П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

29 березня 2021 р.	м.Одеса	Справа № 420/8365/20	

                                                          Головуючий І інстанції Марин П.П.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді - Осіпова Ю.В.,
суддів -  Косцової І.П., Скрипченка В.О., 
розглянувши в порядку письмового провадження в м. Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 27 листопада 2020 року (м.Одеса, дата складання повного тексту рішення - 27.11.2020р.) по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, -
В С Т А Н О В И В:
31.08.2020р. ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» звернулось до Одеського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до ГУ ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України, в якому просило суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення ГУ ДПС в Одеській області про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригувань в Єдиному реєстрі податкових накладних від 09.07.2020р. №1717492/39188812, №1717489/39188812, №1717490/39188812, №1717491/39188812 та від 01.07.2020р. №1686422/39188812;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні від 25.11.2019р. №413, від 05.12.2019р. №141, від 07.12.2019р. №195, від 10.12.2019р. №232 та від 30.11.2019р. №612 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що спірні рішення ГУ ДПС в Одеській області є протиправними та такими, що порушують норми чинного законодавства, оскільки позивачем дійсно були здійснені спірні господарські операції, а на безпідставне зупинення реєстрації поданих накладних були направленні копії усіх необхідних первинних документів, які цілком відповідають вимогам, викладеним у вичерпному переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
Представник відповідачів надав до суду 1-ї інстанції письмовий відзив, у якому позовні вимоги не визнав та просив відмовити у їх задоволенні.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 27 листопада 2020р. (ухваленим в порядку спрощеного (письмового) провадження) позов ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» - задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення ГУ ДПС в Одеській області про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригувань в Єдиному реєстрі податкових накладних від 09.07.2020р. №1717492/39188812, №1717489/39188812, №1717490/39188812, №1717491/39188812 та від 01.07.2020р. №1686422/39188812. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 25.11.2019р. №413, від 05.12.2019р. №141, від 07.12.2019р. №195, від 10.12.2019р. №232 та від 30.11.2019р. №612. Стягнуто на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС в Одеській області суму сплаченого судового збору у розмірі 10510 грн.
Не погоджуючись з вищезазначеним рішенням суду 1-ї інстанції, представник ГУ ДПС в Одеській області 04.04.2020р. подав апеляційну скаргу, в якій зазначив, що судом, при винесенні оскаржуваного рішення порушено норми матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 27.11.2020р. та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
12.01.2021р. матеріали даної справи, разом із апеляційною скаргою, надійшли до П`ятого апеляційного адміністративного суду. 
Ухвалами П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18.01.2021р. відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою відповідача та призначено її до розгляду в порядку письмового провадження.
18.02.2021 року до суду 2-ї інстанції надійшов відзив на апеляційну скаргу, у якому представник позивача заперечував проти її задоволення, посилаючись на безпідставність викладених у ній доводів та просив оскаржуване рішення суду 1-ї інстанції залишити без змін, вважаючи його законним та обґрунтованим.
Державна податкова служба України, у свою чергу, вказане рішення суду 1-ї інстанції в апеляційному порядку не оскаржила.
Тобто, враховуючи вищевказане, у даному випадку, суд апеляційної інстанції, у межах апеляційної скарги ГУ ДПС в Одеській області, фактично переглядає рішення Одеського окружного адміністративного суду від 27.11.2020р. лише в частині задоволених позовних вимог до вказаного суб`єкта вкладних повноважень.
Згідно приписів п.п.1,2 ч.1 ст.311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі: відсутності клопотань від усіх учасників справи про розгляд справи за їх участю та/або неприбуття жодного з учасників справи у судове засідання, хоча вони були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів доходить висновку про відсутність належних підстав для її задоволення.
Судом першої інстанції встановлені наступні обставини справи. 
Позивач - ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» зареєстровано як юридична особа 18.04.2014р. (номер запису про державну реєстрацію юридичної особи: 15561020000052741). Основними видами економічної діяльності товариства за КВЕД є: неспеціалізована оптова торгівля; торгівля автомобілями та легковими автотранспортними засобами; технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів; оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів; роздрібна торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів; допоміжне обслуговування наземного транспорту.
