Т А Н О В И В:
У березні 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Лісовий клуб» (далі - позивач, ТОВ «Лісовий клуб») звернулось у суд з позовом до Державної податкової інспекції у Дніпровському районі Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві (далі - ДПІ у Дніпровському районі ГУ ДФС у м. Києві) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень про застосування штрафа за порушення Законів України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» та «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а також Положення про ведення касових операцій в національній валюті України, затвердженого постановою Правління Національного банка України від 15 грудня 2004 року №637.
Позовні вимоги мотивує тим, що виявлені під час перевірки порушення не підтверджуються належними та допустимими доказами. 
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 12 листопада 2020 року позов задоволено. 
Не погоджуючись із рішенням суду, Головне управління Державної податкової служби у місті Києві подало апеляційну скаргу, в якій посилається на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права. 
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, що під час перевірки встановлено факт не здійснення обліку готівки у день її фактичного надходження та зберігання піляшки алкогольного напою з маркою акцизного податка старого зразка після закінчення строку терміну придатності для споживання. 
Ухвалою апеляційного суду від 22 лютого 2021 року замінено ДПІ у Дніпровському районі ГУ ДФС у м. Києві на її правонаступника - Головне управління Державної податкової служби у місті Києві (далі - відповідач, ГУ ДПС у м. Києві).
Відзив на апеляційну скаргу не надходив. 
Апеляційний розгляд справи здійснюється у порядку письмового провадження на підставі пункта 2 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи скарги, колегія суддів уважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду - без змін, з таких підстав.
Судом установлено, що 11 листопада 2016 року посадові особи ДПІ у Дніпровському районі ГУ ДФС у м. Києві провели фактичну перевірку позивача.
Результати перевірки оформлені актом від 11 листопада 2016 року, відповідно до висновків якого позивачем порушено вимоги статей 11,13 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів», пункта 2.6. Положення про ведення касових операцій в національній валюті України, затвердженого постановою Правління Національного банка України від 15 грудня 2004 року №637 та пунктів 9, 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
На підставі акта перевірки ДПІ у Дніпровському районі ГУ ДФС у м. Києві 28 листопада 2016 року прийняло податкові повідомлення - рішення:
№0002484000, яким за порушення пункта 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» позивачеві визначено штраф у сумі  8888,20 грн., 
№0002474000, яким за порушення пункта 2.6. Положення про ведення касових операцій в національній валюті України, затвердженого постановою Правління Національного банка України від 15 грудня 2004 року №637 позивачеві визначено штраф у сумі 58019,38 грн., 
а також рішення про застосування фінансової санкцій від 28 листопада 2016 року №000016/26-53-40/37204046 на суму 17000,00 грн. за порушення статті 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів». 
Уважаючи такі рішення протиправними, позивач звернувся з позовом до суду.
Постановляючи рішення про задоволення позову, суд першої інстанції виходив з того, що сама по собі відсутність на момент перевірки первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Несвоєчасне оприбуткування готівки в касі обумовлено відключенням електропостачання, що виключає підстави для застосування штрафної санкції. До того ж, поняття «гарантійний строк зберігання» не є тотожним поняттю «термін придатності», а тому закінчення гарантійного строку зберігання вин автоматично не обумовлює закінчення строку придатності таких вин до споживання за умови відсутності ознак помутніння та видимого осаду. 
Здійснюючи перегляд рішення місцевого суду, колегія суддів керується положеннями частини 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України, тобто переглядає таке в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів приходить до наступного.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06 липня 1995 року №265/95-ВР з наступними змінами та доповненнями, у редакції, яка була чинна на час виникнення спірних правовідносин (далі - Закон України №265/95-ВР).
Як закріплено у преамбулі цього Закону, його дія поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі. 
Статтею 3 Закону України №265/95-ВР передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, серед іншого, зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Відповідно до статті 20 Закону №265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. 
Аналіз наведеної правової норми дає підстави для висновку, що штрафна санкція застосовується виключно за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку. Однак в акті перевірки факту реалізації товару не зафіксовано.
Отже, відповідачем не доведено факта реалізації позивачем товара, який, на переконання відповідача, не було обліковано.
Окрім того, колегія суддів зазначає, що відсутність первинних документів під час проведення перевірки не може бути кваліфіковано як порушення установленого порядку обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, оскільки законодавством не передбачений такий порядок обліку, тому оприбуткування товарів здійснюється відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку в Україні.
Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду від 28 лютого 2018 року  у справі № 810/3247/16, згідно якої сама по собі відсутність на момент перевірки накладних за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», не є підставою для застосування до юридичної особи фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону України №265/95-ВР.
Колегія суддів наголошує, що у матеріалах справи наявні належним чином оформлені документи, передбачені законодавством про податки та збори, які було подано позивачем до податкового органа, на виконання запита останнього.
Перевіркою встановлено незабезпечення щоденного друкування фіскальних звітних чеків, а саме: за 29 липня 2016 року Z-звіт роздруковано 30 липня 2016 року(Z №2078), при цьому розрахункові операції здійснювались 29 липня 2016 року згідно контролюючих стрічок РРО, 11 вересня 2016 року Z-звіт роздруковано 12 вересня 2016 року (Z №2122) при цьому розрахункові операції здійснювались 11 вересня 2016 року згідно контрольних стрічок РРО.
