ПОСТАНОВА
Іменем України

18 лютого 2021 року   
Київ
справа №420/7063/20
адміністративне провадження №К/9901/26087/20
              
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Гусака М.Б.,  Усенко Є.А., 
розглянувши в порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №420/7063/20 за позовом Приватного підприємства «НАШ ОВОЧ» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на ухвалу Одеського окружного адміністративного суду від 31 липня 2020 року про забезпечення позову (суддя Єфіменко К.С.) та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 9 вересня 2020 року (головуючий суддя - Вербицька Н.В., судді: Джабурія О.В., Кравченко К.В.),-
ВСТАНОВИВ:
29 липня 2020 року Приватне підприємство «НАШ ОВОЧ» (далі за текстом- позивач, ПП «НАШ ОВОЧ») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (далі за текстом- відповідач, ГУ ДПС), в якому просило визнати протиправним та скасувати рішення №95220 від 15 липня 2020 року Комісії регіонального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС (далі за текстом - рішення Комісії) про відповідність ПП «НАШ ОВОЧ» критеріям ризиковості.
29 липня 2020 року позивач подав заяву про забезпечення позову, в якій просив суд забезпечити адміністративний позов шляхом зупинення рішення Комісії до набрання законної сили рішенням суду, прийнятим за наслідками оскарження індивідуального акта податкового органу.
В обґрунтування заяви позивач зазначив, що вже станом на час подання заяви про забезпечення позову переважна більшість контрагентів повідомила його про припинення господарських відносин у зв`язку із рішенням податкового органу про визнання ПП «НАШ ОВОЧ» таким, що відповідає критеріям ризиковості платника податку. Таке рішення указані суб`єкти господарювання умотивували тим, що податкові накладні за операціями з поставки для них товарів не будуть зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі за текстом - ЄРПН), що відповідно позбавить їх можливості своєчасно сформувати податковий кредит за такими операціями у поточному звітному періоді.
Водночас, як посилається позивач, на його складах зберігаються десятки тон овочів та фруктів, які через нетривалий строк зберігання необхідно реалізувати. У зв`язку з неможливістю своєчасно зареєструвати податкові накладні в ЄРПН він може понести значні матеріальні збитки, втратити налагоджені господарські зв`язки, що в подальшому може призвести до звільнення працівників та банкрутства.
Одеський окружний адміністративний суд ухвалою від 31 липня 2020 року, залишеною без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 9 вересня 2020 року, заяву про забезпечення позовних вимог задовольнив повністю. Зупинив дію рішення Комісії до набрання законної сили судовим рішенням по справі. 
Ухвала суду першої інстанції вмотивована тим, що в контексті спірних правовідносин вжиттям заходів забезпечення позову забезпечується збалансованість інтересів сторін. Невжиття заходів забезпечення позову може призвести до значних збитків підприємству через псування продукції. На переконання суду, вжиття заходів забезпечення позову у обраний позивачем спосіб відповідає предмету адміністративного позову та не тягне фактичного вирішення спору по суті.
Апеляційний суд в повній мірі погодився із викладеними у рішенні суду першої інстанції висновками та зазначив, що без забезпечення позову в даному випадку може бути завдана шкода правам позивача, оскільки віднесення підприємства до переліку ризикових платників податків призводить до безумовного блокування в ЄРПН податкових накладних та розрахунків коригування, що унеможливлює подальшу господарську діяльність позивача та шкодить його діловій репутації перед контрагентами. Апеляційний суд відхилив посилання контролюючого органу на постанову Верховного Суду від 3 березня 2020 року (справа №240/3665/19), оскільки у наведеній справі Суд надав оцінку можливості забезпечення позову у разі віднесення платника податків до категорії ризикових відповідно до Порядку з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року №117 (далі - Порядок №117). Водночас, у цій справі оскаржене позивачем рішення прийняте згідно з Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 (далі - Порядок №1165). Указаним Порядком чітко визначено право платника податків оскаржувати до суду рішення про віднесення його до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, тому довід податкового органу, що спірним рішенням не порушуються права ПП «НАШ ОВОЧ» був відхилений апеляційним судом.