07.11.2014р. між ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» та ПрАТ «НОВА ЛІНІЯ» укладено договір №186020 про поставку товарів (визначеному у специфікаціях та/або інших документах згідно з умовами цього договору).
У листопаді 2019р., згідно з видатковою накладною від 25.11.2019р. №537, ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» поставлено на адресу ПрАТ «НОВА ЛІНІЯ» товарно-матеріальні цінності на суму 268 грн. з ПДВ.
25.11.2019р. позивачем складено податкову накладну №413 про постачання на адресу ПрАТ «НОВА ЛІНІЯ» товару на суму 268 грн. з ПДВ та направлено на реєстрацію.
Однак, ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» отримано від відповідача квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної, оскільки податкова накладна відповідає вимогам пп.1.6 п.1 критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
07.07.2019р. позивачем надані податковому органу письмові пояснення та копії фінансово-господарських документів.
Проте, 09.07.2020р. позивач отримав рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області №1717492/39188812 про відмову в реєстрації податкової накладної від 25.11.2019р. №413 з підстав ненадання первинних документів щодо постачання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі  рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
13.07.2020р. вказане рішення про відмову в реєстрації податкової накладної оскаржено до Державної податкової служби України.
За результатами розгляду поданої скарги, 21.07.2020р. відповідачем прийнято рішення №36315/39188812/2, яким скаргу позивача - залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня від 09.07.2020р. №1717492/39188812 про відмову в реєстрації податкової накладної - залишено без змін.
01.06.2016р. між ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» та ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «САН ОЙЛ» укладено договір №01/06 про поставку товарів.
У листопаді 2019р., згідно з видатковими накладними від 01.11.2019р. №1, №2, №3, №4, №5, №14, №15, №16, №17, №18, №19, №20, №21, №22, №23, №24, №25, №34, №35, №37, №38, №40, №41, від 04.11.2019р. №83, від 06.11.2019р. №115, №130, №131, від 07.11.2019р. №149, №156, від 08.11.2019р. №19, №20, №36, №165, №183, №184, від 09.11.2019р. №110, №111, №112, №113, №114, від 11.11.2019р. №239, №240, №241, №242, №243, №244, №245, №246, №247, №248, №249, №250, №251, №252, №253, №254, №255, №256, №262, №263, №264, №265, від 12.11.2019р. №260, №261, від 14.11.2019р. №309, №324, №325, №326, №328, №329, №330, №333, №338, №339, від 15.11.2019р. №327, №347, №348, №349, №350, №351, №352, №353, №354, №355, №356, №357, №358, №362, від 19.11.2019р. № 401, №409, №410, №411, №412, №430, №431, №440, від 20.11.2016р. №351, від 21.11.2019р. №491, №492, №501, №502, №503, №506, №507, №511, від 22.11.2019р. №518, №522, №523, від 25.11.2019р. №557, №583, №584, №585, №586, №587, №588, №598, №590, від 26.11.2019р. №593, №594, №595, №596, №603, №624, №625, від 28.11.2019р. №665, №677, №678, від 29.11.2019р. №519, №520, №521, №524, №680 ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» поставлено на адресу ТОВ «ТД «САН ОЙЛ» товарно-матеріальні цінності на суму 1135807,68 грн. з ПДВ.
30.11.2019р. ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» складено зведену податкову накладну №612 про постачання на адресу ТОВ «ТД «САН ОЙЛ» товару на загальну суму 113507,68 грн. з ПДВ та направлено на реєстрацію.
Однак, позивачем отримано від контролюючого органу квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної, оскільки податкова накладна відповідає вимогам пп.1.6 п.1 критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
У відповідь на такі дії відповідача,    26.06.2020р. позивачем направлено податковому органу письмові пояснення та копії фінансово-господарських документів.
Проте, 01.07.2020р. позивач отримав рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області №1686422/39188812 про відмову в реєстрації податкової накладної від 30.11.2019р. №612 з підстав ненадання первинних документів щодо постачання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі  рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
06.07.2020р. вказане рішення про відмову в реєстрації податкової накладної оскаржено до Державної податкової служби України.
За результатами розгляду поданої скарги, 14.07.2020р. відповідачем прийнято рішення №34122/39188812/2, яким скаргу позивача - залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня від 01.07.2020р. №1686422/39188812 про відмову в реєстрації податкової накладної - залишено без змін.
