П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

18 лютого 2021 р.	м.Одеса	Справа № 420/5508/20	
                                                                                                                       
                                                                                                                           Головуючий в І інстанції: Бжассо Н.В.
                                                                                        Дата та місце ухвалення рішення: 28.10.2020 р. м. Одеса

                    П`ятий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

                                                 судді-доповідача – Шеметенко Л.П.
                                                                   судді – Стас Л.В.
                                                                   судді – Турецької І.О.

                                               за участю секретаря – Коваль Т.С.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Одесі апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Одеського окружного адміністративного суду                   від 28 жовтня 2020 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Автодор» до Державної податкової служби України про зобов`язання вчинити дії, -

В С Т А Н О В И В:

У червні 2020 року до Одеського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Автодор» до Державної податкової служби України, в якому позивач просив суд: зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну, складену Товариством з обмеженою відповідальністю «Автодор», № 3 від 20.12.2018 року і вважати її прийнятою та зареєстрованою датою направлення – 15.01.2019 року.
В ході розгляду справи в суді першої інстанції відповідачем було заявлено клопотання про залишення позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Автодор» без розгляду з підстав пропуску позивачем строку звернення до суду. 
Ухвалою Одеського окружного адміністративного суду від 24 вересня 2020 року відмовлено у задоволенні клопотання представника відповідача про залишення позову без розгляду.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2020 року позов задоволено. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну, складену Товариством з обмеженою відповідальністю «Автодор», № 3 від 20.12.2018 року датою її направлення на реєстрацію – 15.01.2019 року.
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане судове рішення та ухвалити нове про відмову у задоволенні позову, наголошуючи на неповному з`ясуванні судом першої інстанції всіх обставин, що мають значення для вирішення справи, та порушення норм матеріального права.
Представник позивача поданий відзив на апеляційну скаргу, в якому останній просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін. 
Вислухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступних висновків. 
Звертаючись до суду з позовом позивач послався на те, що 15.01.2019 року ТОВ «Автодор» направило на реєстрацію до ДФС України податкову накладну № 3 від 20.12.2018 року, проте, до теперішнього часу позивач не отримав будь-якого рішення, квитанції про результати розгляду поданої вказаної накладної. 
Факт направлення на реєстрацію вказаної ПН 15.01.2019 року під час розгляду справи відповідач заперечував. 
Суд першої інстанції встановив, що 18.01.2019 року позивач направив на реєстрацію податкову накладну № 3 від 20.12.2018 року повторно. 
Проте, згідно з квитанцією № 1 від 18.01.2019 року, податкова накладна не прийнята, у зв`язку тим, що сума ПДВ в документі не може перевищувати суму ліміту на рахунку ПДВ продавця.
Також, судом першої інстанції встановлено, що 20.01.2020 року позивач звернувся до ДПС України із зверненням № 5, в якому просив розглянути ситуацію, що виникла з реєстрацією податкової накладної № 3 від 20.12.2018 року та зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 3 від 20.12.2018 року.
07.05.2020 року ДПС України надало відповідь № 15431/6/99-00-04-01-01-06, яку підприємство позивача отримало 26.05.2020 року, з огляду на яку, відповідач повідомив позивача, що податкові накладні № 5 та № 1, що надійшли 15.01.2019 року прийнято та зареєстровано в ЄРПН, а податкова накладна № 3 від 18.01.2019 року не прийнята та не зареєстрована в ЄРПН.
