ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 березня 2021 року 
м. Київ

справа № 809/768/17
адміністративне провадження № К/9901/27594/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Усенко Є.А.,
суддів: Гімона М.М.,  Гусака М.Б., 
розглянувши у попередньому судовому засіданні    справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Бастет-НП» до Головного управління ДФС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДФС в Івано-Франківській області (правонаступником якої є Головне управління ДПС в Івано-Франківській області) на постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 29.09.2017 (суддя Григорук О.Б.) та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 22.01.2018    (головуючий суддя    Іщук Л.П., судді: Онишкевич Т.В., Попко Я.С.),
У С Т А Н О В И В:
У травні 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Бастет-НП» (далі - ТОВ «Бастет-НП», Товариство, позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС в Івано-Франківській області (далі - ГУ ДФС, відповідач), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 01.03.2017 №0001031406 (про збільшення грошових зобов`язань з податку на додану вартість на 182 599,00 грн (основний платіж) та 45650,00грн (штрафні (фінансові) санкції)) та №0001021406 (про збільшення грошових зобов`язань з податку на прибуток на 273 793,00грн (основний платіж).
Обґрунтовуючи позовні вимоги, ТОВ «Бастет-НП» посилалося на те, що висновки контролюючого органу в акті перевірки № 66/09-19-14-06/38330786 від 13.02.2017 про заниження Товариством на 1521071,00грн значення рядка 02 «фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності» податкової декларації за 2015 рік на значення різниць, які виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів (суми залишкової вартості об`єкта основних засобів у разі продажу такого об`єкта, на які згідно з пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України (далі - ПК) зменшується фінансовий результат до оподаткування) та про завищення сум податкового кредиту за червень 2015 року на 11 852,00 грн (заниження значення рядка 15.1 «частина, що включається до складу податкового кредиту/Д7» декларації з податку на додану вартість за червень 2015 року) та  за грудень 2015 року на 170747,00грн (завищення значення рядка 16.4 «коригування податкового кредиту у зв`язку з перерахунком частки використання товарів/послуг та/або необоротних активів в оподатковуваних операціях» в декларації з податку на додану вартість за грудень 2015 року) є безпідставними. Товариство, визначаючи залишкову балансову вартість об`єктів основних засобів (об`єкта дорожнього сервісу з автозаправним комплексом, обладнання), які були продані ПАТ «Концерн «Галнафтогаз» в червні 2015 року, врахувало суму переоцінки цих об`єктів, яка була проведена в бухгалтерському обліку станом на 31.12.2014 із застосуванням щорічної індексації, що відповідає нормі підпункту 146.21 статті 146 ПК. Оскільки придбані Товариством товари (послуги) в червні та грудні 2015 року були використані тільки в оподатковуваних операціях, розподіл контролюючим органом сум податкового кредиту, задекларованих у зв`язку з придбанням товарів (послуг) із застосуванням частки неоподатковуваних операцій, яка була визначена з урахуванням операцій з постачання земельних ділянок ПАТ «Концерн «Галнафтогаз», є неправомірним. 
Івано-Франківський окружний адміністративний суд постановою від 29.09.2017, залишеною без змін постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 22.01.2018, позов задовольнив частково: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення №0001031406 від 01.03.2017. У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовив.
Скасовуючи податкове повідомлення-рішення №0001031406 від 01.03.2017, суди попередніх інстанцій виходили з того, що зазначені в додатку № 6 до акта перевірки товари та послуги, податок на додану вартість у зв`язку з придбанням яких Товариство  включило до складу податкового кредиту, були придбані позивачем для використання в господарській діяльності, а ГУ ДФС  не довело, що вони були використані позивачем в неоподатковуваних операціях. 
Висновок, що податкове повідомлення-рішення №0001021406 прийнято правомірно, суди попередніх інстанцій вмотивували тим,  що Товариство при індексації залишкової вартості об`єктів основних засобів, які були набуті  у липні - серпні 2014 року, безпідставно застосувало річний індекс інфляції за 2014 рік.
ГУ ДФС подало до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду касаційну скаргу на постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 29.09.2017 та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 22.01.2018, у якій заявляє вимоги про скасування вказаних судових рішень в частині задоволення позовних вимог та ухвалення в цій частині нового рішення - про відмову в задоволенні позову.