16.06.2014р. між ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» та ТОВ «ЕПІЦЕНТР К» укладено договір №85420 про поставку товарів (визначеному у специфікаціях та/або інших документах згідно з умовами цього договору).
У грудні 2019р., згідно з видатковою накладною від 05.12.2019р. №160, ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» поставлено на адресу ТОВ «ЕПІЦЕНТР К» товарно-матеріальні цінності на суму 6133,75 грн. з ПДВ.
05.12.2019р. позивачем складено податкову накладну №141 про постачання на адресу ТОВ «ЕПІЦЕНТР К» товару на загальну суму 6133,75 грн. з ПДВ та направлено на реєстрацію.
Однак, ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» отримано від відповідача квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної, оскільки податкова накладна відповідає вимогам пп.1.6 п.1 критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
07.07.2019р. позивачем подано до контролюючого органу письмові пояснення та копії фінансово-господарських документів.
Проте, 09.07.2020р. позивач отримав рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області №1717489/39188812 про відмову в реєстрації податкової накладної від 05.12.2019р. №141 з підстав ненадання первинних документів щодо постачання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі  рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
13.07.2020р. вказане рішення про відмову в реєстрації податкової накладної оскаржено до Державної податкової служби України.
За результатами розгляду поданої скарги, 21.07.2020р. відповідачем прийнято рішення №36295/39188812/2, яким скаргу позивача - залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня від 09.07.2020р. №1717489/39188812 про відмову в реєстрації податкової накладної - залишено без змін.
Також, на виконання умов договору поставки від 16.06.2014р. №85420, позивачем поставлено на адресу ТОВ «ЕПІЦЕНТР К» відповідний товар на суму 6903,71 грн. з ПДВ, що підтверджується видатковою накладною від 07.12.2019р. №216.
07.12.2019р. ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» складено податкову накладну №195 про постачання на адресу ТОВ «ЕПІЦЕНТР К» товару на загальну суму 6903,71 грн. з ПДВ та направлено на реєстрацію.
Однак, позивачем отримано від відповідача квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної, оскільки податкова накладна відповідає вимогам пп.1.6 п.1 критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
У відповідь на такі дії відповідача,     07.07.2019р. ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» направлено податковому органу письмові пояснення та копії фінансово-господарських документів.
Проте, 09.07.2020р. позивач отримав рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області №1717490/39188812 про відмову в реєстрації податкової накладної від 07.12.2019р. №195 з підстав ненадання первинних документів щодо постачання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі  рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
13.07.2020р. вказане рішення про відмову в реєстрації податкової накладної оскаржено до Державної податкової служби України.
За результатами розгляду поданої скарги, 21.07.2020р. відповідачем прийнято рішення №36200/39188812/2, яким скаргу позивача - залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня від 09.07.2020р. №1717490/39188812 про відмову в реєстрації податкової накладної - залишено без змін.
Окрім того, відповідно до умов договору поставки від 16.06.2014р. №85420, ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» поставлено на адресу ТОВ «ЕПІЦЕНТР К» товар на загальну суму 6690,27 грн. з ПДВ, що підтверджується видатковою накладною від 10.12.2019р. №288.
10.12.2019р. позивачем складено податкову накладну №232 про постачання на адресу ТОВ «ЕПІЦЕНТР К» товару на суму 6690,27 грн. з ПДВ та направлено на реєстрацію.
Однак, ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» отримано від відповідача квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної, оскільки податкова накладна відповідає вимогам пп.1.6 п.1 критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
07.07.2019р. позивачем надані податковому органу письмові пояснення та копії фінансово-господарських документів.
Проте, 09.07.2020р. позивач отримав рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області №1717491/39188812 про відмову в реєстрації податкової накладної від 10.12.2019р. №232 з підстав ненадання первинних документів щодо постачання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі  рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
13.07.2020р. вказане рішення про відмову в реєстрації податкової накладної оскаржено до Державної податкової служби України.
За результатами розгляду поданої скарги, 21.07.2020р. відповідачем прийнято рішення №36216/39188812/2, яким скаргу позивача - залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня від 09.07.2020р. №1717491/39188812 про відмову в реєстрації податкової накладної - залишено без змін.