Вирішуючи справу, суд першої інстанції виходив з того, що підставою для звернення до суду з позовом стала відповідь ДПСУ від 07.05.2020 року, відповідно до якої не було врегульовано спір у досудовому порядку, яким скористався позивач, а тому, звернувшись із позовом 23.06.2020 року позивачем не пропущено строк звернення до суду із даним позовом, що є підставою для відмови у задоволенні клопотання відповідача про залишення позову без розгляду та розгляду справи по суті її вимог.
Проте, колегія суддів не погоджується з таким висновком суду першої інстанції, з огляду на викладене. 
Так, колегія суддів зазначає, що інститут строків в адміністративному процесі сприяє досягненню юридичної визначеності у публічно-правових відносинах, а також стимулює суд і учасників адміністративного процесу добросовісно ставитися до виконання своїх обов`язків.
Зокрема, строки звернення до адміністративного суду з адміністративним позовом обмежують час, протягом якого такі правовідносини вважаються спірними, після їх завершення, якщо ніхто не звернувся до суду за вирішенням спору, відносини стають стабільними.
Практика Європейського суду з прав людини, яка відповідно до ст. 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» є джерелом права, також, свідчить про те, що право на звернення до суду не є абсолютним і може бути обмеженим, в тому числі, і встановленням строків для звернення до суду за захистом порушених прав (наприклад, справа «Стаббігс та інші проти Великобританії» (рішення                      від 22.10.1996 року), «Девеер проти Бельгії» (рішення від 27.02.1980 року)).
Згідно з абзацом першим частини другої статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
У даній справі позивач просить зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну, складену Товариством з обмеженою відповідальністю «Автодор», № 3 від 20.12.2018 року і вважати її прийнятою та зареєстрованою датою направлення – 15.01.2019 року.
В обґрунтування заявленого позову позивач вказує на те, що 15.01.2019 року ним було надіслано в електронному вигляді через автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронної звітності» на реєстрацію податкову накладну № 3 від 20.12.2018 року, проте, ані 15.01.2019 року, ані на наступний день, ані до теперішнього часу позивач не отримав будь-якого рішення, квитанції про результати розгляду поданої вказаної накладної. 
Враховуючи, що відповідачем не надіслано квитанції протягом операційного дня по поданій на реєстрацію податковій накладній, позивач вважає, що ДПСУ підлягає зобов`язанню зареєструвати податкову накладну, складену Товариством з обмеженою відповідальністю «Автодор», № 3 від 20.12.2018 року і вважати її прийнятою та зареєстрованою датою направлення – 15.01.2019 року.
Таким чином, вбачається, що спірні правовідносини виникли щодо реєстрації податкової накладної позивача та фактично за доводами позивача ДПСУ допущена протиправна бездіяльність щодо нереєстрації ПН позивача та надіслання квитанції протягом операційного дня по поданій на реєстрацію податковій накладній.
При цьому, позивач вказує на те, що спірну накладну ним було надіслано на реєстрацію 15.01.2019 року. 
Згідно пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (чинного та в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
За такого правового регулювання, а також враховуючи наведені позивачем обставини, а саме щодо надіслання 15.01.2019 року на реєстрацію спірної ПН, вбачається, що не пізніше наступного дня, позивач дізнався про факт нереєстрації податкової накладної № 3                                 від 20.12.2018 року та не отримання квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної.
Факт того, що позивач дізнався про нереєстрацію спірної ПН у вказаний період визнається позивачем та підтверджується також і тими обставинами, що 18.01.2019 року ним було повторно направлено на реєстрацію податкову накладну № 3 від 20.12.2018 року.
Однак, згідно квитанції № 1 від 18.01.2019 року, податкова накладна № 3                                   від 20.12.2018 року не була прийнята, у зв`язку з тим, що сума ПДВ в документі не може перевищувати суму ліміту на рахунку ПДВ продавця.
За таких обставин вбачається, що позивачу ще 15-18.01.2019 року було достеменно відомо про нереєстрацію податкової накладної № 3 від 20.12.2018 року.
Разом з цим, із заявленим позовом позивач звернувся засобами поштового зв`язку лише 23.06.2020 року, тобто, з пропуском шестимісячного строку звернення до суду.
Проте, позивачем не зазначається та з матеріалів справи не вбачається обставин, що заважали б позивачу та могли бути об`єктивними перешкодами для звернення до суду за захистом своїх прав та інтересів у передбачений законом строк.
