П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  120/4124/19-а 
Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Воробйова Інна Анатоліївна  
Суддя-доповідач -  Іваненко Т.В.   
21 січня 2021 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Іваненко Т.В. 
суддів:  Сторчака В. Ю.  Граб Л.С. , 
за участю:
секретаря судового засідання: Черняк А.В.,
представників сторін, 

розглянувши  у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 07 вересня 2020 року  (місце ухвалення рішення - м.Вінниця, повний текст складено - 17.09.2020) у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, 
В С Т А Н О В И В :
ОСОБА_1 звернувся до Вінницького окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби  у Вінницькій області  про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень- рішень №266856-5506-0214,  №266857-5506-0214, №266860-5506-0214 від 26.11.2019, якими позивачу визначено суми податкового зобов`язання з орендної плати за земельні ділянки.

Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 07 вересня 2020 року позов задоволено.

Не погоджуючись з даним рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

В судовому засіданні представник відповідача підтримав доводи апеляційної скарги та просив суд задовольнити її.
Представник позивача заперечив щодо задоволення апеляційної скарги  та просив суд залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Заслухавши доповідь судді, пояснення представників сторін, які прибули в судове засідання, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Судом встановлено, що  22.03.2016 року позивачу,  згідно договорів оренди землі від 22.03.2016 року за № 01, та № 02 Чернявською сільською радою Оратівського району Вінницької області надано в строкове платне користування земельні ділянки сільськогосподарського призначення для ведення фермерського господарства, які знаходяться на території Чернявської сільської ради площею 7,8170 га, кадастровий номер ділянки 0523186900:02:001:0092, та площею 10,7932 га, кадастровий номер земельної ділянки 0523186900:02:004:0227.
Вказані договори оренди земельних ділянок укладено строком на 49 років з моменту укладення, орендна плата виплачується в грошовій формі.
Нормативна грошова оцінка земельної ділянки відповідно до договору оренди землі № 1 становить 174670,87 грн, орендна плата вноситься орендарем в розмірі 4% від нормативно грошової оцінки земельної ділянки, що становить 6986,83 грн. за 1 рік.
Нормативна грошова оцінка земельної ділянки відповідно до договору оренди землі № 2 становить 241174 грн, орендна плата вноситься орендарем в розмірі 4% від нормативно грошової оцінки земельної ділянки, що становить 9646,96 грн. за 1 рік.
14.08.2017 року позивачу, згідно договору оренди землі № 310, Головним управлінням Держгеокадастру у Вінницькій області передано земельну ділянку сільськогосподарського призначення для ведення фермерського господарства, яка знаходиться на території Чернявської сільської ради Оратівського району Вінницької області (за межами населеного пункту) площею 23,8306 га, кадастровий номер земельної ділянки 0523186900:02:006:0132.
Вказаний договір оренди земельної ділянки укладено терміном на 7 років.
Нормативна грошова оцінка земельної ділянки відповідно до договору оренди землі № 310 становить 583006,78 грн, орендна плата вноситься орендарем в розмірі 12% від нормативно грошової оцінки земельної ділянки, що становить 69960,81 грн. за 1 рік.
Відповідно до інформаційної довідки з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно від 06.04.2016 року та 23.08.2017 року, договори оренди землі № 1, № 2, № 310 зареєстровані в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно.
Згідно  витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, 12.10.2017 року ОСОБА_1 зареєстровано юридичну особу фермерське господарство "Добробут Л.І.І." для ведення фермерського господарства на земельних ділянках, які орендовані відповідно до договорів оренди землі № 1, № 2  та № 310.

Орендну плату за земельні ділянки сплачує ФГ "Добробут Л.І.І.", що підтверджується платіжними дорученням №7 від 18.04.2018 р., №6 від 16.03.2018 р., №5 від 20.02.2018 р., №4 від 29.01.2018 р., №10 від 08.05.2018 р., №11 від 12.06.2018 р., №12 від 19.07.2018 р., №13 від 21.08.2018 р., №14 від 24.09.2018 р., №16 від 17.10.2018 р., №19 від 23.11.2018 р. , №20 від 19.12.2018 р.
Головним управлінням ДПС у Вінницькій області прийнято податкові повідомлення - рішення від 26.11.2019 року №266856-5506-0214,  №266857-5506-0214, №266860-5506-0214, яким  позивачу визначено суму податкового зобов`язання за платежем орендна плата з фізичних осіб.
Не погоджуючись із прийнятими рішеннями, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції дійшов висновку, що після укладення договору оренди, фермерське господарство з дати державної реєстрації набуває статусу юридичної особи, та з цього часу обов`язки землекористувача земельної ділянки здійснює фермерське господарство, а не громадянин, якому вона надавалась.