Не погоджуючись з указаними рішеннями судів, ГУ ДПС подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм процесуального права, просить скасувати судові рішення та ухвалити нове про відмову у задоволенні заяви про забезпечення позову. 
На переконання скаржника, суди попередніх інстанцій неправильно застосували положення частин першої та другої статті 150 КАС України та залишили поза увагою, що відсутність реєстрації податкових накладних не заважає суб`єктам господарювання здійснювати господарську діяльність, оскільки відповідна реєстрація податкових накладних/розрахунків коригування впливає лише на визначення податкових обов`язків та складання належної податкової звітності. Незалежно від правового регулювання питання віднесення платника податків до переліку ризикових (Порядок №117 або Порядок №1165) суть відповідних дій контролюючого органу мають однакове значення, оцінку яким було надано Верховним Судом у постановах від 3 березня 2020 року (справа №240/3665/19), від 19 травня 2020 року (справа №160/10287/19) через призму можливості застосування у таких випадках процедури забезпечення позову. На переконання скаржника, в даному випадку відсутня як ознака очевидної протиправності рішення, що оскаржується, так і ознака наявності ризику неможливості виконання контролюючим органом рішення суду за результатами судового розгляду справи, що могло б призвести до негативних наслідків.
ПП «НАШ ОВОЧ» подало відзив на касаційну скаргу, в якому просило залишити її без задоволення, а судові рішення - без змін як законні та обґрунтовані. За позицією позивача, очевидна протиправність оскарженого рішення полягає у відсутності у ньому жодних обґрунтованих та вмотивованих підстав віднесення підприємства до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податків, а саме не вказано, яка саме податкова інформація стала підставою для такого висновку. Натомість, включення платника податків до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості, тягне за собою однозначні правові наслідки у вигляді зупинення реєстрації усіх без виключення податкових накладних/розрахунків коригування, поданих таким платником. Такі наслідки є негативними як для платника податків (процес реєстрації кожної податкової накладної ускладнюється необхідністю подання пояснень та додаткових документів), так і для контрагентів, які не матимуть можливості формувати податковий кредит за відповідними господарським операціями. Враховуючи, що ПП «НАШ ОВОЧ» складає в день близько 500 податкових накладних, то на їх розблокування необхідно 250 робочих годин, що змушує позивача до утримання трьох бухгалтерів замість одного. Невмотивоване визнання податковим органом платника податків ризиковим надає переваги для інших конкурентів на ринку, роблячи їх більш зручними для співпраці. Оскаржене у цій справі рішення не відповідає вимогам обґрунтованості та вмотивованості, винесене із порушенням вимог щодо оформлення такого рішення, які висуваються приписами Порядку №1165, що свідчить про його очевидну протиправність.
Відповідно до частини першої статті 341 КАС України (в редакції, чинній з 8 лютого 2020 року) суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Відповідно до ухвали Верховного Суду від 12 листопада 2020 року касаційне провадження у цій справі відкрито з метою перевірки доводів касаційної скарги про неправильне застосування судами положень статей 150 КАС України.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, відзиву на неї, перевіривши правильність застосування судами норм процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає задоволенню з огляду на таке.
Частинами першою та другою статті 150 КАС України (тут і далі - в редакції, чинній з 8 лютого 2020 року) передбачено, що суд за заявою учасника справи або з власної ініціативи має право вжити визначені цією статтею заходи забезпечення позову.
Забезпечення позову допускається як до пред`явлення позову, так і на будь-якій стадії розгляду справи, якщо :
1) невжиття таких заходів може істотно ускладнити чи унеможливити виконання рішення суду або ефективний захист або поновлення порушених чи оспорюваних прав або інтересів позивача, за захистом яких він звернувся або має намір звернутися до суду; або
2) очевидними є ознаки протиправності рішення, дії чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень, та порушення прав, свобод або інтересів особи, яка звернулася до суду, таким рішенням, дією або бездіяльністю.
Згідно з положеннями частини першої статті 151 КАС України позов може бути забезпечено: 1) зупиненням дії індивідуального акта або нормативно-правового акта; 2) забороною відповідачу вчиняти певні дії; 4) забороною іншим особам вчиняти дії, що стосуються предмета спору; 5) зупиненням стягнення на підставі виконавчого документа або іншого документа, за яким стягнення здійснюється в безспірному порядку.