Колегія суддів наголошує, що поважними причинами пропуску строку звернення до суду можуть бути визнані ті обставини, які є об`єктивно непереробними, не залежать від волевиявлення особи та пов`язані з дійними істотними перешкодами та труднощами для своєчасного вчинення відповідних дій та підтверджені належними доказами. 
Аналогічна позиція викладена в постанові Верховного Суду від 18.04.2018 року у справі     № 807/867/16.
Однак, з позовної заяви та доданих до неї документів вбачається, що жодних належних та допустимих доказів щодо причин пропуску строку вчасного звернення до адміністративного суду з вказаним адміністративним позовом, які б унеможливлювали і не залежали б від волі позивача своєчасно звернутись за судовим захистом, позивач не вказує і не надає, та відповідно судом не встановлено обставин, що свідчать про наявність об`єктивних перешкод для подання позову у встановлений законодавством строк.
При цьому, колегія суддів враховує, що у спірних правовідносинах забезпечено можливість позивача звернутись із клопотанням про поновлення строків звернення до суду.
Так, в ході розгляду справи в суді першої інстанції відповідачем було заявлено клопотання про залишення позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Автодор» без розгляду з підстав пропуску позивачем строку звернення до суду. 
Позивач ознайомившись із вказаною заявою висловив свою позицію щодо строків звернення із заявленим позовом.
У даній справі позивач вважає, що строк звернення до суду ним не пропущено, оскільки до спірних правовідносин підлягають застосуванню спеціальні строки звернення, що визначені               п. 56.18 ст. 56 Податкового кодексу України.
Також, позивач вважає, що ним не пропущено і строки звернення до суду, що встановлені КАС України, оскільки будь-якого рішення щодо результатів розгляду поданої на реєстрацію 15.01.2019 року податкової накладної № 3 від 20.12.2018 року ним не отримано. Крім того, позивач послався на те, що 15.01.2020 року він звернувся до відповідача із зверненням стосовно результатів розгляду вказаної ПН та лише 26.05.2020 року отримав відповідь на це звернення і 23.06.2020 року звернувся до суду з даним позовом, тобто, в межах шестимісячного строку, встановленого ст. 122 КАС України.
Вирішуючи справу, суд першої інстанції погодився з наведеними доводами позивача та дійшов висновку, що підставою для звернення до суду з позовом стала відповідь ДПСУ від 07.05.2020 року, відповідно до якої не було врегульовано спір у досудовому порядку, яким скористався позивач, а тому, звернувшись із позовом 23.06.2020 року позивачем не пропущено строк звернення до суду із даним позовом.
На підставі наведеного, суд першої інстанції відмовив у задоволенні клопотання відповідача про залишення позову без розгляду. 
Колегія суддів не погоджується з доводами позивача та висновками суду першої інстанції і вважає, що відповідач у спірних правовідносинах обґрунтовано послався на пропуск позивачем строку звернення до суду, з огляду на викладене.
Щодо посилань позивача на необхідність застосування у спірних правовідносинах спеціальних строків звернення до суду, що визначені п. 56.18 ст. 56 Податкового кодексу України, колегія суддів зазначає наступне.
Так, ч. 1 ст. 122 КАС України передбачає можливість встановлення строків звернення до адміністративного суду іншими законами.
Спеціальним нормативно-правовим актом, який встановлює окремі правила та положення для регулювання відносин оподаткування та захисту прав учасників податкових відносин, в тому числі захисту порушеного права у судовому порядку, є Податковий кодекс України.
Статтею 56 Податкового кодексу України (далі - ПК України) визначено порядок оскарження рішень контролюючих органів. 
Відповідно до пункту 56.1 статті 56 ПК України рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку. 
Пунктом 56.18 статті 56 ПК України визначено, що з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення - рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення. Рішення контролюючого органу, оскаржене в судовому порядку, не підлягає адміністративному оскарженню. Процедура адміністративного оскарження вважається досудовим порядком вирішення спору.
Відповідно до пункту 102.1 статті 102 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку. У разі подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації контролюючий орган має право визначити суму податкових зобов`язань за такою податковою декларацією протягом 1095 днів з дня подання уточнюючого розрахунку.
