ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 січня 2021 року 
м. Київ
справа № 813/3795/14
касаційне провадження № К/9901/25922/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В.,  Ханової  Р.Ф., 
 
розглянув у  попередньому судовому засіданні касаційну скаргу касаційну скаргу  Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у місті Львові Міжрегіонального головного управління ДФС (далі у тексті - СДПІ з ОВП у місті Львові МГУ ДФС, Інспекція) на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 25.06.2014 (суддя Сидор Н.Т.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 18.05.2016 (головуючий суддя - Хомюк Н.М., судді - Гуляк В.В., Коваль Р.Й.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Снєжка Україна» (далі у тексті - Товариство) до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у місті Львові Міжрегіонального головного управління ДФС (правонаступник - Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від  26.12.2012 №  0001530801/13795 та від 26.12.2012 №  0001540801/13796, 

У С Т А Н О В И В:

26.05.2014 року Товариство звернулося до суду з адміністративним позовом та просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення від 26.12.2012 № 0001530801/13795 та від 26.12.2012 № 0001540801/13796.

В обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалося на те, що його господарські операції з ТОВ «ВКП «Антарес», ТОВ «Орісниця» підтверджені належними документами бухгалтерського та податкового обліку, належним чином оформлені та повністю відповідають вимогам Податкового кодексу України (далі у тексті - ПК України, у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) та Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (далі у тексті - Закон № 996-XIV, у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), відтак повністю підтверджують реальність здійснення господарських операцій. Також, звертає увагу на те, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті на підставі акта перевірки відповідача, висновки якого містять дані актів інших податкових органів з перевірки його контрагентів. Вважають, що такі акти не є підставою для висновку про неможливість реального здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами, долучені ним документи повністю спростовують висновки відповідача про безтоварність господарських операцій, а тому прийняті на їх основі податкові повідомлення-рішення є протиправними і підлягають скасуванню. 

У письмових запереченнях на позовну заяву відповідач вказує на те, що позивачем не здійснювалися господарські операцій із зазначеними у акті перевірки контрагентами, так як в ході такої перевірки встановлено відсутність фактичного придбання товарно-матеріальних цінностей, робіт, послуг без мети настання реальних наслідків, отримання безпідставної податкової вигоди, що полягало у заниженні податку на прибуток та створенні умов для отримання права на формування податкового кредиту. Просив у задоволенні позову відмовити повністю.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 25.06.2014, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 18.05.2016, адміністративний позов задоволено, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення - рішення від 26.12.2012 №  0001530801/13795 та від 26.12.2012 №  0001540801/13796.

Інспекція оскаржила рішення Львівського апеляційного адміністративного суду та Львівського окружного адміністративного суду до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 11.07.2016 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції. 

На обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судом апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки судами обох інстанцій не надано належної правової оцінки доводам відповідача про те, що позивачем було безпідставно завищено податковий кредит, оскільки надані документи не можуть вважатися первинними для цілей ведення податкового обліку у зв`язку із недостовірністю даних, що у них відображені та невідповідністю вимогам статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», що призвело до неправильного вирішення справи по суті.

У запереченнях на касаційну скаргу позивач зазначає, що ним надані у повному обсязі документи, які підтверджують реальність здійснення операцій із ТОВ «ВКП «Антарес», ТОВ «Орісниця», з огляду на що суди дійшли правильних висновків щодо протиправності вказаних податкових повідомлень - рішень. Зважаючи на це, касаційна скарга задоволенню не підлягає, а рішення судів є законними та обґрунтованими.

Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 25.01.2021 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження та призначив справу до касаційного розгляду в попередньому судовому засіданні на 26.01.2021.

Згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Бившева Л.І. (суддя-доповідач, головуючий суддя), Хохуляк В.В., Ханова Р.Ф.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та, враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Відповідно до частини першої статті 55 Кодексу адміністративного судочинства України у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.

Верховний Суд допускає заміну відповідача - Спеціалізовану державну податкову інспекцію з обслуговування великих платників у місті Львові Міжрегіонального головного управління ДФС її правонаступником - Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби.
У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що Інспекцією було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ «Снєжка-Україна» з питань достовірності нарахування та своєчасності сплати податку на додану вартість за січень - квітень 2012 року та податку на прибуток за І півріччя 2012 року при здійсненні взаєморозрахунків з ТОВ «Орісниця», податку на додану вартість за вересень 2011 року, податку на прибуток за ІІІ квартал 2011 року, а також за жовтень - грудень 2010 року, податку на прибуток за ІV квартал 2010 року під час здійснення взаєморозрахунків з ТОВ «ВКП «Антарес».

