ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 грудня 2020 року 
м. Київ
справа № 815/1408/17
адміністративне провадження № К/9901/41050/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А.,  Ханової  Р.Ф., 
 
розглянувши у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «КОМОДИТИ КОНТРОЛ СЕРВІС» до Головного управління ДФС в Одеській області,  про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДФС в Одеській області на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 06 червня 2017 року (суддя - Вовченко O.A.) та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 17 серпня 2017 року (головуючий суддя - Стас Л.В., судді: Турецька І.О., Косцова І.П.) у справі №815/1408/17,

В С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. У березні 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю «КОМОДИТИ КОНТРОЛ СЕРВІС» (далі - позивач, товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС в Одеській області (далі - відповідач, контролюючий орган), у якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 01.03.2017 №0003042200, яким позивачу збільшено суму податкового зобов`язання з податку на прибуток на 451419,00грн та застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 54293,00грн.
2. Позовні вимоги обґрунтовані безпідставністю проведення Товариству з обмеженою відповідальністю «КОМОДИТИ КОНТРОЛ СЕРВІС» донарахувань з податку на прибуток згідно спірного податкового повідомлення-рішення з огляду на те, що фінансово-господарські взаємовідносини позивача з контрагентами - Товариством з обмеженою відповідальністю «СК-УНІВЕРСАЛ», Товариством з обмеженою відповідальністю «ТОРГОВИЙ ДІМ ТІД» та Товариством з обмеженою відповідальністю «ДЖИНІСТРА» здійснювались на підставі належним чином оформлених первинних документів, які дають можливість встановити реальність здійснених операцій та підтвердити їх зв`язок із господарською діяльністю позивача, чим спростовується висновок контролюючого органу щодо порушення позивачем положень податкового законодавства. Також, позивач зауважив, контролюючим органом без всебічного розгляду та вивчення первинної бухгалтерської документації, яка надавалася товариством до перевірки, здійснено помилкові висновки, щодо начебто завищення валових витрат по господарським операціям з Товариством з обмеженою відповідальністю «СК-УНІВЕРСАЛ» та начебто заниження доходу по експортним операціям із залученням комісіонера, що свідчить про наявність підстав для задоволення позову та скасування податкового повідомлення-рішення від 01.03.2017 №0003042200.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 06.06.2017, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 17.08.2017, позовні вимоги задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Одеській області від 01.03.2017 №0003042200. Вирішено сягнути з Головного управління ДФС в Одеській області (код ЄДРПОУ 39398646, 65044, Одеська обл., місто Одеса, вул. Семінарська, буд.5) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС в Одеській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «КОМОДИТИ КОНТРОЛ СЕРВІС» (код ЄДРПОУ 32511913, 68000, Одеська обл., місто Іллічівськ, вул. Сухолиманська, буд. 14) судовий збір у розмірі 7585,68грн, сплачений згідно платіжного доручення №2732 від 01.03.2017.
4. Рішення суду першої інстанції, з висновками якого погодився й апеляційний адміністративний суд, мотивовано протиправністю прийняття спірного податкового повідомлення-рішення з огляду на те, що належними первинними документами, складеними за результатом фактично проведених взаємовідносин позивача з його контрагентами підтверджено настання реальних правових наслідків, зміну майнового стану сторін, а також безпосередній зв`язок проведених операцій з господарською діяльністю позивача. Суди дійшли висновку щодо безпідставності проведення позивачу донарахувань з податку на прибуток у спірному періоді, у зв`язку з недоведеністю контролюючим органом порушення Товариством з обмеженою відповідальністю «КОМОДИТИ КОНТРОЛ СЕРВІС» податкової дисципліни. 
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Головне управління ДФС України в Одеській області звернулось з касаційною скаргою до Верховного Суду, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Одеського окружного адміністративного суду від 06.06.2017 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 17.08.2017 у справі №815/1408/17, постановити нове рішення про відмову у задоволенні позову.