Колегія суддів Сьомого апеляційного адміністративного суду, за результатом апеляційного розгляду справи, погоджується з висновками суду першої інстанції. Даючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами, апеляційний суд враховує наступне.
Відповідно до статті 1 Закону України "Про фермерське господарство" (далі - Закон №973-IV) фермерське господарство є формою підприємницької діяльності громадян, які виявили бажання виробляти товарну сільськогосподарську продукцію, здійснювати її переробку та реалізацію з метою отримання прибутку на земельних ділянках, наданих їм у власність та/або користування, у тому числі в оренду, для ведення фермерського господарства, товарного сільськогосподарського виробництва, особистого селянського господарства, відповідно до закону.
Згідно з статтею 4 Закону № 973-IV фермерське господарство підлягає державній реєстрації як юридична особа або фізична особа - підприємець. Фермерське господарство діє на основі установчого документа (для юридичної особи - статуту, для господарства без статусу юридичної особи - договору (декларації) про створення фермерського господарства). В установчому документі зазначаються найменування господарства, його місцезнаходження, адреса, предмет і мета діяльності, порядок формування майна (складеного капіталу), органи управління, порядок прийняття ними рішень, порядок вступу до господарства та виходу з нього та інші положення, що не суперечать законодавству України.
Головою фермерського господарства є його засновник або інша визначена в Статуті особа. Голова фермерського господарства представляє фермерське господарство перед органами державної влади, підприємствами, установами, організаціями та окремими громадянами чи їх об`єднаннями відповідно до закону.
Відповідно до статті 7 Закону № 973-IV надання земельних ділянок державної та комунальної власності у власність або користування для ведення фермерського господарства здійснюється в порядку, передбаченому Земельним кодексом України.
Згідно пункту "а" ч.3 ст.22 Земельного кодексу України, землі сільськогосподарського призначення передаються у власність та надаються у користування громадянам - для ведення особистого селянського господарства, садівництва, городництва, сінокосіння та випасання худоби, ведення товарного сільськогосподарського виробництва, фермерського господарства.
Статтею 8 Закону № 973-IV встановлено, що фермерське господарство підлягає державній реєстрації у порядку, встановленому законом для державної реєстрації юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців, за умови набуття громадянином України або кількома громадянами України, які виявили бажання створити фермерське господарство, права власності або користування земельною ділянкою.
Таким чином, суд зазначає, що з викладених норм вбачається, що без отримання громадянином земельної ділянки у власність або в оренду для ведення фермерського господарства неможливо провести державну реєстрацію такого господарства.
Згідно п. "б" ч. 1 ст. 14 Закону №973, фермерське господарство та його члени відповідно до закону мають право самостійно господарювати на землі.
Відповідно до ст. 19 Закону № 973 до складу майна фермерського господарства (складеного капіталу) можуть входити: будівлі, споруди, облаштування, матеріальні цінності, цінні папери, продукція, вироблена господарством в результаті господарської діяльності, одержані доходи, інше майно, набуте на підставах, що не заборонені законом, право користування землею, водою та іншими природними ресурсами, будівлями, спорудами, обладнанням, а також інші майнові права (в тому числі на інтелектуальну власність), грошові кошти, які передаються членами фермерського господарства до його складеного капіталу.
Частиною 5 ст. 20 Закону № 973 визначено, що порядок володіння, користування і розпорядження майном фермерського господарства здійснюється відповідно до його Статуту, якщо інше не передбачено угодою між членами фермерського господарства та законом.
На підставі вищезазначених норм законодавства суд зазначає, що законодавцем не визначено механізм передачі коштів, які поступають на рахунки фермерського господарства, від його господарської діяльності, його членам для сплати орендної плати за цю ділянку, що фактично унеможливлює сплату орендної плати самим членом господарства, який не отримує доходу від її використання та не веде господарської діяльності на ній.
У свою чергу, відповідно до ст. 12 Закону №973, землі фермерського господарства можуть складатися із:
- земельної ділянки, що належить на праві власності фермерському господарству як юридичній особі;
- земельних ділянок, що належать громадянам - членам фермерського господарства на праві приватної власності;
- земельної ділянки, що використовується фермерським господарством на умовах оренди.
Права володіння та користування земельними ділянками, які знаходяться у власності членів фермерського господарства, здійснює фермерське господарство.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, врегульовано Податковим кодексом України ( далі - ПК України).
Відповідно до пп. 14.1.72 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України земельний податок - обов`язковий платіж, що справляється з власників земельних ділянок та земельних часток (паїв), а також постійних землекористувачів.
За змістом пп.14.1.73 п.14.1 ст.14 ПК України землекористувачі - юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності, у тому числі на умовах оренди.
Відповідно до ст. 270 ПК України об`єктами оподаткування земельним податком є, зокрема, земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні.
Платниками податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі.
Землекористувачі сплачують плату за землю з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою.
Відповідно до пунктів 288.1- 288.4 ст. 288 ПК України підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки. Платником орендної плати є орендар земельної ділянки, а об`єктом оподаткування - земельна ділянка, надана в оренду. Розмір та умови внесення її плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем.
Згідно з статтею 13 Закону України "Про оренду землі" договір оренди землі - це договір, за яким орендодавець зобов`язаний за плату передати орендареві земельну ділянку у володіння і користування на певний строк, а орендар зобов`язаний використовувати земельну ділянку відповідно до умов договору та вимог земельного законодавства.
Отже, об`єктом плати за землю є земельна ділянка, надана в користування з метою створення фермерського господарства, а майнові права на вказану земельну ділянку передаються до складеного капіталу фермерського господарства, яке реалізуючи права землекористувача, має обов`язок внесення плати за землю. 
Саме з селянських (фермерських) господарств плата за землю справляється щорічно у вигляді земельного податку або орендної плати. Можливість реалізації громадянином права на створення фермерського господарства безпосередньо пов`язана з наданням (передачею) йому земельних ділянок для ведення фермерського господарства, що є обов`язковою умовою для державної реєстрації фермерського господарства.