Пунктом 102.2 статті 102 ПК України визначені випадки, коли грошове зобов`язання може бути нараховане або провадження у справі про стягнення такого податку може бути розпочате без дотримання строку давності, визначеного в абзаці першому пункту 102.1 цієї статті.
У постанові Верховного Суду від 02.07.2020 року у справі № 1.380.2019.006119 сформовано правовий висновок, відповідно до якого строк звернення до суду з позовом про визнання протиправним і скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН з похідною вимогою про зобов`язання її зареєструвати, у разі, коли платником податків не використовувалася процедура адміністративного оскарження таких рішень як досудового порядку вирішення спору, визначається статтею 122 КАС України і становить шість місяців з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Поряд з цим, у вказаній постанові Верховним Судом визначено, що зміст правовідносин щодо реєстрації податкової накладної, у яких ризики порушення норм податкового законодавства несе не лише особа, яка зобов`язана забезпечити реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, не дозволяє поширити на них порядок і строки оскарження рішень суб`єкта владних повноважень, визначені пунктом 56.18 статті 56 ПК України, а саме - оскарження у будь-який момент після отримання такого рішення в межах 1095 днів, що дає підстави вважати, що встановлена у пункті 56.18 статті 56 ПК України можливість оскаржити «інше рішення контролюючого органу» у будь-який момент після отримання такого рішення не стосується рішень Комісії контролюючих органів щодо реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань до податкових накладних або відмови у їх реєстрації.
При цьому, Верховним Судом у постанові від 02.07.2020 року по справі                                       № 1.380.2019.006119 визначено, що саме такий підхід до розуміння норм права щодо строку звернення до суду з позовом про скасування рішення суб`єкта владних повноважень, не пов`язаного із визначенням грошових зобов`язань, викладено у постанові Верховного Суду, ухваленою у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів, інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, від 11 жовтня 2019 року у справі № 640/20468/18.
Також, Верховним Судом у вказаній постанові від 02.07.2020 року по справі                                   № 1.380.2019.006119 наголошено, що незважаючи на те, що ВС сформульовано у постанові                від 11 жовтня 2019 року у справі № 640/20468/18 правовий висновок щодо строку оскарження у судовому порядку інших рішень контролюючих органів, які не стосуються нарахування грошових зобов`язань платника податків, за умови попереднього використання позивачем досудового порядку вирішення спору, це не змінює підхід до нормативного розуміння застосування строку звернення до суду у справах цієї категорії.
Крім цього, у постанові від 02.07.2020 року по справі № 1.380.2019.006119 враховано, що Верховний Суд здійснив відступлення від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах в частині, що положення пункту 56.18 статті 56 ПК України є спеціальними по відношенню до приписів статті 122 КАС України, а тому, незалежно від використання платником податків права на адміністративне оскарження, строк звернення до суду з адміністративним позовом про оскарження рішення контролюючого органу про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН становить 1095 днів, викладеного у постановах Верховного Суду від 17 липня 2019 року (справа №640/46/19), від 17 лютого 2019 року (справа №813/4921/17).
У постанові від 02.07.2020 року по справі № 1.380.2019.006119 визначено, що правова позиція Верховного Суду, викладена у постанові від 11 жовтня 2019 року у справі                                 № 640/20468/18, полягає перш за все у тому, що у справах цієї категорії застосовуються загальні строки звернення до суду, визначені нормами Кодексу адміністративного судочинства України, а не Податковим кодексом України.
Аналогічна позиції щодо строків звернення до суду в тотожній за характером спірних правовідносин справі викладена також Верховним Судом у постанові від 20 листопада                    2020 року № 1.380.2019.006517.
Згідно ч. 5 ст. 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