6. Касаційний розгляд справи проведено у попередньому судовому засіданні, відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що на підставі направлень від 27.09.2016 №2359/14-01, №2360/14-01, №2361/14-01, №2362/14-01, №2363/14-01, №2364/14-01, №2365/14-01, №2366/14-01 виданих Головним управлінням ДФС в Одеській області, згідно з підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 77.1 статті 77 Податкового кодексу України та з урахуванням вимог пункту 82.1 статті 82 Податкового кодексу України, відповідно до плану графіку на ІІІ квартал 2016 року та наказу від 12.09.2016 №1427 посадовими особами відповідача було проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «КОМОДИТИ КОНТРОЛ СЕРВІС» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 30.06.2016.
Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, пункту 2 статті 3, пунктів 1 та 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», внаслідок заниження податку на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 1992450,00грн, у тому числі по періодам звітності: 2014 рік -151752,00грн, 2015 рік - 1111140,00грн, - І півріччя 2016 року - 729558,00грн; підпункту 168.1.2 пункту 168.1, підпункту 168.4.1 пункту 168.4 статті 168, підпункту «а» пункту 176.2 статті 176 Податкового Кодексу України, в наслідок чого встановлено неперерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб у сумі 2301,15грн.
За результатами проведеної перевірки відповідачем складено акт від 26.10.2016 №325/15-32-14-01/32511913 та прийнято податкове повідомлення-рішення від 14.12.2016 №0011251401, яким за порушення позивачем положень підпунктів 16.1.2, 16.1.3 пункту 16.1, пунктів 44.1, 44.2 статті 44, пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у загальному розмірі 2202794,00грн, з яких: 1984463,00грн за податковим зобов`язанням та 218331,00грн за штрафними (фінансовими) санкціями.
За результатом адміністративного оскарження, рішенням Державної фіскальної служби України від 17.02.2017 №3326/6/99-99-11-01-01-25 скаргу позивача задоволено частково, скасовано податкове повідомлення-рішення від 14.12.2016 №0011251401 в частині збільшення товариству податку на прибуток за рахунок зменшення перевіркою витрат скаржника за 2015 рік - І півріччя 2016 року по операціях з Товариством з обмеженою відповідальністю «СК-УНІВЕРСАЛ№, ФОП ОСОБА_1 і у відповідній частині штрафні санкції, а в іншій частині зазначене податкове повідомлення-рішення залишено без змін.
01.03.2016 Головним управлінням ДФС в Одеській області прийнято податкове повідомлення-рішення №0003042200, яке є предметом розгляду даної адміністративної справи, щодо збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у загальному розмірі 505720,00грн, з яких: 451419,00,00грн - за податковим зобов`язанням та 54293,00 га за штрафними (фінансовими) санкціями.
Фактичною підставою для проведення позивачу вказаних донарахувань з податку на прибуток, став висновок контролюючого органу щодо завищення позивачем валових витрат за результатом господарських взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «СК-УНІВЕРСАЛ» та заниження доходу по експортним операціям при реалізації товарів за договорами комісії з Товариством з обмеженою відповідальністю «ТОРГОВИЙ ДІМ ТІД» та Товариством з обмеженою відповідальністю «ДЖИНІСТРА», з огляду на нереальність здійснення задокументованих операцій та фактичне нездійснення послуг за спірними договорами. Обґрунтовуючи свою позицію відповідач послався на недостатність у вказаних господарюючих суб`єктів економічних умов та трудових ресурсів необхідних для ведення господарської діяльності такого роду, а також вказав, що надані позивачем до перевірки первинні документи, складені за наслідком правовідносин з контрагентами, місять суперечності та недоліки в їх оформленні, що, на переконання контролюючого органу, є безмовною підставою для визнання операцій удаваними. 
Як встановлено судами та підтверджується матеріалами справи, основними видами господарської діяльності Товариства з обмеженою відповідальністю «КОМОДИТИ КОНТРОЛ СЕРВІС» за КВЕД є: 52.22 Допоміжне обслуговування водного транспорту; 52.24 Транспортне оброблення вантажів; 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту; 71.20 Технічні випробування та дослідження (основний). 