Цією перевіркою було встановлено, що позивачем порушено:
-          пункт 5.1, підпункт 5.2.1 пункту 5.2, підпункт 5.3.9 пункту 5.3 статті 5, підпункту 11.2.1 пункту 11.2 статті 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 22.05.1997 № 283/97-ВР (із внесеними змінами та доповненнями, у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), пункту 138.2, пункту  138.4, підпункту 138.8.5 пункту 138.8, пункту 138.10 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України, а саме: за ІV квартал 2010 року, за ІІІ квартал 2011 року та І півріччя 2012 року встановлено заниження ТОВ «Снєжка-Україна» податку на прибуток у сумі 211 039, 76 грн, в тому числі, у розрізі податкових періодів: ІV квартал 2010 року на суму 18 287, 71 грн, ІІІ квартал 2011 року на суму 3 117, 94 грн, І квартал 2012 року на суму 133 759, 55 грн, ІІ квартал 2012 року на суму 55 874, 56 грн;
-          підпункти 7.4.1, 7.4.4 пункту 7.4, підпункт 7.7.5 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 № 168/97-ВР (із внесеними змінами і доповненнями, у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), пунктів 198.2, 198.3, 198.4, 198.6 статті 198 ПК України, за період 01.10.2010 по 31.12.2010, з 01.09.2011 по 30.09.2011, з 01.01.2012 по 30.04.2012 завищено податковий кредит з податку на додану вартість на загальну суму 197  945,  45 грн, у результаті чого збільшилася сума звітного періоду, яка підлягала сплаті платником податку до бюджету, в тому числі, у жовтні 2010 року на суму 7  935,  27 грн, у листопаді 2010 року на суму 4  419,  62 грн, у грудні 2010 року на суму 2  275,  29 грн, у вересні 2011 року на суму 2  711,  25 грн, у січні 2012 року на суму 23  729,  06 грн, у лютому 2012 року на суму 51  554,  54 грн, у березні 2012 року на суму 52  106,  51 грн, у квітні 2012 року на суму 53  213,  91 грн.

         За результатами виявлених під час перевірки порушень складено акт від 08.11.2012 № 973/31-00/30648854 та прийнято податкові повідомлення-рішення від 26.11.2012 № 0001530801/13795, яким позивачеві збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 263  020,  22 грн, у тому числі, за основним платежем у сумі 211  039,  76 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 51 980, 46 грн, а також податкове повідомлення-рішення від 26.11.2012 № 0001540801/13796, яким позивачеві збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 293 260, 63 грн, у тому числі, за основним платежем у сумі 197 945, 45 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 95 315, 18 грн.

Погоджуючись із висновками судів щодо протиправності податкових повідомлень - рішень від 26.12.2012 №  0001530801/13795 та від 26.12.2012 №  0001540801/13796 , колегія суддів Верховного Суду виходить з такого.

У спірних правовідносинах податковий орган висновками у акті перевірки поставив під сумнів факт реальності господарських операцій ТОВ «Снєжка - Україна» та його контрагентів.

Судами попередніх інстанцій досліджено, що видами діяльності позивача є виробництво лаків та фарб, оптова торгівля будівельними матеріалами, роздрібна торгівля залізними виробами, фарбами та склом, діяльність автомобільного вантажного транспорту, надання кредитів тощо. ТОВ «Снєжка-Україна» використовує у своїй господарській діяльності офісні, виробничі (торговельні, складські приміщення тощо) власні приміщення. 

Досліджені судами матеріали справи підтверджують, що спірні правовідносини ТОВ «Снєжка-Україна» з ТОВ «ВКП «Антарес» та ТзОВ «Орісниця» мали місце у період 2010-2012 років.

Відповідно до пункту 1.1 договору купівлі-продажу від 01.02.2011 № 02/02, укладеного між ТОВ «Снєжка-Україна» (у договорі - покупець) та ТОВ «ВКП «Антарес» (у договорі - продавець), продавець зобов`язується продати та передати у власність покупця металопрокат (далі - продукція), а покупець зобов`язується прийняти продукцію та оплатити її вартість відповідно до умов цього Договору.