Обґрунтовуючи вимоги касаційної скарги, відповідач вказує на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, а саме: підпунктів 14.1.36, 14.1.185, 14.1.191, 14.1.202 пункту 14.1 статті 14, пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 189.1 статті 189, підпункту 197.1.21 пункту 197.1 статті 197, пунктів 198.1, 198.3, 198.4, 198.5, 198.6 статті 198, пунктів 199.1, 199.3, 199.4    статті 199, пункту 201.4    статті 201 ПК, Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого    наказом Міністерства фінансів України №1340 від 17.12.2012 ( в редакції наказу №966 від 23.09.2014), а також порушення норм процесуального права, а саме: статей 2, 72, 242 Кодексу адміністративного судочинства України (далі -КАС). Так, ГУ ДФС зазначає, що    позивач повинен був відкоригувати суми податкового кредиту в податкових деклараціях за червень, грудень 2015 року (32311,60грн та 1802555,00грн), зменшивши їх до 20459,71грн та 1619956,18грн відповідно, що відповідає частці оподатковуваних операцій в загальному обсязі операцій в цих звітних податкових періодах, як це передбачено пунктом 199.1 статті 199 ПК, а саме: товарів та послуг, придбаних для покращення, вдосконалення, облагородження земельних ділянок, з метою подальшого продажу земельних ділянок, операції з якого звільнені від оподаткування, за вищою ціною.
Позивач не реалізував право подати відзив на касаційну скаргу відповідача.
Ухвалою від 05.03.2018 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача Шипуліної Т.М., суддів Бившевої Л.І., Хохуляка В.В. відкрив касаційне провадження у справі №809/768/17.
На підставі розпорядження в.о. заступника керівника апарату Верховного Суду - керівника секретаріату Касаційного адміністративного суду у зв`язку зі звільненням судді Шипуліної Т.М. у відставку, у провадженні якої перебувала справа №809/768/17, здійснено повторний автоматизований розподіл судової справи між суддями, про що складено протокол від 24.11.2020.
Для розгляду справи №809/768/17 визначено новий склад колегії суддів: суддя-доповідач Усенко Є.А., судді Гімон М.М., Гусак М.Б.
Відповідно до частин першої та другої статті 341 КАС суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права в частині задоволення позову і дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
У судовому процесі встановлено, що ГУ ДФС проведено планову виїзну перевірку з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства ТОВ «Бастет-НП» за період з 01.01.2013 по 30.09.2016, за результатами якої складений акт №66/09-19-14-06/38330786 від 13.02.2017.
На підставі акта перевірки ГУ ДФС прийняло податкові повідомлення-рішення від 01.03.2017: №0001021406 - про збільшення  грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств (за податковими зобов`язаннями) за 2015 рік на 273 793,00 грн (підставою для збільшення грошового зобов`язання ГУ ДФС зазначило  порушення ТОВ «Бастет-НП» норм пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пунктів 138.1, 138.2 статті 138 ПК внаслідок завищення через застосування річного індексу інфляції за 2014 рік залишкової вартості об`єктів основних засобів, які були продані в червні 2015 року ПАТ «Концерн «Галнафтогаз», на 1521071,00грн)
№0001031406 - про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на 228 249,00 грн., в тому числі: податкове зобов`язання - 182' 599,00 грн, штрафні (фінансові) санкції - 45 650,00 грн. Згідно з актом перевірки ТОВ «Бастет-НП»    порушило норми підпунктів 14.1.36, 14.1.185, 14.1.191, 14.1.202 пункту 14.1 статті 14, пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 189.1 статті 189, підпункту 197.1.21 пункту 197.1 статті 197, пунктів 198.1, 198.3, 198.4, 198.5, 198.6 статті 198, пунктів 199.1, 199.3, 199.4 статті 199, пункту 201.4 статті 201 ПК, Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказами Міністерства фінансів України №1340 від 17.12.2012 (в редакції наказу №966 від 23.09.2014). Податкове правопорушення, за висновком контролюючого органу, полягало в тому, що  Товариство, задекларувавши за червень, грудень 2016 року податковий кредит в сумах 32 311,60грн та 1 802 555,00 грн відповідно, не відкоригувало (не зменшило) ці суми до 20 459,71 грн та 1 619 956,18грн. Таке коригування Товариство мало провести відповідно до пункту 199.1 статті 199 ПК на частку оподатковуваних операцій в загальному обсязі поставок ( в червні 2015 року - 63,32%, в грудні 2015 року - 89.87%), яка повинна визначатися, зокрема з урахуванням операцій з постачання земельних ділянок, що звільнені від оподаткування податком на додану вартість. Контролюючий орган виходив з того, що позивач задекларував операції, які звільнені від оподаткування відповідно до підпункту 197.1.21 пункту 197.1 статті 197 ПК, а саме: продаж ПАТ «Концерн «Галнафтогаз» за договорами купівлі-продажу від 15.06.2015 та від 26.06.2015 земельних ділянок за адресами: с.Проліски, Бориспільський район, Київська область та вул. Карпенка-Карого, м.Луцьк, як окремих об`єктів нерухомого майна (без включення до вартості розміщених на земельних ділянках об`єктів нерухомості).
Внаслідок того, що позивач не зменшив суми податкового кредиту, занижені суми податку на додану вартість, які підлягають сплаті до державного бюджету, 182  599,00  грн, в тому числі: за червень 2015 року - 11 852,00 грн, за грудень 2015 року - 170 747,00 грн.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Відповідно до пункту 199.1 статті 199 ПК (у редакції Закону України від 28.12.2014 N71-VIII, яка набрала чинності з 1 липня 2015 року) у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти і зареєструвати відповідні податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних на частку сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.