З огляду на викладене, перевіркою зроблено висновок щодо порушення позивачем пункту 2.6. Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні затвердженого постановою правління Національного банку Україні від 15 грудня 2004 року №637 (далі - Положення №637).
Так відповідно до пункта 2.6 Положення №637 вся готівка, що надходить до кас, повинна своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.
Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.
У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням розрахункової книжки (далі - РК) оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО.
Проте, приблизно з 23:45 29 липня 2016 року по 00:00 30 липня 2016 року та з 23:55 11 вересня 2016 року по 00:01 12 грудня 2016 року в приміщенні закладу ресторанного господарства, який належить позивачу та розташований за адресою: Київська область, с. Романків, вул. Лісова 7-Б, було відсутнє електропостачання, в зв`язку з чим позивач не мав технічної можливості роздрукувати Z-звіти.
Дані обставини підтверджуються листом від 08 лютого 2017 року виробничого підрозділу київської дистанції електропостачання регіональної філії «Південно-Західна Залізниця», аварійним актом від 29 червня 2016 року.
Відповідно до статті 5 Закону України №265/95-ВР, на період виходу з ладу реєстратора розрахункових операцій та здійснення його ремонту або у разі тимчасового, не більше 7 робочих днів, відключення електроенергії проведення розрахункових операцій здійснюється з використанням книги обліку розрахункових операцій та розрахункової книжки або із застосуванням належним чином зареєстрованого резервного реєстратора розрахункових операцій.
Згідно до пункта 10 розділа ІІІ Порядка щодо реєстрації реєстраторів розрахункових операцій та книг обліку розрахункових операцій, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14 червня 2016 року №547, якщо на період виходу з ладу РРО або в разі відключення електроенергії розрахункові операції проводяться з використанням книги ОРО та розрахункової книжки, після встановлення відремонтованого (резервного) РРО або відновлення постачання електроенергії необхідно провести через РРО суми розрахунків за час роботи з використанням розрахункової книжки, а також відповідно до контрольної стрічки ( у випадку обнулення оперативної пам`яті) - за час роботи, що передував виходу РРО з ладу або відключенню електроенергії, окремо за кожною ставкою податку на додану вартість, акцизного податку або іншого податку (збору), після чого слід виконати Z-звіт. За потреби виконується операція «службове внесення» на суму готівки, що зберігається на місці проведення розрахунків.
Судом установлено, що розрахункова операція за фіскальним чеком №2078 від 29 липня 2016 року на суму 240,64 грн., була проведена 29 липня 2016 року, проте, вказаний фіскальний чек був роздрукований з реєстратора розрахункових операцій 30 липня 2016 року, а операція за фіскальним чеком №2122 від 11 вересня 2016 року на суму 1537,00 грн., була проведена 11 вересня 2016 року, але вказаний фіскальний чек був роздрукований 12 вересня 2016 року - у зв`язку відсутністю електропостачання в закладі ресторанного господарства позивача. Записи в касовій книзі по зазначеним вище операція надходження готівки у касу позивача були вчинені саме в день вчинення таких операцій.
З огляду на наведене, колегія суддів погоджується з висновком місцевого суду про наявність підстав для скасування рішення про застосування штрафа за несвоєчасне оприбуткування готівки.
Також під час перевірки встановлено факт наявності в реалізації 1 пляшки вина кріплене портвейн червоний «телорс Ферат Естест Резерв», 0,75л, дата розливу 26 лютого 2013 року, строк придатності 2 роки з момента розливу, марковане маркою акцизного податку АААА015688, виробник Quinta land Vincyard Battlers - Португалія, вартістю 1740 грн., попереднього зразка. 
Оскільки термін придатності вказаних алкогольних напоїв на момент перевірки минув, посадові особи контролюючого органу дійшли висновку про порушення позивачем вимог статті 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР (далі - Закон України №481/95-ВР), що полягає у зберіганні алкогольних напоїв, маркованих недійсними (не встановленого зразка) марками акцизного податку.
Надаючи правову оцінку відносинам, що виникли між сторонами, суд зазначає таке.
Відповідно до пунктів 226.1, 226.2, 226.3 статті 226 Податкового кодексу України з наступними змінами та доповненнями у редакції на час виникнення спірних правовідносин (далі - ПК України) у разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв і тютюнових виробів чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов`язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару.
Наявність наклеєної в установленому порядку марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці (упаковці) алкогольного напою та пачці (упаковці) тютюнового виробу є однією з умов для ввезення на митну територію України і продажу таких товарів споживачам, а також підтвердженням сплати податку та легальності ввезення товарів.
Виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів здійснюються відповідно до положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України.
Підпунктом 222.1.2 пункта 222.1 статті 222 ПК України встановлено, що суми податку з алкогольних напоїв, для виробництва яких використовується спирт етиловий неденатурований, сплачуються при придбанні марок акцизного податку.