Так, у  пункті 3.1 цього Договору визначено, що поставка продукції здійснюється зі складу продавця, на умовах EXW (франко-склад) м. Львів, вул. Навроцького, 1а, відповідно до міжнародних Правил тлумачення термінів «Інкотермс» у редакції 2000 року.

Відповідно до пункту 3.2 Договору датою поставки продукції є дата видачі продавцем видаткової накладної.

На обґрунтування реальності виконання договору купівлі-продажу від 01.02.2011 №  02/02 позивачем були надані: копії рахунків-фактур, податкових та видаткових накладних, копії подорожніх листів службового легкового автомобіля.

Відповідно до пункту 1.1 договору поставки від 10.01.2012 б/н, укладеного між ТОВ «Снєжка-Україна» (у договорі - покупець) та ТОВ «Орісниця» (у договорі -постачальник), постачальник зобов`язується поставляти товари побутової хімії, госптовари, тару та упаковку та інші товари побутового вжитку, надалі «товари», а покупець зобов`язується прийняти і оплатити товари на умовах, передбачених даним договором.

Відповідно до пункту 1.2 цього договору, кількість товару, асортимент та ціна визначається в накладній, яка є невід`ємною частиною договору, пунктом 3.2 цього договору передбачено, що товари відвантажуються покупцю на умовах самовивозу зі складу постачальника.

На підтвердження реальності виконання зазначеного договору поставки від 10.01.2012 позивачем були надані суду копії розхідних накладних, податкових накладних, платіжних рахунків, товарно-транспортних накладних. Розрахунки за отриманий позивачем від ТОВ «Орісниця» товар відбулися у безготівковій формі шляхом перерахунку коштів на розрахунковий рахунок, що відповідачем не заперечувалось у акті перевірки.

Крім того, судами належно надано оцінку документам та доводам позивача, які свідчать про те, що ТОВ «Снєжка -Україна» було придбано у ТОВ «ВКП «Антарес» наступний товар: труби, трійники, кутники, крани кулькові, водорозбірні та метеликові, електроди, шланги, рукави, фільтри сепараторні, масляні та повітряні, пароніт тощо; а у ТОВ «Орісниця» піддони, побутову хімію та інше.

Перелічені товарно-матеріальні цінності є запасними частинами до основних засобів, які постійно використовуються в господарській діяльності позивача, оскільки, відповідно до договорів дистрибуції вся продукція ТОВ «Снєжка-Україна» відвантажується покупцям (дистриб`юторам) на піддонах, котрі були придбані у ТОВ «Орісниця». Наявність таких піддонів є невід`ємною складовою частиною процесу реалізації та транспортування продукції ТОВ «Снєжка-Україна», що підтверджено позивачем копіями рамкових договорів/контрактів поставки з іншими контрагентами. Також, в матеріали справи містяться списання піддонів за 2010, 2011 та 2012 роки.

Однак, під час перевірки позивача відповідач дійшов до висновків про нереальність господарських операцій, які виклав в акті перевірки, ґрунтуючись на актах перевірки: ДПІ у Франківському районі м. Львова ДПС у Львівській області від 10.08.2012 №1132/22-1-/25230267 «Про результати документальної позапланової перевірки ТОВ «ВКП «Антарес» з питань господарських взаємовідносин з ТОВ «БК Київбудмонтаж» за період з 01.08.2011 по 30.09.2011, ПП «Аеромакс-Сервіс» за період з 01.07.2010 по 31.12.2010; ДПІ у Шевченківському районі м. Львова ДПС у Львівській області від 08.08.2012 № 1322/22-40/23267183 «Про результати позапланової виїзної перевірки ТОВ «Орісниця» з питань перевірки показників декларації з податку на додану вартість за березень 2012 року»; ДПІ у Шевченківському районі м. Львова ДПС у Львівській області від 13.08.2012 № 1340/22-40/23267183 «Про результати позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Орісниця» з питань перевірки показників декларації з податку на додану вартість за січень 2012 року.