Заходи забезпечення позову мають бути співмірними із заявленими позивачем вимогами. Суд також повинен враховувати співвідношення прав (інтересу), про захист яких просить заявник, із наслідками вжиття заходів забезпечення позову для заінтересованих осіб (частина 2 статті 151 КАС України).
В ухвалі про забезпечення позову суд зазначає вид забезпечення позову та підстави його обрання (частина 6 статті 154 КАС України).
Тобто, метою забезпечення позову є вжиття судом, у провадженні якого знаходиться справа, заходів щодо охорони матеріально-правових інтересів позивача від можливих недобросовісних дій із боку відповідача з тим, щоб забезпечити позивачу реальне та ефективне виконання судового рішення, якщо воно буде прийняте на користь позивача, в тому числі задля попередження потенційних труднощів у подальшому виконанні такого рішення.
При цьому заходи забезпечення мають вживатись лише в межах позовних вимог, бути співмірними з ними, а необхідність їх застосування повинна обґрунтовуватись поважними підставами й підтверджуватись належними доказами.
Співмірність передбачає співвідношення негативних наслідків від вжиття заходів забезпечення позову з тими негативними наслідками, які можуть настати в результаті невжиття цих заходів, з урахуванням відповідності права чи законного інтересу, за захистом яких заявник звертається до суду, майнових наслідків заборони відповідачу здійснювати певні дії.
Таким чином, суд, розглядаючи заяву про вжиття заходів забезпечення адміністративного позову, з огляду на докази, надані заявником для підтвердження своїх вимог, має пересвідчитись, зокрема, у тому, що існує дійсна і реальна загроза невиконання рішення суду чи суттєва перешкода у такому виконанні, а також у очевидності ознак протиправності рішення, дії чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень.
Розглядаючи заяву про забезпечення позову, суд має з урахуванням доказів, наданих позивачем на підтвердження своїх вимог, пересвідчитися, зокрема, в тому, що між сторонами дійсно виник спір та існує реальна загроза невиконання чи утруднення виконання можливого рішення суду про задоволення позову; з`ясувати обсяг позовних вимог, дані про особу відповідача, а також відповідність виду забезпечення позову, який просить застосувати особа, котра звернулася з такою заявою, позовним вимогам.
При цьому, вирішуючи питання про вжиття заходів забезпечення позову, суд в ухвалі про забезпечення позову повинен навести мотиви, з яких він дійшов висновку, що невжиття таких заходів може істотно ускладнити чи унеможливити виконання рішення суду або ефективний захист або поновлення порушених чи оспорюваних прав або інтересів позивача. Також суд має вказати, в чому будуть полягати дії, направлені на відновлення прав позивача, оцінити складність вчинення цих дій, встановити, що витрати, пов`язані з відновленням прав, будуть значними.
Так само суд повинен вказати підстави, з яких він дійшов висновку про існування очевидних ознак протиправності рішення, дії чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень, та порушення прав, свобод або інтересів особи, яка звернулася до суду, цим рішенням, дією або бездіяльністю до ухвалення рішення у справі.
Слід зазначити, що під час вирішення питання щодо забезпечення позову обґрунтованість позову не досліджується, оскільки питання обґрунтованості заявлених позовних вимог є предметом дослідження судом під час розгляду спору по суті та не можуть вирішуватись ним під час розгляду клопотання про забезпечення позову.
Судові рішення у цій справі наведеним вище вимогам не відповідають. Висновки судів попередніх інстанцій про існування визначених у статті 150 КАС України обставин для вжиття заходів забезпечення позову є хибними з огляду на наступне.
Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Дійсно, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (пункт 6 Порядку №1165).
Водночас, підпункт 3 пункту 11 Порядку №1165 передбачає, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначається, серед іншого, пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Таким чином, відсутні законодавчі підстави вважати, що зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування унеможливлює подальшу реєстрацію цих документів податкової звітності. 
