П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  560/5558/20 
Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Фелонюк Д.Л.  
Суддя-доповідач -  Шидловський В.Б.   
18 березня 2021 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Шидловського В.Б. 
суддів:  Матохнюка Д.Б.  Боровицького О. А. , 
за участю:
секретаря судового засідання: Аніщенко А.О., 
представника позивача - Онищука Є.О.,
представника відповідача - Кундиловської М.М.,

розглянувши  у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 22 грудня 2020 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
В С Т А Н О В И В :
У вересні 2020 року ОСОБА_1 звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області, в якому, з урахуванням уточнення позовних вимог, просить:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 16.03.2020 № 0008743303 про збільшення суми грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі податку на доходи фізичних осіб, пені на суму 3080902,50 грн (2464722,00 грн за податковими зобов`язаннями та 616180,50 грн за штрафними санкціями);
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 16.03.2020 № 0008863303 про застосування штрафних санкцій у сумі 170,00 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 16.03.2020 № 0008843303 про збільшення грошового зобов`язання за платежем військовий збір на суму 256741,88 грн (205393,50 грн за податковими зобов`язаннями та 51348,38 грн за штрафними санкціями).
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що оскаржені податкові повідомлення-рішення прийняті з порушенням норм законодавства та без урахування усіх обставин. Так, відповідач, приймаючи спірні податкові повідомлення-рішення, зробив висновок, що позивач у 2018 році отримав дохід у вигляді різниці номінальної вартості частки у статутному капіталі та фактичної вартості її придбання в сумі 13692900 грн. Проте, позивач придбав (набув) корпоративні права у статутному капіталі ПП "Експрес Агро", а тому, базою для оподаткування у цьому випадку буде інвестиційний прибуток, а не інший дохід, як визначив контролюючий орган. При цьому, позивач не отримав інвестиційного прибутку, що свідчить про відсутність оподатковуваного доходу платника податку та, відповідно, бази оподаткування. Оскільки позивач не отримував доходу, в нього відсутній також обов`язок подання декларації та сплати військового збору. Звертає увагу на те, що відповідач неналежно та невчасно надіслав позивачу копію наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмове повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 22 грудня 2020 року позовні вимоги задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 16.03.2020 № 0008743303.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 16.03.2020 № 0008863303.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 16.03.2020 № 0008843303.
Стягнуто на користь ОСОБА_1 судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 10510 (десять тисяч п`ятсот десять) грн за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Хмельницькій області.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій він просить скасувати оскаржуване рішення та ухвалити нове, яким в задоволені позовних вимог відмовити в повному обсязі.
Обґрунтовуючи вимоги апеляційної скарги апелянт посилається на порушення судом першої інстанції, при прийнятті рішення, норм матеріального та процесуального права, також неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, з обставин і обґрунтувань, викладених в апеляційній скарзі.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом встановлено, що між ОСОБА_2 (продавець) та ОСОБА_1 (покупець) 05.01.2018 укладено договір купівлі-продажу частки в статутному капіталі приватного підприємства "ЕКСПРЕС АГРО", відповідно до умов якого:
- продавець передає у власність покупцю належне йому на праві власності право на свою частку у розмірі 100% у статутному капіталі приватного підприємства "Експрес Агро", а покупець приймає та оплачує 100% частки в ПП "Експрес Агро" на умовах, визначених цим договором (пункт 1.1);
- за домовленістю сторін продаж частки, що складає 100% статутного капіталу ПП "Експрес Агро", вчиняється за 50000,00 грн (пункт 2.1);
- цей договір вважається укладеним і набирає чинності з моменту його підписання (пункт 9.1).
На підставі пункту 75.1 статті 75, підпунктів 78.1.1, 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 глави 8 Податкового кодексу України, відповідно до наказу Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 11.01.2020 №60 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, головним державним ревізором-інспектором відділу контрольно-перевірочної роботи фізичних та самозайнятих осіб управління податків і зборів з фізичних осіб Головного управління ДПС у Хмельницькій області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи ОСОБА_1 з питань повноти нарахування податків і зборів від отриманого доходу у вигляді різниці номінальної вартості частки у статутному капіталі та фактичної вартості її придбання.