Відповідно до вказаних Актів перевірки, Інспекція зазначає, що за результатами їх перевірки встановлено, що ТОВ «ВКП «Антарес» та ТОВ «Орісниця» здійснювало діяльність, спрямовану на здійснення операцій, пов`язаних з наданням податкової вигоди третім особам, а тому, операції з даними підприємствами не спричиняють реального настання правових наслідків, а отже є нікчемними по ланцюгу до "вигодонабувача" та визначає, що в ході проведення цих перевірок не підтверджено наявність поставок товарів (послуг), а це свідчить про те, що правочини ТОВ «ВКП «Антарес» та ТОВ «Орісниця» із підприємствами-покупцями, а також постачальниками здійсненні без мети настання реальних наслідків.

Колегія суддів Верховного Суду погоджується із висновками наданими судами під час розгляду справи з приводу хибності тверджень податкового органу, що господарські операції безпідставно віднесені платником податків до складу валових витрат, зважаючи на те, що інформація зазначена в первинних документах (видаткових/прибуткових накладних, актах надання послуг) про здійснення господарських операцій є недостовірною з огляду на обставини, якими на думку відповідача, не підтверджується реальність часу здійснення операцій поставки, участь у таких операціях трудових ресурсів, транспорту та іншого обладнання, які економічно необхідні для виконання такого постачання, а це свідчить про відсутність необхідних умов для результатів відповідної господарської, економічної діяльності, участі технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень і транспортних засобів.

Однак, з такими висновками відповідача суди правомірно не погодились, обґрунтовуючи свої рішення тим, що акти перевірок контрагентів позивача не можуть бути беззаперечним свідченням порушення податкової дисципліни контрагентами позивача, оскільки під час дослідження факту здійснення господарської операції оцінці підлягають відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовані дані податкового обліку та звернули увагу на те, що відносини між учасниками попередніх ланцюгів постачань товарів та послуг не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між останнім у ланцюгу постачань платником податків та його безпосереднім контрагентом.

Жоден нормативний акт не містить вказівок на залежність права платника податку на включення до свого податкового кредиту сум податку на додану вартість, фактично сплачених в ціні придбання товару на підставі податкової накладної, від дотримання контрагентом правил господарської діяльності.

Законодавство не містить певних критеріїв добросовісності платника податків. Водночас, слід визнати обґрунтованим застосування на практиці цього підходу, оскільки подібне розмежування платників податків дозволяє індивідуалізувати юридичну відповідальність особи та забезпечити дотримання правопорядку у галузі оподаткування навіть за наявності певних прогалин у законодавстві. У разі, якщо дії платника податку свідчать про його добросовісність, а вчинені ним господарські операції не викликають сумніву у їх реальності та відповідності дійсному економічному змісту, для підтвердження права на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування достатньо наявності належним чином оформлених документів, зокрема, податкових накладних. Прикладом подібного підходу є постанова Верховного Суду України від 09 вересня 2008 року.

Взагалі в акті перевірки відсутність реальності вчинення господарської діяльності пов`язується податковим органом лише з обставинами діяльності контрагента позивача та інших суб`єктів господарювання по ланцюгу постачання, що є неприпустимим, як за законодавством України, так і міжнародними нормами.

Задовольняючи позовні вимоги суди попередніх інстанцій виходили з того, що первинні документи на підтвердження реальності господарських операцій між позивачем та його контрагентами - ТОВ «ВКП «Антарес» та ТОВ «Орісниця», у повній мірі відображають зміст господарських операцій, їх вартісні та кількісні показники. Крім того, придбаний товар надалі використовувався у господарській діяльності позивача, що підтверджено належними та допустимими доказами.

Відтак, судами першої та апеляційної інстанції вірно встановлено під час судового розгляду справи, що наведені Інспекцією у акті перевірки висновки про неможливість реального здійснення господарських операцій між позивачем та ТОВ «ВКП «Антарес» та ТОВ «Орісниця» свого підтвердження в матеріалах справи не знайшли. ТОВ «Снєжка-Україна» не має нести відповідальності за виконання своїми контрагентами обов`язків платників податків. Платник податку на додану вартість не має обов`язку та повноважень здійснювати контроль за дотриманням контрагентами вимог законодавства щодо здійснення господарської діяльності та дотримання вимог податкового законодавства.

Колегія суддів Верховного Суду також наголошує, що судами під час дослідження факту здійснення господарської операції мають оцінюватись відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовані дані податкового обліку. Визнання недійсними (у тому числі, і нікчемними) правочинів, які укладалися за ланцюгом між попередніми посередниками, через ланцюг яких декларувався рух товарів чи послуг, нібито придбаних останнім у такому ланцюгу платником податку не може бути обов`язковою передумовою для визначення контролюючими органами грошових зобов`язань. 

