ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

09 лютого 2021 року 	м. Дніпро	справа № 280/2025/20	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Шлай А.В. (доповідач),
                               суддів:  Прокопчук Т.С., Кругового О.О.,     
за участю секретаря судового засідання Іотової А.О.,      
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 18 вересня 2020 р. (суддя Артоуз О.О.) в адміністративній справі № 280/2025/20 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ФЕМ-Запоріжжя" до Головного управління ДПС у Запорізькій області, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю "ФЕМ-Запоріжжя" звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №0010931401 та №0010941401 від 25.07.2019.
В обґрунтування заявлених позовних вимог позивач зазначав, що спірні податкові повідомлення-рішення суперечать чинному законодавству та прийняті з порушенням вимог Податкового кодексу України. Оскільки чинним законодавством на сторону цивільно-правової угоди, яка є платником податків, не покладено обов`язку перевірки відповідності законодавству установчих документів постачальників товар/послуг та дотримання ними вимог податкового законодавства. Невиконання контрагентом своїх обов`язків перед бюджетом не може бути підставою для неможливості формування валових витрат на підставі господарських операцій інших суб`єктів господарювання. Позивач стверджує, що підприємство ТОВ “Вектор-Промпостач”, аналіз діяльності якого наводиться  податковим органом, не має жодного відношення до господарської діяльності позивача. 
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 18 вересня 2020 р., ухваленим за результатами розгляду справи за правилами загального позовного провадження, позов задоволено.
Рішення суду першої інстанції оскаржено в апеляційному порядку Головним управлінням ДПС у Запорізькій області. Посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, скаржник просить скасувати оскаржене рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити. 
В обґрунтування апеляційної скарги скаржник вказує на наявність податкової інформації, яка свідчить про неможливість реального виконання когнтрагентом позивача TOB “ТЕХНО-ПРОМПОСТАЧ” надавати послуги за договором. TOB “ТЕХНО-ПРОМПОСТАЧ” декларувало придбання ідентичної номенклатури робіт, а саме: будування автомобільних доріг і автомагістралей, інших доріг, елементів доріг; злітно-посадкових смуг летовищ, від постачальника TOB “ВЕКТОР-ТЕХПОСТАЧ”. Перевіркою встановлено, що TOB “ВЕКТОР-ТЕХПОСТАЧ”: зареєстроване 04.10.2018; зареєстроване платником ПДВ 01.11.2018; не звітує з ПДВ з моменту реєстрації; не звітує з податку на прибуток з моменту реєстрації; фінансову звітність не надає з моменту реєстрації, що свідчить про відсутність об`єкту оподаткування; звітність за формою 1-ДФ не надає з моменту реєстрації. Актом перевірки зафіксовано, що зазначене свідчить про відсутність у TOB “ВЕКТОР-ТЕХПОСТАЧ” трудових ресурсів, основних засобів та фондів, обладнання та устаткування, у тому числі орендованих, відповідно до даних ЄРПН. Зазначено, що номенклатура придбання  перевіркою зроблено висновок, що задекларовані вищеописані господарські операції із отримання послуг будування автомобільних доріг і автомагістралей, інших доріг, елементів доріг; злітно-посадкових смуг летовищ від постачальника TOB “ТЕХНО-ПРОМПОСТАЧ” в розмірі 687 881,97 грн. не відбулися у дійсності, тобто, не відбувався рух активів. Надані ТОВ  "ФЕМ-Запоріжжя" документи не опосередковувалися реальним отриманням робіт від зазначеного постачальника. При цьому, будівельні роботи, ідентичні задекларованим ТОВ  "ФЕМ-Запоріжжя" по взаємовідносинах із TOB “ТЕХНО-ПРОМПОСТАЧ”, були використані в господарській діяльності. У зв`язку з чим, перевіркою зроблено висновок про те, що, фактично, мало місце використання у господарській діяльності операцій з отримання послуг будування автомобільних доріг, джерело походження яких не встановлене. Наявний факт безоплатного отримання ТОВ  "ФЕМ-Запоріжжя" послуг будування автомобільних доріг у грудні 2018 року на загальну суму 687 881,97 грн., без наявності будь-яких первинних документів, які опосередковують таке отримання, оскільки субпідрядні підприємства, які детально описані вище не здійснювали їх в реальності, а проведено лише документальне оформлення таких робіт. 
У судовому засіданні представник скаржника підтримав вимоги та доводи апеляційної скарги.
Представник позивача просив залишити оскаржене рішення суду першої інстанції без змін, як законне та обґрунтоване.  
Здійснюючи перевірку оскарженого рішення суду першої інстанції, колегія суддів керується приписами статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до яких рішення суду повинно ґрунтуватись на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом. При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду. Перевірка оскарженого рішення суду першої інстанції здійснюється в межах доводів та вимог апеляційної скарги, як це передбачено статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України.
Судом першої інстанції встановлено, що фахівцями ГУ ДФС у Запорізькій області здійснено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "ФЕМ-Запоріжжя" з питань дотримання вимог податкового законодавства України по взаємовідносинах з контрагентом-постачальником TOB “ТЕХНО-ПРОМПОСТАЧ” при визначенні показників декларацій з податку на додану вартість за період грудень 2018 року та фінансової звітності з їх відображенням у декларації з податку на прибуток підприємства за 2018 рік, за результатами якої складено акт перевірки №373/08-01-14-01/35979484  від 21.06.2019 (далі - Акт перевірки). На підставі висновків, викладених в Акті перевірки, Головним управлінням ДФС у Запорізькій області прийняті податкові повідомлення-рішення від 25.07.2019 № 0010941401 (ПДВ ф. "Р" о/п -137576 грн., ш/с - 34394 грн., разом - 171970,00 грн.) та  № 0010931401 (прибуток ф. "Р" о/п 123819 грн., ш/с - 30954.75 грн., разом - 154773,75 грн.).