Також судами встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «КОМОДИТИ КОНТРОЛ СЕРВІС» є незалежною інспекційною компанією, яка акредитована лондонською зерновою асоціацією ГАФТА та лондонською асоціацією ФОСФА по торгівлі олією, олійними культурами та їх продуктами переробки. Позивач надає клієнтам сюрвейєрські послуги у портах та на елеваторах м. Одеси та Одеської області. У портах м. Миколаєва та Миколаївської області для надання сюрвейєрських послуг позивачем проводитися залучення субпідрядних організацій, зокрема якою у 2014-2015 роках виступило Товариство з обмеженою відповідальністю «СК-УНІВЕРСАЛ». 
Так, при оцінці оспорюваних господарських операцій судами попередніх інстанцій встановлено, що у періоді, за який проводилася перевірка, позивач (Замовник) на підставі договору від 20.01.2014 №2004/14 про надання інспекторських послуг мав господарські взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «СК-УНІВЕРСАЛ» (Субпідрядник або Виконавець). Згідно умов названого договору, Субпідрядник зобов`язується по заяві Замовника надати за плату наступні інспекторські послуги (що в подальшому іменуються Послуги), указані в Додатках до даного договору, які є невід`ємними частинами Договору, а Замовник зобов`язується оплатити надані послуги в порядку, визначеному договором. Перелік послуг вказується в письмових додатках до договору (заявках-інструкціях) Замовника, які надані ним субпідряднику шляхом електронного (факсимільного) зв`язку на кожну інспекцію окремо. Детальна інформація про інспекторські послуги, які надаються по даному договору, а також розмір плати за послуги субпідрядника, передбачені даним договором, містяться в додатках до даного договору.
Судами також встановлено, що у підтвердження реальності здійснення спірних господарських операцій з придбання у вказаного контрагента інспекторських послуг (відбір проб згідно GАFTA, формування проб і відправка в Одесу, перевірка придатності трюмів до навантаження, драфт-сюрвей судна (початковий, проміжний та фінальний), експрес-аналізи лотових зразків, спостереження за навантаженням, пломбування трюмів, послуги лаборанта-трюмів та ін.), Товариством з обмеженою відповідальністю «КОМОДИТИ КОНТРОЛ СЕРВІС» було надано копії первинних документів, які також були предметом дослідження під час планової виїзної перевірки, зокрема договору про надання інспекторських (сюрвейєрських) послуг та додатковї угоди до названого договору; заявки замовника на проведення робіт, сюрвейєрські звіти виконавця з додатками, фото-звіти, акти здачі-прийняття робіт (надання послуг), номінації, платіжні доручення та банківські виписки.
Окрім того, на підтвердження належного виконання умов вищевказаного договору, позивачем було надано копію заяви Товариства з обмеженою відповідальністю «СК-УНІВЕРСАЛ», адресованої до прикордонної служби та митного посту щодо проведення робіт на іноземних суднах та в зонах митного контролю з доданням переліку фахових працівників, які знаходились в трудових відносинах з Товариством з обмеженою відповідальністю «СК-УНІВЕРСАЛ».
Як встановлено судами, послуги отримані позивачем від субпідрядника вподальшому були реалізовані замовникам цих послуг (клієнтам позивача), що підтверджується договорами із придбання інспекторських послуг. Таким чином внаслідок придбання послуг у Товариства з обмеженою відповідальністю «СК-УНІВЕРСАЛ» відбулося: прирощення (збільшення) активів позивача, виникнення зобов`язань перед контрагентом, їх погашення грошовими коштами, прирощення (збільшення) активів позивача внаслідок реалізації послуг замовникам та отримання грошових коштів.