Оскільки, позивачем було виконано усі передбачені законом умови, необхідні для формування податкового кредиту та наявні усі документальні підтвердження його розміру, тому він не може нести відповідальність за порушення податкового законодавства, вчинені його контрагентами.

Відтак, Суд погоджується із висновками судів попередніх інстанцій, що наведені відповідачем у акті перевірки висновки про неможливість реального здійснення господарських операцій між позивачем та ТОВ «ВКП «Антарес» та ТОВ «Орісниця» під час дослідження матеріалів справи свого підтвердження не знайшли, зважаючи на таке.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Так, згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі у тексті в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Підпункт 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначає витрати як суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Відповідно до пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

За змістом пункту 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України встановлює, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Згідно ж з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг (підпункт а).

Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

За визначенням статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі у тексті - Закон №996-XIV) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Як визначено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Також, у відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Зміст наведених положень у їх системному зв`язку свідчить про те, що наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) виникають за таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.

Тобто, зарахування здійснюється у зв`язку із здійсненням операції платника податку шляхом реалізації його товарів, виконаних ним робіт, наданих ним послуг, які є підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку.

За таких обставин, подані до суду позивачем первинні документи відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», спростовують висновки податкового органу викладені в актах перевірки, з огляду на вказане, Суд вважає вірними висновки судів попередніх інстанцій про наявність підстав для задоволення позову оскільки, оспорюванні податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.

На момент розгляду справи, як у суді першої інстанції, так і апеляційної,  відповідачем не надано доказів щодо недобросовісності або будь-яких офіційних відомостей щодо самого позивача та/або його контраґентів, про обмеження дієздатності цих юридичних осіб, їх посадових осіб та обмежень щодо представництва від імені юридичної особи.

Враховуючи вищенаведене, колегія суддів Верховного Суду погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанції про те, що господарські операції між позивачем та його контрагентами підтверджуються первинними документами, які повністю відповідають вимогам до первинних документів, передбачених пунктом 2 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні". Усі розрахунки між ними мають реальний грошовий характер та підтверджені відповідними первинними документами, зокрема, податковими накладними. 

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

В той же час, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, у власному капіталі підприємства у зв`язку з його господарською діяльністю.

Відповідно до частин першої-третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам оскаржувані судові рішення у цій справі відповідають, а доводи касаційної скарги не містять інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені у відзиві на адміністративний позов і у апеляційній скарзі та, з урахуванням яких, суди першої та апеляційної інстанцій вже надали оцінку встановленим обставинам справи. У ході розгляду справи судами було надано належну оцінку доказам, наданих позивачем та зібраних судами на підставі статті 9 КАС України.

Відтак, оцінивши повноту, характер, об`єктивність та юридичне значення установлених конкретних фактичних обставин справи, суди попередніх інстанцій визнали їх такими, що свідчать про помилковість тверджень відповідача щодо нереального характеру правовідносин позивача із згаданими контрагентами.

Доводи касаційної скарги обґрунтовані тільки посиланням на обставини, викладені в акті перевірки, просить суд про переоцінку доказів стосовно встановлених судами фактичних обставин у справі, проте це знаходиться за межами касаційного перегляду, встановленими частиною першою статті 341 КАС України. 

У відповідності до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

В обсязі встановлених в цій справі фактичних обставин колегія суддів вважає, що висновки судів першої та апеляційної інстанцій є правильними, обґрунтованими, які відповідають нормам матеріального та процесуального права, підстави для скасування чи зміни оскаржуваних судових рішень відсутні.

Відповідно до частини першої статті 350 КАС України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись статтями 55, 343, 349, 350, 355, 356, 359, підпунктом 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, -

П О С Т А Н О В И В:

Замінити відповідача Спеціалізовану державну податкову інспекцію з обслуговування великих платників у місті Львові Міжрегіонального головного управління ДФС її правонаступником - Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби.

Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у місті Львові Міжрегіонального головного управління ДФС залишити без задоволення, а постанову Львівського окружного адміністративного суду від 25.06.2014 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 18.05.2016 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

Судді	Л.І. Бившева В.В. Хохуляк   Р.Ф. Ханова