ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 жовтня 2020 року 
м. Київ
справа № 820/5120/16
адміністративне провадження № К/9901/28281/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЄДИНАРКОІН» до   Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області про   скасування індивідуальної письмової консультації, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області на постанову   Харківського окружного адміністративного суду від 13 жовтня 2016 року (суддя Зінченко А.В.) та ухвалу   Харківського апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2016 року (судді: Катунов В.В. (головуючий), Ральченко І.М., Бершов Г.Є.) у справі   № 820/5120/16.
У С Т А Н О В И В:
І. Суть спору
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «ЄДИНАРКОІН» (далі - позивач, ТОВ «ЄДИНАРКОІН») звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області (далі - відповідач, контролюючий орган, ГУ ДФС у Харківській області) про скасування податкової консультації ГУ ДФС у Харківській області, викладену у листі № 4599/10/20-40-12-01-10 від 10.08.2016 стосовно віртуальної валюти Aitibicoin та податкову консультацію ГУ ДФС у Харківській області, викладену у листі № 5226/10/20-40-14-11-11 від 09.09.2016 стосовно віртуальної валюти E-dinarcoin.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що надані відповідачем індивідуальні письмові податкові консультації викладені у листах № 4599/10/20-40-12-01-10 від 10.08.2016 та № 5226/10/20-40-14-11-11 від 09.09.2016 є такими, що не розкривають в суті поставлених позивачем питань, а також є такими, що не ґрунтуються на вимогах діючого податкового законодавства.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 13 жовтня 2016 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2016 року, адміністративний позов задоволено повністю. Скасовано індивідуальні письмові податкові консультації ГУ ДФС у Харківській області надані ТОВ «ЄДИНАРКОІН» (код 40657891) № 4599/10/20-40-12-01-10 від 10.08.2016 та № 5226/10/20-40-14-11-11 від 09.09.2016.
4. Суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що ГУ ДФС у Харківській області фактично не надало податкової консультації по суті питань, викладених ТОВ «ЄДИНАРКОІН» в заявах від 26.07.2016 та 15.08.2016, а тому оскаржувані позивачем індивідуальні письмові податкові консультації викладені у листах № 4599/10/20-40-12-01-10 від 10.08.2016 та №5226/10/20-40-14-11-11 від 09.09.2016 є такими, що не відповідають вимогам чинного податкового законодавства.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДФС у Харківській області подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Харківського окружного адміністративного суду від 13 жовтня 2016 року та ухвалу   Харківського апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2016 року та прийняти рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ТОВ «ЄДИНАРКОІН» у повному обсязі.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
6. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що позивач 26.07.2016 звернувся до ГУ ДФС у Харківській області з проханням надати індивідуальну письмову податкову консультацію з питання оподатковування податком на додану вартість операцій з віртуальною криптовалютою Aitibicoin та іншими віртуальними валютами та території України.
Листом № 4599/10/20-40-12-01-10 від 10.08.2016 відповідачем надано позивачу письмову податкову консультацію, якій державна фіскальна служба вказала, що підприємство-запитувач індивідуальної письмової консультації не є платником податку на додану вартість, а також додав нормативну інформацію про порядок надання органами Державної податкової служби відповідей на запити про надання податкової консультації, що визначений Податковим кодексом України.
15 березня 2015 року ТОВ «ЄДИНАРКОІН» звернулося до ГУ ДФС у Харківській області з проханням надати індивідуальну письмову податкову консультацію з питання оподатковування податком на додану вартість операцій з віртуальною криптовалютою E-dinar та іншими віртуальними валютами та території України.