Також, у періоді, за який проводилася перевірка, Товариство з обмеженою відповідальністю «КОМОДИТИ КОНТРОЛ СЕРВІС» (Комітент), здійснюючи господарську діяльність, укладало договори комісії про продаж українських товарів на експорт №45 від 28.04.2014; №85 від 31.03.2014; №145 від 27.06.2014; №176 від 21.08.2014; №219 від 30.09.2014; №289 від 28.11.2014; №333 від 29.12.2014; №302 від 12.12.2014; №76 від 16.07.2015; №77 від 21.07.2015; №125 від 10.09.2015; №160 від 21.09.2015; №181 від 16.10.2015 з додатками та додатковими угодами до них; договору комісії №6 від 29.01.2015 з додатком та додатковою угодою до нього з Товариством з обмеженою відповідальністю «ТОРГОВИЙ ДІМ ТІД» (Комісіонер) та Товариством з обмеженою відповідальністю «ДЖИНІСТРА» (Комісіонер) відповідно. Згідно умов названих договорів, Комітент доручає, а Комісіонер приймає на себе обов`язок здійснити реалізацію нерезидентам України продукцію, що належить Комітенту. Асортимент, ціна та інші характеристики вказаної продукції визначаються в специфікаціях, що оформлені у вигляду додатків до даного договору та є його невід`ємною частиною. Комісіонер самостійно від свого імені за рахунок комісіонера укладає експортні договори купівлі продажу товару, здійснює транспортування товару у відповідності до бази постачання по зовнішньоекономічному контракту. Укладає необхідні договори для митного оформлення товару при відправці і виробництві всі необхідні митні платежі. Пунктами 3.1 та 3.2 вищевказаних договорів комісії визначено, що експортна ціна товару вказується в специфікаціях (додатках). Розрахунок між комітентом та комісіонером за проданий товар здійснюється не пізніше 30-ти календарних днів з моменту оформлення експортної вантажної митної декларації. Платежі Комітенту за реалізований товар Комісіонер здійснює в гривнях України по курсу НБУ на дату оформлення вантажної митної декларації.
Як встановлено судами, у підтвердження реальності здійснення спірних господарських операцій з придбання у вказаних контрагентів комісійних послуг з реалізації нерезидентам України продукції, що належить позивачу, Товариством з обмеженою відповідальністю «КОМОДИТИ КОНТРОЛ СЕРВІС» було надано копії первинних документів, які також були предметом дослідження під час планової виїзної перевірки, зокрема договорів комісії, додатків та додаткових угод до них; актів прийому-передачі товару; звітів комісіонера; актів виконання робіт; вантажно-митних декларацій; повідомлення про фактичне ввезення товару; виписок по рахункам на підтвердження проведених оплат.
Судами також встановлено, що Товариством з обмеженою відповідальністю «КОМОДИТИ КОНТРОЛ СЕРВІС» на підтвердження наявності фактичної можливості виконувати вищевказані договори комісії, а також на підтвердження економічної доцільності для контрагентів їх укладати, було надано копії балансової довідки основних засобів, балансових та бухгалтерських довідок, довідок, свідоцтва про атестацію.