За результатами перевірки складено акт від 31.01.2020 №0145/22-01-33-03/ НОМЕР_1 , відповідно до висновків якого, перевіркою встановлено порушення позивачем вимог:
- підпунктів 16.1.2, 16.1.3 пункту 16.1 статті 16, підпункту 49.18.4 пункту 49.18 статті 49, пункту 176.1 статті 176, пункту 179.1 статті 179 Податкового кодексу України , а саме: неподання податкової декларації за 2018 рік;
- підпункту 164.2.20 пункту 164.2 статті 164, пункту 167.1 статті 167 Податкового кодексу України, а саме: занижено податкове зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб за 2018 рік у сумі 2464722 грн;
- підпункту 164.2.20 пункту 164.2 статті 164, підпунктів 1.2, 1.4, 1.6 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, а саме: занижено військовий збір за 2018 рік на суму 205393,50 грн;
- пункту 179.7 статті 179 Податкового кодексу України, а саме: не сплачено податкове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за 2018 рік на загальну суму 2464722 грн та з військового збору за 2018 рік на загальну суму 205393,50 грн.
На підставі зазначених висновків, Головне управління ДПС у Хмельницькій області винесло податкові повідомлення-рішення:
- від 16.03.2020 №0008743303, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі податку на доходи фізичних осіб, пені на суму 3080902,50 грн, у тому числі 2464722,00 грн - за податковими зобов`язаннями, 616180,50 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);
- від 16.03.2020 №0008863303, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 170,00 грн;
- від 16.03.2020 №0008843303, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір на суму 256741,88 грн, у тому числі 205393,50 грн - за податковими зобов`язаннями, 51348,38 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
Позивач оскаржив податкові повідомлення-рішення від 16.03.2020 №0008743303, від 16.03.2020 №0008863303 та від 16.03.2020 №0008843303 в адміністративному порядку. Рішенням Державної податкової служби України від 02.06.2020 №16/99-00-08-05-04-06 вказані податкові повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу ОСОБА_1 - без задоволення.
Позивач, вважаючи податкові повідомлення-рішення від 16.03.2020 №0008743303, від 16.03.2020 №0008863303 та від 16.03.2020 №0008843303 протиправними, звернувся з позовом до суду.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідач не провів оцінки вартості корпоративних прав, та, відповідно, не міг встановити отримання ОСОБА_1 доходу у 2018 році у вигляді різниці номінальної вартості частки у статутному капіталі та фактичної вартості її придбання.
Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.
У відповідності до пп.164.2.9 п.164.2 ст.164 Податкового кодексу України (далі ПК України) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається інвестиційний прибуток від проведення платником податку операцій з цінними паперами, деривативами та корпоративними правами, випущеними в інших, ніж цінні папери, формах, крім доходу від операцій, зазначених у підпунктах 165.1.40 і 165.1.52 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу.
Положеннями підпункту 170.2.2 пункту 170.2 статті 170 ПК України визначено, що інвестиційний прибуток розраховується як позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу з урахуванням курсової різниці (за наявності), та його вартістю, що визначається із суми документально підтверджених витрат на придбання такого активу з урахуванням норм підпунктів 170.2.4 - 170.2.6 цього пункту (крім операцій з деривативами). 
До продажу інвестиційного активу прирівнюються також операції з: обміну інвестиційного активу на інший інвестиційний актив; зворотного викупу або погашення інвестиційного активу його емітентом, який належав платнику податку; повернення платнику податку коштів або майна (майнових прав), попередньо внесених ним (або особою, у якої інвестиційний актив був придбаний прямо чи опосередковано) до статутного капіталу емітента корпоративних прав, у разі виходу такого платника податку з числа засновників (учасників) такого емітента, зменшення статутного капіталу такого емітента чи ліквідації такого емітента.
Придбанням інвестиційного активу вважаються також операції з внесення платником податку коштів або майна до статутного капіталу юридичної особи - резидента в обмін на емітовані ним корпоративні права. 
Разом з тим, підпунктом 170.2.6 пункту 170.2 статті 170 ПК України, в редакції чинній, на момент виникнення спірних правовідносин,  встановлено, що до складу загального річного оподатковуваного доходу платника податку включається позитивне значення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами за наслідками такого звітного (податкового) року. 
Загальний фінансовий результат операцій з інвестиційними активами визначається як сума інвестиційних прибутків, отриманих платником податку протягом звітного (податкового) року, зменшена на суму інвестиційних збитків, понесених платником податку протягом такого року. 
Якщо загальний фінансовий результат операцій з інвестиційними активами має від`ємне значення, його сума переноситься у зменшення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами наступних років до його повного погашення, крім фінансових результатів, зазначених в абзаці першому пункту 29 підрозділу 4 розділу XX "Перехідні положення" цього Кодексу. 
Зі змісту наведених норм слідує, що інвестиційний прибуток розраховується як позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу та його вартістю, що визначається із суми витрат на придбання такого активу з урахуванням норм підпунктів 170.2.4 - 170.2.6 пункту 170.2 статті 170 Податкового кодексу України.