Згідно підпункта 222.1.3 цієї правової норми підприємства, які виробляють вина виноградні з додаванням спирту та міцні, вермути, інші зброджені напої з додаванням спирту, суміші із зброджених напоїв з додаванням спирту, суміші зброджених напоїв з безалкогольними напоями з додаванням спирту, сплачують податок при придбанні марок акцизного податку на суму, розраховану із ставок податку на готову продукцію, вироблену з виноматеріалів чи сусла, при виробництві яких використовується спирт етиловий.
Відповідно до частини 4 статті 11 Закону України № 481/95-ВР алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством.
У разі зміни зразка марок акцизного податку вже закуплені марки попереднього зразка застосовуються у виробництві алкогольних напоїв та тютюнових виробів до їх повного використання, а марковані такими марками алкогольні напої та тютюнові вироби знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання.
При цьому алкогольні напої та тютюнові вироби, вироблені в Україні або імпортовані в Україну до набрання чинності внесеними відповідним законом змінами щодо маркування, знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання.
Отже, марками відповідного зразка є марки, які відповідають сумі акцизного податку на дату розливу продукції.
У спірних правовідносинах фінансові санкції застосовано до позивача відповідно до абзаца 16 частини 1 статті 17 Закону України № 481/95-ВР, за змістом якого в разі виробництва, зберігання, транспортування, реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, або з використанням тари, що не відповідає вимогам, визначеним частиною 1 статті 11 цього Закону, до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у розмірі 200 відсотків вартості товару, але не менше 17000 гривень.
Тобто, законодавцем визначена міра відповідальності у вигляді штрафу саме за виробництво, зберігання, транспортування, реалізацію фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів, алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку.
При цьому немаркованими вважаються алкогольні напої, за які не сплачено або сплачено не в належному розмірі (на момент розливу) акцизний податок, а підставою для притягнення до відповідальності згідно із наведеними положеннями є ухилення від сплати акцизного податку.
Натомість ототожнення контролюючим органом факту зберігання в господарській одиниці позивача пляшок вина, в яких сплив термін придатності до споживання, із зберіганням алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка не відповідає правильному змісту наведеного правового регулювання.
Також, варто враховувати, що відповідно до пункта 24 статті 1 Закону України «Про захист прав споживачів» від 12 травня 1991 року № 1023-XII строк (термін) придатності - це строк (термін), визначений нормативно-правовими актами, нормативними документами, умовами договору, протягом якого у разі додержання відповідних умов зберігання та/або експлуатації чи споживання продукції її якісні показники і показники безпеки повинні відповідати вимогам нормативно-правових актів, нормативних документів та умовам договору.
За правилами частин 14, 15, 19 статті 5 Закону України «Про виноград та виноградне вино» від 16 червня 2005 року № 2662-IV гарантійні терміни зберігання вин шампанських, ігристих та тихих, коньяків України, які встановлено чинними стандартами та нормативною документацією, є мінімальними термінами, протягом яких виробник несе відповідальність за невідповідність показників якості продукції нормативним вимогам, і не є термінами придатності виноробної продукції до споживання.
Виробники виноробної продукції мають право встановлювати власні гарантійні терміни зберігання окремих найменувань вин шампанських, ігристих та тихих, коньяків України, які перевищують мінімальні гарантійні терміни, встановлені чинними стандартами та нормативною документацію, з обов`язковою відповідальністю за відповідність їх якості нормативним вимогам. Власні гарантійні терміни повинні бути внесені у розроблені виробником технологічні інструкції на окремі найменування продукції, які затверджуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної аграрної політики, політики у сфері сільського господарства, у встановленому порядку.
Вина шампанські, ігристі та тихі, вермути, коньяки України і бренді, в яких після закінчення гарантійних термінів зберігання не з`явилося помутніння чи видимого осаду, придатні для подальшого зберігання та реалізації.
Отже, зазначений виробником на етикетках пляшок вин термін зберігання є мінімальним терміном, протягом якого виробник гарантує відповідність продукції вимогам нормативно-правових актів щодо її якості та безпеки.
Тобто, поняття «гарантійний строк зберігання» не є тотожним поняттю «термін придатності», а тому закінчення гарантійного строку зберігання вин автоматично не обумовлює закінчення строку придатності таких вин до споживання за умови відсутності ознак помутніння та видимого осаду.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду України від 30 липня 2020 року у справі №816/686/17.
Ураховуючи наведене, колегія суддів погоджується з висновком місцевого суду про задоволення позову. 
Відповідно до   статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України   рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.      Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до пункта 1 частини 1 статті 315 Кодексу адміністративного судочинства України   за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Приписи   статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України   визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції судове рішення ухвалено з дотриманням норм чинного матеріального та процесуального права, із повним дослідженням доказів і підстави для його скасування відсутні.
Керуючись статтями 33, 34, 243, 311, 316, 321, 322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у місті Києві залишити без задоволення.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 12 листопада 2020 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя                                                            Я.Б. Глущенко

Судді                                                                                 О.Є. Пилипенко

                                                                                          Л.Т. Черпіцька