Розглядувані правовідносини в повній мірі відображені в бухгалтерському та податковому обліку позивача. Товариством з обмеженою відповідальністю «КОМОДИТИ КОНТРОЛ СЕРВІС» було вчинено дії та досягнуто конкретних результатів, які визначають саме поняття господарської операції - факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань та фінансових ресурсів.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. У доводах касаційної скарги Головне управління ДФС в Одеській області вказує, що під час розгляду справи судами першої та апеляційної інстанцій неповно з`ясовано обставини, що мають значення для правильного вирішення справи по суті, неправильно застосовано норми матеріального та процесуального права, що стало причиною скасування правомірно прийнятого податкового повідомлення-рішення. Зокрема, контролюючий орган посилається на безпідставність формування позивачем даних податкового обліку за наслідком взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «СК-УНІВЕРСАЛ», Товариством з обмеженою відповідальністю «ТОРГОВИЙ ДІМ ТІД» та Товариством з обмеженою відповідальністю «ДЖИНІСТРА» з огляду на відсутність фактичного здійснення господарських операцій. Відповідач зазначає, що судами безпідставно не враховано посилання контролюючого органу на недоліки в оформленні первинної документації складеної за наслідком правовідносин з контрагентами, зокрема акти виконаних робіт не містять інформації щодо використаних матеріалів, що зазначаються у договорах, не вказано місце їх виконання, а також не надано оцінки  звітам про фінансові результати Товариства з обмеженою відповідальністю «СК-УНІВЕРСАЛ», Товариства з обмеженою відповідальністю «ТОРГОВИЙ ДІМ ТІД» та Товариства з обмеженою відповідальністю «ДЖИНІСТРА», які, на переконання контролюючого орану, підтверджують факт створення контрагентів виключно з метою документального збільшення валових витрат позивача та заниження власної дохідної частин при реалізації товарів за договорами комісії. На переконання відповідача, у розглядуваному випадку відбулося документування операцій між сторонами за відсутності їх фактичного здійснення. 
9. У свою чергу, Товариство з обмеженою відповідальністю «КОМОДИТИ КОНТРОЛ СЕРВІС» було надіслано заперечення на касаційну скаргу відповідача, в якому позивач вказує, що твердження контролюючого органу щодо неправомірності формування ним даних податкового обліку за взаємовідносинами з контрагентами є необґрунтованими, оскільки дослідженими судами в процесі розгляду справи належними первинними документами підтверджено зміст господарських операцій, рух активів позивача, зміни у власному капіталі підприємства та спрямованість його дій на отримання реального результату в процесі таких взаємовідносин. Позивач вказав, що матеріали справи не містять жодних доказів щодо порушення позивачем положень податкового законодавства в періоді, за який проводилася перевірка. А тому, товариство просить касаційну скаргу Головного управління ДФС в Одеській області залишити без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
10. Податковий кодекс України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин):
10.1. Підпункт 14.1.36 пункту 14.1 статті 14
Господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
10.2. Підпункт 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 
Витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
10.3. Пункт 44.1 статті 44
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
10.4. Стаття 134 
Об`єктом оподаткування є:прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
10.5. Підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139
Не включаються до складу витрат: витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
У разі втрати, знищення або зіпсуття зазначених документів платник податку має право письмово заявити про це контролюючому органу та здійснити заходи, необхідні для поновлення таких документів. Письмова заява має бути надіслана до/або разом із поданням розрахунку податкових зобов`язань за звітний податковий період. Платник податків зобов`язаний відновити втрачені, знищені або зіпсовані документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження такої заяви до контролюючого органу. Якщо платник податку поновить зазначені документи в наступних податкових періодах, підтверджені витрати включаються до витрат за податковий період, на який припадає таке поновлення.
10. Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на  момент виникнення спірних правовідносин):
10.1. Стаття 1. 
10.1.1. Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. 
10.1.2. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
10.2. Пункт 2 статті 3. 
Бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
10.3. Стаття 9. 
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкуванням оброблених даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Такі первинні документи повинні мати обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
11. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватися відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку. Будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів для цілей ведення податкового обліку лише в разі фактичного здійснення господарської операції.
12. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. 
13. В той же час, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні даних податкового обліку, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, у власному капіталі підприємства у зв`язку з його господарською діяльністю.
14. Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування об`єкта оподаткування податком на прибуток, витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.
15. Доводи податкового органу про отримання платником необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема на формування податкового кредиту.
16. В той же час, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні даних податкового обліку, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, у власному капіталі підприємства у зв`язку з його господарською діяльністю.
17. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій суди повинні враховувати, що відповідно до вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень.
У разі надання контролюючим органом доказів, які і свідчать, що платником податків не було відображено у податковому обліку та задекларовано отриманий прибуток, або документи, на підставі яких платник податків задекларував свої податкові зобов`язання, у тому числі сформував податковий кредит, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.
18. Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, підприємство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, та, які в сукупності з встановленими обставинами справи мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
19. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, в редакції Закону, що діяла до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 №460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ»).
20. Доводи касаційної скарги не містять інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені (наведені) у запереченні на позовну заяву та апеляційній скарзі, та з урахуванням яких суди попередніх інстанцій вже надавали оцінку встановленим обставинам справи.
21. У ході розгляду справи судами першої апеляційної інстанцій було надано умотивовану оцінку доказам, представлених позивачем та зібраних судом на підставі та у відповідності до вимог Кодексу адміністративного судочинства України, та іншим обставинам, що спростовують позицію контролюючого органу щодо порушення товариством вимог податкового законодавства при формуванні витрат та доходу за господарськими операціями з його контрагентами. Зокрема, судами досліджено первинні документи, які згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент вчинення судами процесуальної дії) є підставою для податкового обліку, та які містять відомості, що у повній мірі відображають суть господарських операцій, підтверджують їх фактичне здійснення, та оцінка яким, була надана судами першої та апеляційної інстанції в процесі розгляду справи. 
22. Застосовуючи вищезазначені правила оподаткування при оцінці оспорюваних господарських операцій, суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що вони є реальними та підтверджуються долученими Товариством з обмеженою відповідальністю «КОМОДИТИ КОНТРОЛ СЕРВІС» до матеріалів справи належним чином оформленими копіями первинних документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку, та які містять достатні дані про зміст господарських операцій, їх учасників та підтверджують фактичність здійснення таких операцій. 
Зокрема, судами попередніх інстанцій під час дослідження долучених до матеріалів справи письмових доказів встановлено, що первинні документи, на підставі яких позивачем у спірному періоді було сформовано дані податкового обліку стосуються господарських операцій за участі контрагентів - Товариства з обмеженою відповідальністю «СК-УНІВЕРСАЛ», Товариства з обмеженою відповідальністю «ТОРГОВИЙ ДІМ ТІД» та Товариства з обмеженою відповідальністю «ДЖИНІСТРА» та фактично підтверджують реальне здійснення правочинів і досягнення позивачем законної мети їх здійснення, а саме придбання послуг на підставі договорів укладених з метою здійснення господарської статутної діяльності направленої на отримання прибутку, що узгоджується з основними видами економічної діяльності Товариства з обмеженою відповідальністю «КОМОДИТИ КОНТРОЛ СЕРВІС». 
Відповідачем, у свою чергу, не представлено суду жодних доказів та не надано умотивованих пояснень з приводу обґрунтованості висновків викладених у акті перевірки, зокрема таких, які б ставили під сумнів правомірність формування підприємством даних податкового обліку.
23. На підтвердження зміни майнового стану у результаті здійснення господарських операцій з контрагентами, позивачем до матеріалів справи долучено копії банківських виписок та платіжних доручень.
24. Досліджені судами первинні документи, складені за результатом проведених операцій позивача з Товариством з обмеженою відповідальністю «СК-УНІВЕРСАЛ», Товариством з обмеженою відповідальністю «ТОРГОВИЙ ДІМ ТІД» та Товариством з обмеженою відповідальністю «ДЖИНІСТРА», відповідають вимогам первинних документів встановлених Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», зокрема містять всі необхідні реквізити, виписані суб`єктами господарювання, які, на момент взаємовідносин з позивачем були зареєстровані платниками податку на додану вартість, не були виключені з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, перебував на обліку в органах державної фіскальної служби. Контролюючий орган у встановленому законом порядку не довів факту підробки, недостовірності чи неналежного оформлення цих документів. 
25. Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено жодних переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені первинними документами, а також не надано жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в таких документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі. 
Крім того, як встановлено судами, акт перевірки від 26.10.2016 №325/15-32-14-01/32511913 фактично не містить жодних посилань на відсутність у позивача документів бухгалтерського обліку чи недоліки в їх оформленні, а також не містить опису порушень саме позивачем будь-яких норм чинного податкового законодавства України при формуванні податкового обліку у спірному періоді.