При цьому, суд зазначає, що при вирішенні питання щодо оподаткування інвестиційного прибутку, перевірці підлягають обставини наявності у позивача позитивного фінансового результату від операцій з інвестиційними активами.
Зазначена правова позиція висвітлена у постанові Верховного Суду від 06.02.2018 у справі №826/9611/16 (провадження № К/9901/1430/17) та враховується судом апеляційної інстанції, як того вимагає частина 5 статті 142 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України).
Як встановив суд, позивач, на підставі договору від 05.01.2018, придбав частку у розмірі 100% у статутному капіталі приватного підприємства "Експрес Агро" за 50000,00 грн.
Проте, контролюючий орган у порядку виконання обов`язку, визначеного частиною 2 статті 77 КАС України, не довів отримання позивачем інвестиційного прибутку у 2018 році, повернення йому коштів або майна, попередньо внесених до статутного капіталу емітента корпоративних прав, наявності позитивного фінансового результату від таких операцій та наявності підстав для нарахування у цьому випадку податку. Натомість, суд встановив, що позивач фактично витратив кошти (50000,00 грн) на придбання частки (100%) у статутному капіталі приватного підприємства "Експрес Агро". Наведене, у свою чергу, також виключає звітування позивача перед відповідачем та, відповідно, виключає відповідальність за неподання податкового звіту.
Водночас, визначаючи базу оподаткування зі здійсненої позивачем операції з придбання корпоративних прав в ПП "Експрес Агро", контролюючий орган посилається на підпункт 164.2.20 пункту 164.2 статті 164 ПК України, відповідно до якого до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються інші доходи, крім зазначених у статті 165 цього Кодексу. 
Колегія суддів вважає безпідставним таке посилання апелянта, оскільки до інших доходів за вказаною нормою, можуть відноситися доходи платників податків від операцій виключно у випадку, коли оподаткування таких операцій (доходів) не врегульовано положеннями підпунктів 164.2.1-164.2.19 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України. При цьому, позивач провів операцію з придбання корпоративних прав, а тому, базою для оподаткування в цьому випадку буде інвестиційний прибуток (підпункт 164.2.9 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України).

Щодо доводів апелянта про те, що позивач у 2018 році отримав дохід у вигляді різниці номінальної вартості частки у статутному капіталі та фактичної вартості її придбання в сумі 13692900 грн, колегія суддів зазначає наступне.
Номінальна вартість частки у статутному капіталі не тотожна та не завжди дорівнює її ринковій вартості. Номінальна вартість є незмінною, натомість ринкова вартість може бути як вищою так і нижчою від номінальної, а може і відповідати їй, та залежить від ряду факторів, які формуються на ринку (попит, пропозиція, динаміка торгів тощо) в певний момент часу.
Зазначена правова позиція висвітлена у постанові Верховного Суду від 13.11.2018 у справі №826/12329/14 (адміністративне провадження № К/9901/8202/18).
Під час перевірки відповідач не провів оцінки вартості корпоративних прав, та, відповідно, не міг встановити отримання ОСОБА_1 доходу у 2018 році у вигляді різниці номінальної вартості частки у статутному капіталі та фактичної вартості її придбання, а тому суд першої інстанції з урахуванням зазначених обставин дійшов вірного висновку про задоволення позовних вимог.
Щодо строків звернення до суду позивача та посилання апелянта на постанову Верховного Суду від 26.11.2020 у справі № 500/2486/19, колегія суддів зазначає наступне.
З матеріалів справи слідує, що на час звернення позивача до суду була відсутня постанова Верховного Суду від 26.11.2020 у справі № 500/2486/19. Тому, застосування зміни сталої судової практики, яка відбулася в бік тлумачення норм права щодо застосування коротших строків звернення до суду в податкових правовідносинах, які виникли та набули характеру спірних до зміни такої судової практики, свідчитиме про не додержання принципу правової визначеності та не забезпечення права на справедливий суд, які є елементами принципу верховенства права.
Відповідно до частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. Приписами частини 2 вказаної статті визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. В пункті 110 рішення від 23.07.2002 у справі "Компанія "Вестберґа таксі Актіеболаґ" та Вуліч проти Швеції" (Vаstberga Taxi Aktiebolag and Vulic v. Sweden) Європейський суд з прав людини визначив, що "…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління".
Таким чином, на думку колегії суддів апеляційної інстанції, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку  про задоволення позовних вимог. 
Відповідно до п.1 ч.1 ст.315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області залишити без задоволення, а  рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 22 грудня 2020 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі  23 березня 2021 року.

Головуючий	 	 	Шидловський В.Б.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Матохнюк Д.Б.    Боровицький О. А.