На підставі наведеного, враховуючи, що позивач у спірних правовідносинах не оскаржує рішення контролюючого органу, а також з огляду на наведену правову позицію Верховного Суду, колегія суддів приходить до висновку, що до спірних правовідносин, що склалися саме щодо питання реєстрації податкових накладних, незалежно від обраного позивачем способу захисту прав позивача, підлягає застосуванню загальний строк звернення до суду, що визначений ч. 2 ст. 122 КАС України - шестимісячний строк, який пропущений позивачем, оскільки про нереєстрацію податкової накладної № 3 від 20.12.2018 року позивачу стало достеменно відомо у січні 2019 року, а саме 15-18.01.2019 року, коли позивач направив цю накладну, як він зазначає, на реєстрацію та не отримав будь-якої квитанції, та коли він повторно направив вказану ПН на реєстрацію та отримав квитанцію про її неприйняття.
Посилання позивача та суду першої інстанції на факт звернення у січні 2020 року до відповідача із заявою щодо реєстрації спірної ПН колегія суддів вважає безпідставними, оскільки звернення до контролюючого органу із заявою після сплину року від дати, коли позивач дізнався про нереєстрацію податкової накладної № 3 від 20.12.2018 року та відповідно після сплину строку звернення до суду, не можна визнати досудовим врегулюванням та відповідно не є підставою для продовження, поновлення строків звернення до суду, які пропущені позивачем. 
Колегія суддів зазначає, що позов у даній справі поданий лише 23.06.2020 року зі сплином 1,5 р. від визначеної самим позивачем дати направлення на реєстрацію ПН - 15.01.2019 року, при цьому, без зазначення будь-яких поважних причин пропуску строку звернення до суду. 
Згідно п. 8 ч. 1 ст. 240 КАС України суд своєю ухвалою залишає позов без розгляду, з підстав, визначених частинами третьою та четвертою статті 123 цього Кодексу.
Відповідно до ч.ч. 3, 4 ст. 123 КАС України якщо факт пропуску позивачем строку звернення до адміністративного суду буде виявлено судом після відкриття провадження в адміністративній справі і позивач не заявить про поновлення пропущеного строку звернення до адміністративного суду, або якщо підстави, вказані ним у заяві, будуть визнані судом неповажними, суд залишає позовну заяву без розгляду.
Якщо після відкриття провадження у справі суд дійде висновку, що викладений в ухвалі про відкриття провадження у справі висновок суду про визнання поважними причин пропуску строку звернення до адміністративного суду був передчасним, і суд не знайде інших підстав для визнання причин пропуску строку звернення до адміністративного суду поважними, суд залишає позовну заяву без розгляду.
Таким чином, оскільки позивачем не наводиться та зі змісту матеріалів справи не вбачається будь-яких причин, які б об`єктивно та непереборно перешкоджали йому своєчасно звернутись до суду із даним позовом, що позбавляє суд можливості застосувати приписи КАС України щодо визнання причин пропуску строку поважними, колегія суддів приходить до висновку, що заявлений позов підлягає залишенню без розгляду та суд першої інстанції помилково відмовив у задоволенні заявленого відповідачем клопотання про залишення позову без розгляду і розглянув справу по суті. 
Згідно ч. 1 ст. 319 КАС України судове рішення першої інстанції, яким закінчено розгляд справи, підлягає скасуванню повністю або частково в апеляційному порядку і позовна заява залишається без розгляду або провадження у справі закривається у відповідній частині з підстав, встановлених відповідно статтями 238, 240 цього Кодексу. 
Враховуючи викладені обставини та з огляду на наведені положення законодавства, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню, судове рішення підлягає скасуванню із залишенням без розгляду заявленого позову.
Керуючись ст.ст. 123, 240, 241, 243, 250, 310, 315, 319, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, –

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Державної податкової служби України – задовольнити частково.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2020 року – скасувати.
Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Автодор» до Державної податкової служби України про зобов`язання вчинити дії – залишити без розгляду.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення постанови в повному обсязі безпосередньо до Верховного Суду.

Судове рішення складено у повному обсязі 01.03.2021 р.

        Суддя-доповідач:                                                                      Л.П. Шеметенко

         Суддя:                                                                                        Л.В. Стас  

         Суддя:                                                                                        І.О. Турецька