В акті перевірки відсутній взаємозв`язок щодо порушень податкового законодавства допущені позивачем з посиланням, як на доказ, на відповідні первинні документи, які б підтверджували ці порушення; жодних належних доказів того, що договори між позивачем та його контрагентами були укладені без мети їх здійснення контролюючим органом в акті перевірки не зазначено, а також не зазначено в процесі розгляду справи в обох судових інстанціях представником ГУ ДФС в Одеській області як суб`єктом владних повноважень, який відповідно до положень статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України повинен довести правомірність своїх рішень.
26. Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника. 
Втім відповідачем не подано жодних доказів на підтвердження недобросовісності позивача або можливої фіктивності його безпосередніх постачальників, як-от: пояснень посадових осіб щодо їх непричетності до фінансово-господарської діяльності очолюваних суб`єктів господарювання, судових рішень, вироків тощо, не наведено будь-яких об`єктивних доводів щодо здійснення позивачем розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.
27. Судами першої та апеляційної інстанцій на підставі належних, допустимих та достатніх доказів в повній мірі встановлено фактичні обставини справи, детально досліджено взаємовідносини позивача з вищезазначеними контрагентами за результатом проведення яких товариством було сформовано податковий облік, надано об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених контролюючим органом в акті перевірки, в запереченні на позовну заяву та апеляційній скарзі, у зв`язку з чим, відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено не повно чи неправильно. Наведені скаржником у касаційній скарзі доводи не спростовують правильних по суті висновків судів попередніх інстанцій.
28. Судами першої та апеляційної інстанцій в повній мірі встановлено фактичні обставини справи, надано об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених контролюючим органом в акті перевірки, в запереченні на позовну заяву та апеляційній скарзі, у зв`язку з чим, відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено не повно чи неправильно. Наведені скаржником у касаційній скарзі доводи не спростовують правильних по суті висновків судів попередніх інстанцій, а лише дублюють зміст апеляційної скарги .
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
29. Враховуючи встановлені обставини справи, Верховний Суд погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанцій, що Товариство з обмеженою відповідальністю «КОМОДИТИ КОНТРОЛ СЕРВІС» підтвердило факт реальності господарських операцій з контрагентами, що є свідченням добросовісності позивача при здійсненні спірних господарських операцій. З урахуванням досліджених судами першої та апеляційної інстанцій первинних документів, які у їх сукупності свідчать про фактичний рух активів із урахуванням ділової мети такого руху у межах господарської діяльності підприємства, та враховуючи висновки контролюючого органу викладені в акті перевірки, надані сторонами докази, а також принцип індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, згідно якого негативні наслідки можуть бути застосовані саме до такого платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи (позивача), та добросовісність платника податків, а також достовірність задекларованих таким платником даних податкового обліку, що презюмується податковим законодавством, зокрема за умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими платником податків правомірно (обґрунтовано), висновок судів попередніх інстанцій щодо реальності проведених операцій з придбання позивачем у контрагента послуг є правильним.
30. На переконання Верховного Суду, судами першої та апеляційної інстанцій в повній мірі встановлено фактичні обставини справи, детально досліджено господарські операції позивача з вищезазначеними контрагентами, за результатом проведення яких було сформовано дані податкового обліку, надано об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених контролюючим органом в акті перевірки, у відзиві на позовну заяву та апеляційній скарзі, у зв`язку з чим, відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено не повно чи неправильно. 
31. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального права, враховуючи норми Податкового кодексу України, Верховний Суд дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, що свідчить про необхідність залишення касаційної скарги Головного управління ДФС в Одеській області без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій без змін.
32. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
33. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління ДФС в Одеській області залишити без задоволення.
Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 06.06.2017 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 17.08.2017 у справі №815/1408/17 залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	І.Я.Олендер І.А. Гончарова   Р.Ф. Ханова