З комплексного аналізу норм статей ЗУ "Про фермерське господарство" можна зробити висновок, що після укладення договору користування землею, фермерське господарство реєструється в установленому законом порядку і з дати реєстрації набуває статусу юридичної особи. З цього часу обов`язки землекористувача земельної ділянки здійснює фермерське господарство, а не громадянин, якому вона надавалась.
Аналогічна правова позиція сформульована у постанові Верховного Суду від 04.09.2018 року по справі № 814/1005/16.

При вирішенні даного спору колегія суддів враховує наявність правової позиції Верховного Суду у справі № 120/4362/18-а, яка передбачає, що якщо факт використання земельних ділянок відбувається через створене позивачем ФГ, то це не змінює статусу позивача як орендаря земельної ділянки та не звільняє його від обов`язку сплачувати орендну плату за земельні ділянки, якщо договір оренди укладено з позивачем (як фізичною особою).

Зазначене свідчить про наявність розходження судової практики у справах з аналогічними підставами позову та подібними правовими вимогами, однак правова позиція Великої Палати Верховного Суду у даних правовідносинах відсутня.

Проте Велика Палата Верховного Суду, вирішуючи питання щодо переходу права постійного користування земельною ділянкою до селянського (фермерського) господарства від його засновника, у постанові від 23.06.2020 року по справі № 179/1043/16-ц вказала на те, що передбачені законом особливості надання фізичній особі земельної ділянки для ведення селянського (фермерського) господарства підтверджують те, що таку ділянку можна було безоплатно отримати лише для створення відповідного господарства, після чого її використання можливе було тільки для ведення селянського (фермерського) господарства, тобто для вироблення, переробки та реалізації товарної сільськогосподарської продукції. Таку діяльність здійснює саме селянське (фермерське) господарство, а не його засновник. Іншими словами, після набуття засновником селянського (фермерського) господарства права постійного користування земельною ділянкою для ведення такого господарства та проведення державної реєстрації останнього постійним користувачем зазначеної ділянки стає селянське (фермерське) господарство.
Аналогічний правовий висновок зроблено у постанові Великої Палати Верховного Суду від 23 червня 2020 року у справі № 922/989/18 (№ № 12-205гс18).
Також, Великою Палатою Верховного Суду задля формування єдиної практики у питанні застосування приписів Закону України "Про оренду землі", Закону України "Про фермерське господарство", щодо процедури оформлення переходу прав та обов`язків орендаря від фізичної особи до створеного нею фермерського господарства, розглядалася справа № 927/79/19, за результатами перегляду якої 30.06.2020 було прийнято постанову.
У вказаній постанові Велика Палата Верховного Суду зазначила:
"Згідно із частиною першою статті 8-1 Закону України "Про оренду Землі" право на оренду земельної ділянки державної або комунальної власності не може бути відчужено її орендарем іншим особам, внесено до статутного капіталу, передано у заставу.
Разом з тим вищенаведеними нормами Закону України "Про фермерське господарство" запроваджений механізм, за яким земельна ділянка спочатку надається в оренду громадянину з метою здійснення підприємницької діяльності (для ведення фермерського господарства), проте останній може використовувати її лише шляхом створення фермерського господарства як форми здійснення своєї підприємницької діяльності. Таке фермерське господарство створюється після отримання громадянином земельної ділянки в оренду. З моменту створення цього фермерського господарства та його державної реєстрації до нього за нормами Закону України "Про фермерське господарство" переходять права й обов`язки орендаря такої земельної ділянки за договором оренди землі.
Отже, в цьому випадку не відбувається відчуження орендарем права на оренду земельної ділянки, що обмежено частиною першою статті 8-1 Закону України "Про оренду Землі", а здійснюється встановлений нормами Закону України "Про фермерське господарство" перехід прав та обов`язків орендаря земельної ділянки від громадянина до створеного ним фермерського господарства. При цьому такий перехід відбувається в силу вищенаведених норм Закону України "Про фермерське господарство" та не потребує вчинення сторонами орендних правовідносин будь-яких додаткових дій, у тому числі укладення додаткових угод".

