ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 лютого 2021 року 
м. Київ
справа № 820/1064/17
адміністративне провадження № К/9901/41561/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І.В.,
суддів: Шишова О.О., Яковенка М.М.,
розглянув в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 11 липня 2017 року у складі судді Панченка О.В. та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 19 жовтня 2017 року у складі колегії суддів: Жигилія С.П., Перцової Т.С., Дюкарєвої С.В. у справі № 820/1064/17 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю фірма «ХАЗАР» ЛТД до Головного управління ДФС у Харківській області, третя особа - Товариство з обмеженою відповідальністю «ТД Ресурс», про скасування рішення,  

В С Т А Н О В И В:
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
1. Товариство з обмеженою відповідальністю фірма «Хазар» ЛТД (далі - ТОВ фірма «ХАЗАР» ЛТД, позивач) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Харківській області (далі - ГУ ДФС у Харківській області, контролюючий орган, відповідач), третя особа - Товариство з обмеженою відповідальністю «ТД Ресурс» (далі - ТОВ «ТД Ресурс»), в якому просило визнати протиправними та скасувати рішення про застосування фінансових санкцій від 08 лютого 2017 року: № 0000174002, № 0000184002, №0000194002.
2. Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 11 липня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 19 жовтня 2017 року, адміністративний позов задоволено.
3. Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи встановлено:
3.1. Згідно з наказом ГУ ДФС у Харківській області від 08 листопада 2016 року № 3033, на підставі направлень на перевірку від 08 листопада 2016 року № 232, № 233, № 228, № 229, № 230, № 231 у період з 08  листопада по 17 листопада 2016 року співробітниками відділу ліцензування та контролю за обігом спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів управління контролю за обігом та оподаткуванням підакцизних товарів ГУ ДФС у Харківській області проведено фактичну перевірку ТОВ фірма «ХАЗАР» ЛТД з питань додержання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні виробництва і обігу підакцизних товарів.
3.2. За наслідками проведеної перевірки контролюючим органом складено акти: №701/20-40-02-10/22647877 від 14 листопада 2016 року, № 702/20-40-40-02-10/22647847 від 15 листопада 2016 року, № 703/20-40-40-02-10 від 14 листопада 2016 року.
3.3. Відповідно до висновків вказаних актів перевірки відповідачем встановлено порушення позивачем вимог законодавства: підпункту 14.1.106 пункту 14.1 статті 14, пункту 226.11 статті 226 Податкового кодексу України, статті 11 Закону України від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів», що полягає у зберіганні алкогольних напоїв, маркованих марками акцизного податку, які не видавалися безпосередньо виробнику зазначеної алкогольної продукції, а відтак, у силу приписів пункту 226.9 статті 226 Податкового кодексу України, такі алкогольні напої вважаються немаркованими, тобто такими, що не мають марок акцизного податку встановленого зразку.
3.4. На підставі актів перевірки ГУ ДФС у Харківській області прийняло рішення про застосування фінансових санкцій від 08 лютого 2017 року: 
- № 0000174002, відповідно до якого до позивача застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 17 000,00 грн за реалізацію (зберігання) алкогольних напоїв немаркованих марками акцизного податку встановленого зразку;
- № 0000184002, відповідно до якого до позивача застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 17 000,00 грн за реалізацію (зберігання) алкогольних напоїв немаркованих марками акцизного податку встановленого зразку;
- № 0000194002, відповідно до якого до позивача застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 17 000,00 грн за реалізацію (зберігання) алкогольних напоїв немаркованих марками акцизного податку встановленого зразку.
4. Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновком якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив із того, що контролюючим органом не доведено належними доказами факту зберігання позивачем алкогольних напоїв, маркованих марками акцизного податку, які не видавалися безпосередньо виробнику такої алкогольної продукції, тому спірні рішення про застосування фінансових санкцій прийняті протиправно. 
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
5. Не погодившись із рішеннями судів попередніх інстанцій, ГУ ДФС у Харківській області звернулося з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Харківського окружного адміністративного суду від 11 липня 2017 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 19 жовтня 2017 року та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог ТОВ фірма «ХАЗАР» ЛТД. 
6. На обґрунтування касаційної скарги відповідач зазначає, що в магазинах ТОВ фірма «ХАЗАР» ЛТД зберігалися алкогольні напої, марковані марками акцизного податку, що не видавалися безпосередньо виробнику зазначеної алкогольної продукції, у зв`язку з чим такі алкогольні напої вважаються немаркованими. На думку контролюючого органу, коло суб`єктів відповідальності за абзацом 16 частини другої статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» не обмежено виробниками або імпортерами, а відтак встановлений вказаною нормою штраф застосовується до будь-яких суб`єктів господарювання, дії яких становлять об`єктивну сторону розглядуваного правопорушення.
7. У запереченнях на касаційну скаргу ТОВ «ТД Ресурс» (третя особа) вважає, що касаційна скарга ГУ ДФС у Харківській області не підлягає задоволенню, оскільки мотиви та підстави, наведені у ній, є необгрунтованими та не відповідають дійсності. 

МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
8. Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів на території України визначено Законом України від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин;  далі - Закон № 481/95-ВР).
9. Згідно з частиною четвертою статті 11 вказаного Закону алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного збору в порядку, визначеному законодавством.
10. Підпунктом 14.1.107 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (тут та надалі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.
11. Відповідно до підпункту 14.1.109 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів - наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою чи пачку (упаковку) тютюнового виробу в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку.
12. Так, порядок виготовлення, зберігання, продажу марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів регулюються статтею 226 Податкового кодексу України, якою визначено, що у разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв і тютюнових виробів чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов`язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару (пункт 226.1).
13. Виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів здійснюються відповідно до положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України. Маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів здійснюється марками акцизного податку, зразки яких затверджуються Кабінетом Міністрів України (пункти 226.3 та 226.5).
14. Маркуванню підлягають усі алкогольні напої з вмістом спирту етилового понад 8,5 відсотка об`ємних одиниць. Маркування вироблених в Україні алкогольних напоїв із вмістом спирту етилового до 8,5 відсотка об`ємних одиниць не здійснюється. Кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв. Кожна марка акцизного податку на тютюнові вироби повинна мати окремий номер та позначення про квартал і рік випуску марки. Виробники та імпортери тютюнових виробів ведуть облік та звітують про використання марок акцизного податку за видами марок (ТІ - "тютюн імпортний", ТВ - "тютюн вітчизняний") у кількісному виразі (пункти 226.6-226.8).
15. За положеннями пункту 226.9 статті 226 Податкового кодексу України вважаються такими, що немарковані:
алкогольні напої та тютюнові вироби з підробленими марками акцизного податку;
алкогольні напої та тютюнові вироби, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції;
вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари;
алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки.
16. Відповідно до Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2010 року № 1251 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), підприємства - виробники та імпортери алкогольних напоїв і тютюнових виробів (далі - покупці марок) подають в електронній формі щомісяця до 10 числа територіальному органові ДФС (далі - продавець марок) для задоволення через два місяці потреби в марках акцизного податку попередню заявку-розрахунок про потребу в марках за їх видами, копію платіжного документа на перерахування плати за марки з відміткою банку про дату виконання платіжного доручення та звіт про використання марок, придбаних у попередньому місяці. До 20 числа місяця, в якому подано згідно з абзацом четвертим цього пункту попередню заявку-розрахунок, покупці марок мають право здійснити корегування такої заявки-розрахунку в бік збільшення, що не перевищує визначеного у ній обсягу, шляхом подачі додаткової попередньої заявки-розрахунку.
17. Частиною другою статті 17 Закону № 481/95-ВР до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі виробництва, зберігання, транспортування, реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, або з використанням тари, що не відповідає вимогам, визначеним частиною першою статті 11 цього Закону, - 200 відсотків вартості товару, але не менше 17 000 гривень.
18. Як встановлено судами попередніх інстанцій, ТОВ фірма «ХАЗАР» ЛТД  придбало підакцизний товар у ТОВ «ТД Ресурс» за договором поставки від 10 серпня 2015 року № 0402-15х, а останнім, у свою чергу, отримано товар від ТОВ «СП "Аквавінтекс"».
19. Із наявних у матеріалах справи копій заявок-розрахунків на придбання марок акцизного податку для маркування алкогольних напоїв № 53 від 24.12.2014, № 188 від 15.07.2016 , № 248 від 14.09.2016 ТОВ «СП "Аквавінтекс"» отримувало від ГУ ДФС в Одеській області марки акцизного податку відповідно до встановленого порядку на підставі заявок-розрахунків на придбання марок акцизного податку для маркування алкогольних напоїв.
20. За таких обставин колегія суддів погоджується з судами попередніх інстанцій, що висновки контролюючого органу про те, що в магазинах ТОВ фірма «ХАЗАР» ЛТД зберігалися алкогольні напої, марковані марками акцизного податку, які не видавалися безпосередньо виробнику зазначеної алкогольної продукції, є спростованими.
21. Разом із тим, судами обґрунтовано не взято до уваги посилання відповідача на те, що надані позивачем копії сторінок журналу видачі марок акцизного податку ГУ ДФС в Одеській області та заявок - розрахунків на придбання марок акцизного податку для маркування алкогольних напоїв, поданих ТОВ «СП "Аквавінтекс"» до ГУ ДФС в Одеській області, не завірені належним чином, а за інформацією відповідача вказані журнали вилучені судом у межах кримінального провадження з огляду на наступне.
22. Відповідно до долученої до матеріалів справи копії листа ГУ ДФС в Одеській області від 05 травня 2017 року № 7/15-32-40-05-04 року відповідача повідомлено про вилучення документів щодо виготовлення, зберігання та продажу марок акцизного податку відповідно до ухвал судів, однак підстави, обставини, порядок їх знищення не розтлумачено та не деталізовано, акт знищення не подано, інші відомості про походження та неналежність спірних марок акцизного податку не наведено. Колегія суддів вказує, що за відсутності копій протоколів вилучення неможливо встановити, які саме документи вилучено та яке відношення останні мають до даної справи.
23. Згідно з частиною другою статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час розгляду справи судами попередніх інстанцій), що кореспондується з положеннями частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, яка діє з 15.12.2017), в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
24. Всупереч вимогам наведеної норми контролюючим органом не надано належних доказів на підтвердження незаконного походження марок акцизного податку на алкогольних напоях, які зберігалися в магазинах ТОВ фірма «ХАЗАР» ЛТД, у зв`язку з чим не доведено правомірності прийняття спірних рішень про застосування фінансових санкцій.
25. Враховуючи вищевикладене, колегія суддів не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги ГУ ДФС у Харківській області та скасування рішень судів першої та апеляційної інстанцій.
26. Згідно з частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій. 
27. Положення статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України застосовуються Верховним Судом з урахуванням положень пункту 2 Прикінцевих та перехідних положень Закону України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» від 15.01.2020 № 460-IX.
28. Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд 

П О С Т А Н О В И В :

29. Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області залишити без задоволення.
30. Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 11 липня 2017 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 19 жовтня 2017 року залишити без змін.
31. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Головуючий                              І.В. Дашутін
Судді                              О.О. Шишов
                              М.М. Яковенко