ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 листопада 2020 року 
м. Київ
справа № 810/3577/17
адміністративне провадження № К/9901/2064/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Блажівської Н.Є., 
суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.,
розглянувши в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ВІТАПОЛІС" 
на рішення Київського окружного адміністративного суду від 30 серпня 2019 року (суддя - Харченко С.В.)
та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 11 грудня 2019 року (головуюча суддя- Єгорова Н.М., судді - Сорочко Є.О., Федотов І.В.)
у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ВІТАПОЛІС"
до Києво-Святошинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області, 
за участю третьої особи - Києво-Святошинської місцевої прокуратури Київської області 
про визнання незаконним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,
ВСТАНОВИВ
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1.Короткий зміст позовних вимог
Товариство з обмеженою відповідальністю "ВІТАПОЛІС" (надалі також - Позивач, ТОВ «Вітаполіс») звернулось до суду з позовом до Києво-Святошинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області (надалі також - Відповідач), за участю третьої особи - Києво-Святошинської місцевої прокуратури Київської області, в якому просило:
- визнати незаконним та скасувати рішення від 14 березня 2017 року про відмову у прийнятті податкової звітності;
- зобов`язати прийняти подану 14 березня 2017 року Товариством з обмеженою відповідальністю "ВІТАПОЛІС" податкову декларацію з податку на додану вартість за звітний (податковий) період календарний місяць лютий 2017 року разом з усіма додатками та доповненнями до неї та внести відомості до облікових даних Позивача в інформаційних базах Державної фіскальної служби України.
Позовні вимоги у викладеному вище обсязі обґрунтовані доводами про протиправність висновків контролюючого органу щодо відсутності  у Позивача права на подання податкової декларації з податку на додану вартість за лютий 2017 року з огляду на анулювання з 18 листопада 2016 року реєстрації підприємства платником податку на додану вартість.
Позивач наполягав на тому, що вмотивоване рішення за результатами розгляду його скарги на рішення про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість від 18 листопада 2016 № 63 від Державної фіскальної служби України на адресу підприємства не надходило, а відтак його скарга на рішення про анулювання реєстрації платником податку на додану вартість в силу положень пункту 56.9 статті 56 Податкового кодексу України вважається повністю задоволеною. Тому, припинення юридичної дії рішення про анулювання реєстрації платником податку на додану вартість свідчить про наявність у Позивача статусу платника податку на додану вартість.
На думку ТОВ «Вітаполіс», особисто подана уповноваженою особою платника податків до контролюючого органу податкова звітність з податку на додану вартість за лютий 2017 року складена за формою, чинною на момент її подання, та має всі необхідні реквізити, визначені пунктами  48.3  та 48.4 Податкового кодексу України, а відтак контролюючий орган вийшов за межі своїх повноважень, визначених пунктом       49.11статті 49 цьогоКодексу, не прийнявши податкову декларацію з податку на додану вартість.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 30 серпня 2019 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 11 грудня 2019 року, у задоволенні позову відмовлено.
Ухвалюючи рішення, суди першої та апеляційної інстанцій виходили із того, що на час подання  17 березня 2017 року звітності  з податку на додану вартість Позивач не мав статусу платника податків на додану вартість. За висновками судів статус Позивача як платника податку на додану вартість відновлено 30 березня 2017 року, оскільки на подану в адміністративному порядку скаргу на рішення про анулювання реєстрації платником податку на додану вартість відповідь субєктом владних повноважень не надіслано. Як слідує із зроблених судами попередніх інстанцій умовиводів, дію рішення про анулювання реєстрації платника податків припинено на наступний день після того, як Державною фіскальною службою України не виконано обовязку щодо надіслання відповідного рішення за результатами розгляду скарги. 
1.3. Короткий зміст касаційної скарги
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Позивач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просив скасувати судові рішення і ухвалити нове про задоволення позову у повному обсязі. 
Касаційна скарга обґрунтована доводами Позивача про те, що судами першої та апеляційної інстанцій не враховано, що його скарга від 6 березня 2017 року, подана в адміністративному порядку, вважається задоволеною, а рішення скасованим, починаючи з 30 березня 2017 року, але моментом  скасування рішення про анулювання реєстрації  платником податку на додану вартість є дата його вчинення, на відміну від втрати ним чинності, а відтак на час подання звітності з податку на додану вартість позивач мав статус платника податку на додану вартість.
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПОПЕРЕДНІХ ІНСТАНЦІЙ
Згідно із встановленими судами попередніх інстанцій обставинами, Позивач зареєстрований як платник додану на додану вартість 2 червня 2006 року.  
Рішенням Києво-Святошинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області від 18 листопада 2016 року № 63 анульовано реєстрацію платника податку на додану вартість ТОВ «Вітаполіс». 