Відповідно до частини п`ятої статті 242 КАС України передбачено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Відповідно до частини шостої статті 13 Закону України "Про судоустрій і статус суддів" № 1402-VIII висновки щодо застосування норм права, викладені у постановах Верховного Суду, враховуються іншими судами при застосуванні таких норм права.
Єдність судової практики є однією з фундаментних засад здійснення судочинства. Завдяки єдності судової практики реалізується конституційний принцип рівності всіх громадян перед законом і судом, а вирішення аналогічних справ по різному може призвести до порушення законних очікувань осіб, які звертаються за судовим захистом.
Європейський суд з прав людини, зокрема, у рішенні "Брумереску проти Румунії" визначив, що принцип правової визначеності є одним із фундаментальних аспектів верховенства права. Для того, щоб судове тлумачення відповідало вимогам Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод необхідно, щоб судові рішення були розумно передбачуваними. Цей висновок Європейський суд з прав людини зробив, наприклад, у рішенні "Коккінакіс проти Греції" від 25 травня 1993 року та в рішенні "S.W. проти Об`єднаного Королівства" від 22 листопада 1995 року
Відтак, колегія суддів враховує відповідні висновки Великої Палати Верховного Суду у справах № 179/1043/16-ц та №927/79/19, згідно яких саме до фермерського господарства переходять права й обов`язки орендаря земельної ділянки за договором оренди землі, наданої фізичній особі для створення такого господарства.

Як встановлено судом, отримані позивачем згідно договорів оренди землі №1 та №2 від 22.03.2016 року та №310 від 14.08.2017 року земельні ділянки були передані ОСОБА_1 в оренду виключно для ведення фермерського господарства. 
Відповідачем також не заперечується, що позивач є засновником Фермерського господарства "Добробут Л.І.І.", та те, що орендна плата за спірні земельні ділянки сплачується фермерським господарством, яке використовує останні для здійснення своєї діяльності.
У даному випадку, відбулась фактична заміна землекористувача земельних ділянок та його обов`язки перейшли до фермерського господарства з дня його державної реєстрації.
Беручи до уваги, що земельні ділянки фактично використовуються саме фермерським господарством, а фізична особа, яка їх отримала з цільовим призначенням "для ведення фермерського господарства", здійснює на них діяльність не особисто, а через створену ним юридичну особу, відповідно земельний податок підлягає сплаті фактичним землекористувачем фермерським господарством, до якого перейшли права й обов`язки орендатора.

Відповідно до вимог ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Враховуючи наведене, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції відповідає вимогам ст.242 Кодексу адміністративного судочинства України, підстав для задоволення вимог апеляційної скарги відповідача колегією суддів не встановлено.
Доводи апеляційної скарги спростовуються встановленими у справі обставинами та не дають підстав для висновку про порушення судом першої інстанції норм матеріального права, які призвели до неправильного вирішення справи, тобто прийняте рішення відповідає матеріалам справи та вимогам закону і підстав для його скасування або зміни не вбачається.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області залишити без задоволення, а  рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 07 вересня 2020 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили в порядку та в строки, передбачені ст. 325 КАС України.
Постанова суду складена в повному обсязі  26 січня 2021 року.

Головуючий	 	 	Іваненко Т.В.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Сторчак В. Ю.    Граб Л.С.