Не погоджуючись з рішеннями контролюючого органу про відмову в реєстрації податкових накладних, позивач звернувся до суду із даним позовом.
Вирішуючи справу по суті та повністю задовольняючи позов, суд 1-ї інстанції виходив із обґрунтованості та доведеності заявлених позовних вимог та, відповідно, з неправомірності дій та спірних рішень ГУ ДПС в Одеській області.
Колегія суддів апеляційного суду, уважно дослідивши матеріали справи та наявні в них докази, погоджується з такими висновками суду 1-ї інстанції та вважає їх обґрунтованими, з огляду на наступне.
Частиною 2 ст.19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах та у спосіб визначений Конституцією та законами України.
Спірні правовідносини регламентуються ПК України, Постановою КМУ від 29.12.2010р. №1246 «Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних» та Постановою КМУ від 21.02.2018р. №117 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (чинної на момент зупинення реєстрації спірних податкових накладних). 
Згідно з пп. «а» п.185.1 ст.185 ПК України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст.186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
За приписами п.187.1 ст.187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: 
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; 
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до абз.1 п.201.10 ст.201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін.
Абзацом 1 п.201.10 ст.201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю на його вимогу.
Отже, платник податку - постачальник з настанням першої із умов виникнення податкових зобов`язань, визначених у п.187.1 ст.187 ПК України, зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі та зареєструвати її в ЄРПН.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених п.201.1 цієї статті та/або п.192.1 ст.192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
У разі якщо реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена в порядку, визначеному п.201.16 цієї статті, реєстрація таких податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням особливостей, визначених пп.201.16.4 п.201.16 цієї статті.
Пунктом 201.16 ст.201 ПК України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Так, 21.02.2018р. на виконання вимог Закону №2245-VIII Кабінетом Міністрів України прийнято Постанову №117 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно з п.5 Порядку №117, податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.
Відповідно до п.6 Порядку №117 у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Підпунктами 3, 4 п.13 Порядку №117 зазначено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку. Пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
У свою чергу, п.14 Порядку №117 визначено перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, який включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Відповідно до п.15 Порядку № 117 письмові пояснення та копії документів, зазначених у п.14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складені на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображені однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з    УКТЗЕД    або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг).
Відповідно ж до п.21 Порядку №117, підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Форма рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначена Порядком №117 (додаток 2 до Порядку), передбачає, що у разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано, повинні бути підкреслені.
Разом із тим, окремими положеннями Порядку №117 не визначено конкретних критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, натомість на підставі п.10 цього Порядку зобов`язано Державну фіскальну службу України визначити такі критерії та погодити їх з Міністерством фінансів України.
При цьому, на час виникнення спірних у цій справі правовідносин, критерії ризиковості платника податку були визначені листом Державної фіскальної служби України від 07.08.2019р. №1962/99-99-29-01-01 (не зареєстрованого у Міністерстві Юстиції України), відповідно до пп.1.6 п.1 якого, комісії головних управлінь ДФС в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме: керівник платника податку та/або головний бухгалтер, та/або особа, що має право підпису, згідно з даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, зареєстровані (перереєстровані) за адресою, що знаходиться на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях і тимчасово окупованій території, в розумінні Закону України «Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України»; платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Державної казначейської служби України (крім бюджетних установ); платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років; платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам пп.16.1.3 п.16.1 ст.16 та абз.1 п.49.2 і п.49.18 ст.49 ПК України; платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам пп.16.1.3 п.16.1 ст.16 та п.46.2 ст.46 ПК України; в органах ДФС наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі поточної діяльності при реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій на реєстрацію податковій накладній/розрахунку коригування.
Аналіз наведених вище положень вказує на те, що законодавством регламентовано чіткий порядок реєстрації податкових накладних в ЄРПН та правові підстави для зупинення їх реєстрації і для відмови у її здійсненні.
При цьому, у разі зупинення реєстрації податкової накладної платника у зв`язку із встановленням його ризиковості за вказаними Критеріями, податковий орган зобов`язаний не лише зазначити загальний пункт або підпункт таких Критеріїв, а й вказати посилання на конкретний з них, яким, на його думку, не відповідає платник. Невиконання контролюючим органом зазначеної вимоги призводить до обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких документів на власний розсуд.