Згідно з пунктом 199.2 цієї статті частка використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях визначається у відсотках як відношення обсягів з постачання оподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за попередній календарний рік до сукупних обсягів постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за цей же попередній календарний рік. Визначена у процентах величина застосовується протягом поточного календарного року.
Платник податку за підсумками календарного року здійснює перерахунок частки використання товарів/послуг та необоротних активів в оподатковуваних операціях виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій. У разі зняття з обліку платника податку, у тому числі за рішенням суду, перерахунок частки здійснюється виходячи з фактичних обсягів оподатковуваних та неоподатковуваних операцій, проведених з початку поточного року до дати зняття з обліку (пункт 199.4 зі змінами, внесеними згідно із Законом від 16.07.2015 №643-VІІІ).
Пунктом 199.5 статті 199 ПК встановлено, що  частка використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях, визначена з урахуванням норм пунктів 199.2 - 199.4 статті 199 цього Кодексу, застосовується для проведення коригування сум податку, які відносяться до податкового кредиту за операціями, зазначеними у пункті 199.1 статті 199 цього Кодексу. Результати перерахунку сум податкового кредиту відображаються у податковій декларації за останній податковий період року. У разі зняття з обліку платника податку, у тому числі за рішенням суду, коригування відображається платником податку у податковій декларації останнього податкового періоду, коли відбулося зняття з обліку (пункт 199.5 в редакції до внесення змін Законом від 21.12.2016 №1797- VІІІ).
Перелік операцій з придбання товарів (послуг), суми ПДВ в ціні яких були включені позивачем до податкового кредиту в 2015 році, наведений ГУ ДФС в додатку №6 до акта перевірки. 
Судами попередніх інстанцій встановлено, що товари та послуги,  суми ПДВ в ціні яких позивач включив до податкового кредиту в 2015 році, придбавались з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності ТОВ «Бастет-НП», зокрема для забезпечення роботи автозаправної станції, що розташована за адресою: вул. Кільцева 1, село Проліски, Бориспільський район, Київська область.    На користь такого висновку судів свідчить інформація, викладена в додатку №6 до акта перевірки щодо переліку придбаних позивачем товарів (послуг). Так, у відповідності з податковими накладними, виписаними постачальниками в червні 2015 року, позивач придбав комунальні послуги, джерело живлення HLG-150Н/монтаж, послуги з вимірювання та випробовування електротехнічного обладнання, рівнемір-сигналізатор ультразвуковий, а за податковими накладними, виписаними постачальниками в грудні 2015 року, - послуги з компенсації перетікання реактивної енергії, комунальні послуги (а.с. 65, т.1-й).
Доказів, які б підтверджували, що товари та послуги, ПДВ в ціні яких позивач включив до податкового кредиту в податкових деклараціях за червень, грудень 2015 року, були використані ним у неоподатковуваних операціях, ГУ ДФС суду не надало.
Відтак, зазначені активи не можуть кваліфікуватись як наведені у пункті 199.1 статті 199 ПК товари/послуги, які були придбані чи виготовлені платником і частково використовувалися ним у неоподатковуваних операціях, що за правилами цієї норми передбачає перерозподіл податкового кредиту. Оцінка ефективності використання таких товарів та послуг у контексті впливу на ціну реалізації земельних ділянок не впливає на податковий облік платника податку на додану вартість.
З огляду на викладене, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку, що у ГУ ДФС не було підстав, встановлених пунктом 199.1 статті 199 ПК,  для зменшення сум податкового кредиту в податковому обліку Товариства, оскільки факт використання придбаних позивачем товарів та послуг у неоподатковуваних операціях не був встановлений.
Судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволення позову відповідають вимогам частин першої - четвертої статті 242 КАС щодо законності і обґрунтованості судового рішення, принципу верховенства права та завданню адміністративного судочинства.
У зв`язку з утворенням як юридичних осіб публічного права територіальних органів Державної податкової служби України (далі - ДПС) та реорганізації деяких територіальних органів Державної фіскальної служби України шляхом їх приєднання до відповідних територіальних органів ДПС згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 19.06.2019 №537 суд допустив процесуальну заміну відповідача відповідно до частини першої статті 52 КАС.
Згідно з пунктом другим частини першої статті 350 КАС (в редакції, чинній до внесення змін в цю статтю згідно із Законом від 15.01.2020 №460-ІХ, яка набрала чинності 08.02.2020 та підлягає застосуванню при касаційному перегляді цієї справи відповідно до пункту 2 розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» зазначеного Закону) суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Керуючись статтями 52, 349, 350, 355, 356 Кодексу адміністративного судочинства України,  Верховний Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головне управління ДПС в Івано-Франківській області залишити без задоволення.
Постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 29.09.2017 та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 22.01.2018 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною й оскарженню не підлягає.

Судді	Є.А. Усенко М.М. Гімон   М.Б. Гусак