Не погоджуючись із винесеними податковими повідомленнями-рішеннями позивач звернувся із вказаним позовом до суду.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції дійшов висновку про протиправність податкових повідомлень – рішень.
Як вбачається з акту перевірки, за результатами перевірки встановлено порушення ТОВ "ФЕМ-Запоріжжя" вимог: п. 44.1 ст. 44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток підприємств за перевіряємий період, на загальну суму 123 819 грн.; п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на додану вартість за перевіряємий період, на загальну суму 137 576 гривень.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. 
Згідно п.  198.1. ст.198 Податкового кодексу України  право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Відповідно до п.  198.3  ст.198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до  статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом  193.1  статті  193  цього  Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Пунктом  198.6  статті  198 Податкового кодексу України  встановлено, що до податкового кредиту не відносяться суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом  201.11  статті  201  цього  Кодексу).
Згідно п.  200.1. статті  200 Податкового кодексу України  сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Пунктом  200.4. статті  200 Податкового кодексу України  передбачено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього  Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200  1.3  статті  200  1  цього  Кодексу  на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу; б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200  1.3  статті  200  1  цього  Кодексу  на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону України  Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні  підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
Підпунктом  134.1.1  пункту  134.1  статті  134 ПК України  передбачено, що об`єктом оподаткування податку на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень  розділу III Податкового кодексу України.
Витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених  розділом II цього Кодексу  (пункт 138.2 статті 138). Витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених  розділом II цього Кодексу.
Підпунктом 139.1.9 пункту 139 статті 139 передбачено, що не включаються до складу витрат: витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Позивачем на підтвердження реального виконання умов господарських договорів до суду першої інстанції надані первинні документи, які досліджені у судовому засіданні.
Верховний Суд  у постановах від 06.02.2018 у справах № 804/4940/14, 816/166/15-а вказував на те, що  сама по собі наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце. Водночас, наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.
Відповідачем належних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податку на додану вартість або можливої фіктивності його постачальників не надано та не наведено будь-яких доводів щодо здійснення позивачем господарських операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо. Посилання  відповідача на податкову інформацію щодо контрагента позивача, як на підставу для відмови в задоволенні позову, на думку колегії суддів, є помилковим, оскільки податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку-покупця від дотримання його контрагентами податкової дисципліни та правильності ведення ними податкового або бухгалтерського обліку. У разі підтвердження факту отримання товарно-матеріальних цінностей та послуг платник не може відповідати за порушення, допущені постачальниками, якщо не буде доведено його безпосередню участь у зловживанні цих осіб. Проте, посадовими особами відповідача під час здійснення контрольного заходу таких обставин не встановлено.
Висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства ґрунтуються  також на результатах аналізу податкової звітності постачальників та неможливості по ланцюгу постачання встановлення походження товару.
Колегія суддів зазначає, що відсутність у контрагентів позивача матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди позивачем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу, на що також вказував Верховний Суд у зазначених вище рішеннях.
Крім того, позивач не зобов`язаний та не має об`єктивної можливості під час придбання у контрагента товару встановлювати його походження, а тому не може нести відповідальність з урахуванням обставин діяльності контрагента. Так само позивач позбавлений можливості впливати на контрагентів в частині здійснення ними господарської діяльності в рамках чинного законодавства України.
Колегія суддів зазначає, що господарські взаємовідносини між учасниками попередніх ланцюгів постачань товарів та послуг не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарських операцій між позивачем та його контрагентами.
Зважаючи на те, що доводи апеляційної інстанції висновки суду першої інстанції не спростовують, підстави для скасування оскарженого рішення суду, передбачені  статтею 317 Кодексу адміністративного судочинства України, відсутні.

Керуючись статтями 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

          Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області - залишити без задоволення.
          Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 18 вересня 2020 р. в адміністративній справі №280/2025/20 - залишити без змін.
                    Постанова набирає законної сили 09 лютого 2021 р. та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий - суддя                                                                      А.В. Шлай 

                               суддя                                                                      Т.С. Прокопчук 

                               суддя                                                                      О.О. Круговий