Як встановлено судовою колегією з матеріалів справи та вже зазначалося вище, реєстрацію поданих позивачем податкових накладних від 25.11.2019р. №413, від 05.12.2019р. №141, від 07.12.2019р. №195, від 10.12.2019р. №232 та від 30.11.2019р. №612 було зупинено виключно через відповідність податкових накладних критеріям ризиковості з посиланням на пп.1.6 п.1 Критеріїв. 
Але, який саме абзац пп.1.6 п.1 Критеріїв став підставою для зупинення реєстрації податкових накладних позивача, т.б. контролюючим органом чітко не визначено, під дію якого саме з критеріїв, що містяться у вказаному підпункті, підпадає позивач та які конкретно документи йому слід подати та/або пояснення для усунення сумнівів щодо реальності задекларованих ним операцій.
Разом із тим, судом апеляційної інстанції встановлено, що в подальшому ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» направлено податковому органу повідомлення від 07.07.2020р. №7, №10, №12, №8, та від 26.06.2020р. №1, разом із поясненнями та первинними документами, які підтверджують здійснення господарських операцій, документи щодо придбання товару та спроможності здійснювати господарську діяльність за податковими накладними реєстрація яких була зупинена.
Так, на підтвердження спірних господарських операцій позивачем, зокрема, було надано: 
- щодо податкової накладної від 25.11.2019р. №413: договір оренди від 01.05.2019р. №4, укладений між TOB «МЕТР-1» та ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ», договори на перевезення вантажу від 02.01.2015р. №1 та від 02.01.2015р. №2, укладені між ФОП ОСОБА_1 та ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ», договір на перевезення вантажу від 02.06.2014р. №15, укладений між ТОВ «КРЕДО-ТРАНС» та ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ», договір поставки від 07.11.2014р. №186020, видаткову накладну від 25.11.2019р. №537;
- щодо податкової накладної від 30.11.2019р. №612: договір оренди від 01.05.2019р. №4, укладений між TOB «МЕТР-1» та ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ», договори на перевезення вантажу від 02.01.2015р. №1 та від 02.01.2015р. №2, укладені між ФОП ОСОБА_1 та ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ», договір на перевезення вантажу від 02.06.2014р. №15, укладений між ТОВ «КРЕДО-ТРАНС» та ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ», договір поставки від 01.06.2016р. №01/06, видаткові накладні від 01.11.2019р. №1, №2, №3, №4, №5, №14, №15, №16, №17, №18, №19, №20, №21, №22, №23, №24, №25, №34, №35, №37, №38, №40, №41, від 04.11.2019р. №83, від 06.11.2019р. №115, №130, №131, від 07.11.2019р. №149, №156, від 08.11.2019р. №19, №20, №36, №165, №183, №184, від 09.11.2019р. №110, №111, №112, №113, №114, від 11.11.2019р. №239, №240, №241, №242, №243, №244, №245, №246, №247, №248, №249, №250, №251, №252, №253, №254, №255, №256, №262, №263, №264, №265, від 12.11.2019р. №260, №261, від 14.11.2019р. №309, №324, №325, №326, №328, №329, №330, №333, №338, №339, від 15.11.2019р. №327, №347, №348, №349, №350, №351, №352, №353, №354, №355, №356, №357, №358, №362, від 19.11.2019р. № 401, №409, №410, №411, №412, №430, №431, №440, від 20.11.2016р. №351, від 21.11.2019р. №491, №492, №501, №502, №503, №506, №507, №511, від 22.11.2019р. №518, №522, №523, від 25.11.2019р. №557, №583, №584, №585, №586, №587, №588, №598, №590, від 26.11.2019р. №593, №594, №595, №596, №603, №624, №625, від 28.11.2019р. №665, №677, №678, від 29.11.2019р. №519, №520, №521, №524, №680;
- щодо податкових накладних від 05.12.2019р. №141, від 07.12.2019р. №195 та від 10.12.2019р. №232: договір оренди від 01.05.2019р. №4, укладений між TOB «МЕТР-1» та ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ», договори на перевезення вантажу від 02.01.2015р. №1 та від 02.01.2015р. №2, укладені між ФОП ОСОБА_1 та ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ», договір на перевезення вантажу від 02.06.2014р. №15, укладений між ТОВ «КРЕДО-ТРАНС» та ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ», договір поставки від 16.06.2014 року №85420, видаткові накладні від 05.12.2019р. №160, від 07.12.2019р. №216 та від 10.12.2019р. №288.