ГУ ДФС у Харківській області листом № 5226/10/20-40-14-11-11 від 09.09.2016 надано позивачу податкову консультацію   наступного змісту: «Якщо операції, що проводяться платником податків, не віднесені до операцій, що не є об`єктом оподаткування, не звільнені від оподаткування, або не є операціями, до яких застосовується нульова ставка та 7 відсотків, то вони підлягають оподаткуванню податком на додану вартість за основною ставкою згідно ст. 194 ПК України. У разі відповідності віртуальних валют вимогам пп. 14.1.120, пп. 14.1.191, пп. 14.1.244, п. 14.1 ст. 14,        пп. «а» п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України, операції з постачання віртуальної криптовалюти E-dinar та інших віртуальних валют, місце постачання яких розташовано на митній території України, відповідно до ст. 186 Податкового кодексу України підлягають оподаткуванню податком на додану вартість за привалами Розділу V ПК України». Однак, у податковій консультації № 5226/10/20-40-14-11-11 від 09.09.2016 контролюючий орган посилається лише на загальні положення чинного податкового законодавства та на існування можливих умов (не конкретизуючи їх), у разі настання яких операції з віртуальною криптовалютою E-dinar та іншими віртуальними валютами та території України оподатковуються, відповідно до положень Податкового кодексу України податком на додану вартість, проте не надає чітких та однозначних відповідей на конкретно поставлені позивачем питання.
Суди попередніх інстанцій обґрунтовано зазначили, що відповідач надаючи вказану податкову консультацію не здійснив відповідного аналізу правових норм в контексті питань, поставлених позивачем та не надав жодних відповідей на поставлені питання, що є порушенням положень встановлених статтею 52 Податкового кодексу України та суперечить самій суті податкової консультації. Крім того, оскаржувані податкові консультації оформлені без урахування викладених позивачем обставин та не містять висновку з питань практичного використання визначених позивачем норм податкового законодавства.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
7. В доводах касаційної скарги контролюючий орган цитує норми матеріального та процесуального права, зазначає, що надані позивачу індивідуальні письмові податкові консультації складені та надіслані у відповідності до вимог Податкового кодексу України та містять посилання на його положення, що у своїй сукупності призвело до неправильного застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального права та порушень норм процесуального права при прийнятті рішення.
8. Позивачем відзиву (заперечень) на касаційну скаргу надано не було.
9. Касаційний розгляд справи проведено у попередньому судовому засіданні, відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону від 3 жовтня 2017 року №2147-VІІІ, що діє з 15 грудня 2017 року).
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
10. Податковий кодекс України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин):
10.1. Підпункт 14.1.172 пункту 14.1 статті 14.
Податкова консультація - допомога контролюючого органу конкретному платнику податків стосовно практичного використання конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування, нарахування та сплати податків чи зборів, контроль за справлянням яких покладено на такий контролюючий орган.
10.2. Підпункт 19-1.1.28 пункту 19-1.1 статті 19-1.
Контролюючі органи виконують такі функції: надають консультації відповідно до цього Кодексу, законодавства з питань сплати єдиного внеску та інформаційно-довідкові послуги з питань оподаткування й іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.
10.3. Пункти 52.1-52.5 статті 52.
52.1. За зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства протягом 30 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.
52.2. Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
52.3. За вибором платника податків консультація надається в усній, письмовій або електронній формі. Консультація, надана в письмовій або електронній формі, обов`язково повинна містити опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.
52.4. Консультації, крім узагальнюючих, надаються: в усній формі - контролюючими органами; у письмовій або електронній формі - контролюючими органами в Автономній Республіці Крим, містах Києві та Севастополі, областях, міжрегіональними територіальними органами, центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, та підлягають обов`язковому розміщенню на сайті контролюючого органу, який надав консультацію, протягом 10 календарних днів після дня їх надання без зазначення найменування (прізвища, ім`я, по батькові) платника податків та його податкової адреси.
52.5. Контролюючі органи мають право надавати консультації виключно з тих питань, що належать до їх повноважень.
10.3. Пункти 53.1, 53.3 статті 53.
Не може бути притягнуто до відповідальності платника податків, який діяв відповідно до податкової консультації, наданої йому у письмовій або електронній формі, а також узагальнюючої податкової консультації, зокрема, на підставі того, що у майбутньому така податкова консультація або узагальнююча податкова консультація була змінена або скасована.
Платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій або електронній формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.
Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.
Протягом 30 календарних днів із дня набрання законної сили рішенням суду про скасування наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, або контролюючий орган з урахуванням висновків суду зобов`язані опублікувати узагальнюючу податкову консультацію або надати платнику податків індивідуальну податкову консультацію.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
11. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша   статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, в редакції Закону, що діяла до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ»).
12. Доводи касаційної скарги не містять інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені у  запереченні на адміністративний позов, апеляційній скарзі та з урахуванням яких суди попередніх інстанцій вже надавали оцінку встановленим обставинам справи. У ході розгляду справи судами першої та апеляційної інстанції було надано належну оцінку доказам, наданих позивачем та зібраних судами на підставі статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції на час прийняття судами рішень).
13. Колегія суддів зазначає, що індивідуальна податкова консультація (допомога контролюючого органу) надається платнику податків для правильності застосування конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування податків чи зборів безпосередньо у його податковому обліку при здійсненні ним господарської діяльності, має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому така консультація надана. При цьому, надаючи податкову консультацію, контролюючий орган не встановлює (змінює чи припиняє) відповідну норму законодавства, а лише надає роз`яснення щодо практичного її застосування.
Метою податкової консультації є викладення (роз`яснення) платнику податків офіційного розуміння контролюючим органом змісту правової норми з питань оподаткування для забезпечення правильного її застосування. Податкова консультація обов`язково повинна містити опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.
У справі, що розглядається судами першої та апеляційної інстанції встановлено, що відповідач надаючи ТОВ «ЄДИНАРКОІН» оскаржувані податкові консультації викладені у листах № 4599/10/20-40-12-01-10 від 10.08.2016 та № 5226/10/20-40-14-11-11 від 09.09.2016 не здійснив відповідного аналізу правових норм в контексті питань, поставлених позивачем та не надав жодних відповідей на поставлені питання, що є порушенням положень встановлених статтею 52 Податкового кодексу України та суперечить самій суті податкової консультації. Крім того, оскаржувані податкові консультації оформлені без урахування викладених позивачем обставин та не містять висновку з питань практичного використання визначених позивачем норм податкового законодавства.
Враховуючи вказані положення чинного податкового законодавства, а також встановлені судами попередніх інстанцій обставини справи, колегія суддів зазначає, що суди першої та апеляційної інстанції дійшли правильного висновку щодо наявності підстав для скасування податкових консультацій ГУ ДФС у Харківській області викладених у листах № 4599/10/20-40-12-01-10 від 10.08.2016 та № 5226/10/20-40-14-11-11 від 09.09.2016 та наданих ТОВ «ЄДИНАРКОІН», оскільки такими не було надано відповіді на постановлені позивачем запитання щодо застосування норм діючого законодавства, а лише наведено окремі положення Податкового кодексу України без конкретизації дії зазначених норм до позивача, що суперечить вимогам встановленим статтею 52 Податкового кодексу України.
14. Судами першої та апеляційної інстанції в повній мірі встановлено фактичні обставини справи та надано об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених контролюючим органом у запереченні на адміністративний позов та апеляційній скарзі, у зв`язку з чим, відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено не повно чи неправильно, а, отже, і наведені відповідачем доводи в касаційній скарзі не спростовують правильних по суті висновків судів першої та апеляційної інстанцій.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
15. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області на постанову   Харківського окружного адміністративного суду від 13 жовтня 2016 року та ухвалу   Харківського апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2016 року слід залишити без задоволення.
16. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
17. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України, в редакції Закону, що діяла до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ»).
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359, пунктом 4 частини першої Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, суд,
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області залишити без задоволення, а постанову Харківського окружного адміністративного суду від 13 жовтня 2016 року та ухвалу   Харківського апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2016 року  у справі   № 820/5120/16 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	І.Я.Олендер І.А. Гончарова   Р.Ф. Ханова