При цьому пункт 5 Порядку №1165 визначає, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Таким чином, перевірка контролюючим органом на відповідність критеріям ризиковості платника податків здійснюється при реєстрації кожної податкової накладної/розрахунку коригування, незалежно від факту віднесення платника податків до переліку ризикових, та є передбаченим законом заходом контролю.
Щодо наявності очевидних ознак протиправності оспорюваного рішення та порушення таким рішенням прав, свобод або інтересів осіб, які звернулися до суду, то вони повинні, насамперед, існувати поза обґрунтованим сумнівом. Тобто, суд, який застосовує заходи забезпечення позову з цих підстав повинен бути переконаний у тому, що відповідне рішення явно суперечить вимогам закону за критеріями, визначеними частиною 2 статті 2 КАС України, порушує права, свободи або інтереси позивачів і вжиття заходів забезпечення позову є дієвим способом запобігання істотним та реальним негативним наслідкам таких порушень. Твердження про «очевидність» порушення до розгляду справи по суті, яке фактично ґрунтується на тих самих аргументах, які покладені в підстави позову, є висновком, який свідчить про правову позицію суду наперед. Тому застосування заходів забезпечення позову з цієї підстави допускається у виключних випадках.
З огляду на викладене, колегія суддів відхиляє посилання позивача на невмотивованість та необґрунтованість оскарженого рішення Комісії як на очевидні ознаки протиправності останнього. 
Висновки судів попередніх інстанцій, що невжиття заходів щодо зупинення дії оскаржуваного позивачем рішення зумовить настання негативних та незворотних наслідків для його господарської діяльності не підтверджені оцінкою судами будь-яких доказів. Так само суди не зазначили, на підставі яких саме доказів визнано підтвердженими доводи позивача, що невжиття заходів забезпечення позову може істотно ускладнити ефективність захисту і унеможливити поновлення порушених прав позивача. 
Вжиття заходів забезпечення позову у запропонований позивачем спосіб фактично вирішило спір по суті, що суперечить меті застосування статті 150 КАС України. 
З приводу негативних наслідків для господарської діяльності позивача, на які послались суди попередніх інстанцій, колегія суддів зазначає, що безумовно, рішення чи дії суб`єктів владних повноважень справляють певний вплив на суб`єктів господарювання. Такі рішення можуть завдавати шкоди і мати наслідки, які позивач оцінює негативно. Проте, відповідно до статті 150 КАС України зазначені обставини, навіть у разі їх доведення, не є безумовними підставами для застосування заходів забезпечення позову в адміністративній справі.
При цьому колегія суддів також зазначає, що віднесення певних платників податків до ризикових є по суті формою здійснення контролюючим органом податкового контролю, який, в тому числі, спрямований і на забезпечення прав та інтересів інших суб`єктів господарювання в частині правильності відображення ними результатів господарської діяльності з метою оподаткування. Водночас, за позивачем залишається право належними документами довести реальність здійснення фінансово-господарських операцій у межах своєї господарської діяльності, та у разі повноти документів по даних операціях, подальшого прийняття позитивного рішення про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування. Та обставина, що надання додаткових документів та пояснень у кожному конкретному випадку вимагає значного часу та зусиль, не може сприйматися як визначена законом підстава для забезпечення позову.
Отже, позивачем не доведено необхідність вжиття застосованих судами заходів забезпечення позову з урахуванням положень частини другої статті 150 КАС України, застосовані заходи є такими, що суперечать приписам частини другої статті 151 КАС України, у зв`язку з чим колегія суддів вважає, що рішення судів попередніх інстанцій підлягають скасуванню, а в задоволенні клопотання ПП «НАШ ОВОЧ» про забезпечення адміністративного позову слід відмовити.
Відповідно до статті 351 КАС України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Керуючись ст. 345, 349, 351, 355, 356, 359 КАС України, суд -
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області задовольнити.
Ухвалу Одеського окружного адміністративного суду від 31 липня 2020 року про забезпечення позову та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 9 вересня 2020 року у справі № 420/7063/20 скасувати.
В задоволенні заяви Приватного підприємства «НАШ ОВОЧ» про забезпечення позову відмовити.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді	М.М. Гімон М.Б. Гусак   Є.А. Усенко