Також, товариством були надані документи, які підтверджують придбання товару, який в подальшому був реалізований на адресу ПрАТ «НОВА ЛІНІЯ», ТОВ «ТД «САН ОЙЛ» та ТОВ «ЕПІЦЕНТР К», а саме: договори поставки з постачальниками ТОВ «ВІТОЛ», ТОВ «ВІТОЛ ЛОГІСТІК», ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , ТОВ «НВП «АРТХІМ» (з додатками та дорученнями), ФОП ОСОБА_4 , ФОП ОСОБА_5 та ТОВ «Міжнарожний торгівельний центр», видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, податкові накладні та банківські виписки. 
Тобто, надані позивачем до відповідача письмові пояснення та додані документи, які наявні у матеріалах справи, підтверджують здійснення вищевказаних господарських операцій, за наслідками яких складено та направлено для реєстрації відповідні податкові накладні.
Судова колегія звертає увагу на те, що за різними господарськими операціями можуть складатися і різні первинні документи, а тому необхідність складання тих чи інших первинних документів та можливість їх подання податковому органу залежить перш за все від сутності господарських операцій.
Як встановлено судами обох інстанцій, зі змісту оскаржуваних рішень не вбачається чіткого та конкретного переліку документів, копій яких не надано ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» до контролюючого органу, натомість міститься лише відмітка, що підставою для прийняття рішень про відмову у реєстрації податкових накладних є ненадання позивачем сукупності документів, які, як встановлено під час судового розгляду, насправді ним надавались.
Не зазначено відповідачем такої конкретизації претензій до первинних документів як в суді 1-ї інстанції, так і в суді апеляційної інстанції.
Отже, на переконання колегії суддів, оскаржувані рішення про відмову в реєстрації спірних податкових накладних є формальними, оскільки об`єктивно не містять чіткого визначення підстав та мотивів для їх прийняття, так само як і мотивів прийняття чи відхилення наданих ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» пояснень та документів, а тому не можуть бути визнані законними та обґрунтованими.
Водночас, колегія суддів зазначає про те, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на підпункт Критеріїв оцінки призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.
Таким чином, судова колегія приходить до аналогічного, що і суд 1-ї інстанції висновку про протиправність прийнятих відповідачем рішень та, відповідно, необхідність скасування рішень ГУ ДПС в Одеській області від 09.07.2020р. №1717492/39188812, №1717489/39188812, №1717490/39188812, №1717491/39188812 та від 01.07.2020р. №1686422/39188812 про відмову в реєстрації податкових накладних від 25.11.2019р. №413, від 05.12.2019р. №141, від 07.12.2019р. №195, від 10.12.2019р. №232 та від 30.11.2019р. №612.
Слід також зазначити, що за правилами ст.ст.9,77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, а суд, згідно зі ст.90 цього ж  Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Відповідно ж до ч.2 ст.77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову, що, у свою чергу, не було відповідним чином реалізовано представником відповідача при розгляді справи в судах обох інстанцій.
З огляду на викладене, судова колегія доходить висновку, що суд 1-ї інстанції порушень норм матеріального і процесуального права при вирішенні даної справи не допустив, вірно встановив фактичні обставини справи та надав їм належної правової оцінки. Наведені ж в апеляційній скарзі доводи, правильність висновків суду не спростовують, оскільки ґрунтуються на припущеннях та невірному трактуванні норм матеріального права. 
Відповідно до п.1 ч.1 ст.315 КАС України, суд апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Отже, за таких обставин, колегія суддів апеляційного суду, діючи виключно в межах доводів апеляційної скарги, згідно зі ст.316 КАС України, залишає цю апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення суду 1-ї інстанції - без змін.
Керуючись ст.ст.308,310,315,316,321,322,325,329 КАС України, апеляційний суд, - 
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 27 листопада 2020р. - без змін. 
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст постанови виготовлено 29.03.2021р. 

Головуючий у справі
суддя-доповідач:                                                             Ю.В. Осіпов 

Судді:                                                                            І.П. Косцова  

                                                                                      В.О. Скрипченко