Рішенням Головного управління ДФС у Київській області від 24 січня 2017 року № 238/10/10-36-12-02-18 рішення Києво-Святошинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області від 18 листопада 2016 року  № 63 залишено без змін.
ТОВ «Вітаполіс» звернулося до Державної фіскальної служби України зі скаргою від 06 березня 2017 року на рішення Києво-Святошинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області від 18 листопада 2016 року   № 63 про анулювання реєстрації платником податку на додану вартість та рішенням Головного управління ДФС у Київській області від 24 січня 2017 року № 238/10/10-36-12-02-18.
Вказана скарга отримана Державною фіскальною службою України 9 березня 2017 року.
За результатами розгляду скарги, як встановлено судами та не спростовується сторонами, прийнято рішення Державної фіскальної служби України від 3 липня 2017 року № 1433/16/99-99-12-03-01-15.
Разом з тим, докази надіслання на адресу Позивача за результатами розгляду скарги ТОВ "ВІТАПОЛІС" контролюючим органом не надано.
Крім того, зміст установлених судами попередніх інстанцій обставин, свідчить про те, що 14 березня 2017 року уповноваженою особою Позивача особисто подано до Києво-Святошинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області у паперовій формі наступні документи:
- податкову декларацію з податку на додану вартість за лютий 2017 року; 
- додатки до вказаної декларації, а саме: додаток № 2 (розрахунок суми залишку від`ємного значення звітного періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (Д2), додаток № 3 (розрахунок суми бюджетного відшкодування (Д3), додаток № 4 (заява про повернення суми бюджетного відшкодування та/або суми коштів на рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість платника податку, що перевищує суму, яка підлягає перерахуванню до бюджету (Д4); додаток № 5 (розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (Д5);
- доповнення до податкової декларації у формі листа від 14 березня 2017 року № 93/17, складене відповідно до вимог пункту       46.4       статті       46 Податкового кодексу України.
Києво-Святошинською об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Київській області прийнято рішення від 14 березня 2017 року, яким відмовлено у прийнятті вказаної податкової звітності з посиланням на анулювання його реєстрації як платника податку на додану вартість з 18 листопада 2016 року та, як наслідок, відсутності підстав для подання ним податкової звітності з цього податку.
Не погоджуючись з таким рішенням, Позивач оскаржив його у судовому порядку. 
3. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
3.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанцій
Надаючи правову оцінку висновкам судів та доводам сторін в частині застосування норм матеріального права, що регулюють спірні правовідносини між позивачем та        відповідачем, колегія суддів звертає увагу на таке. 
За змістом частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені   Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Згідно з частиною другою статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з частиною другою статті 55 Конституції України кожному гарантовано право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових та службових осіб.
Відповідно до пункту 3.1 мотивувальної частини рішення Конституційного Суду України від 29 червня 2010 року № 17-рп/2010 по справі №1-25/2010, одним із елементів верховенства права є принцип правової визначеності, у якому стверджується, що обмеження основних прав людини та громадянина і втілення цих обмежень на практиці є допустимим за умови передбачуваності застосування правових норм, встановлюваних такими обмеженнями. Тобто, обмеження будь-якого права повинно базуватися на критеріях, які дадуть змогу передбачити юридичні наслідки своєї поведінки.
Пунктом 49.1 статті 49 Податкового кодексу України   (тут і надалі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що податкова декларація подається за звітний період в установлені цим Кодексом строки контролюючому органу, в якому перебуває на обліку платник податків.
Відповідно до пункту 49.3 статті 49 ПК України податкова декларація подається за вибором платника податків, якщо інше не передбачено цим Кодексом, в один із таких способів: а) особисто платником податків або уповноваженою на це особою; б) надсилається поштою з повідомленням про вручення та з описом вкладення; в) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації електронного підпису підзвітних осіб у порядку, визначеному законодавством.
Згідно з абзацами другим  та третім пункту 49.4 статті 49 вказаного Кодексу податкова звітність з податку на додану вартість подається в електронній формі контролюючому органу всіма платниками цього податку з дотриманням вимог законів щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису. У разі припинення договору про визнання електронних документів з підстав, визначених законом, платник податків має право до складення нового договору подавати податкову звітність у спосіб, визначений підпунктами "а" і "б" пункту 49.3 цієї статті.
Сукупність наведених норм у взаємозв`язку  дає підстави для висновку, що чинне на час виникнення спірних правовідносин законодавство надавало можливість  подання звітності з податку на додану вартість засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації електронного підпису підзвітних осіб у порядку, визначеному законодавством саме платнику податку на додану вартість.
З урахуванням наведеного обставина щодо наявності у особи статусу платника податку на додану вартість входить до предмету доказування для цілей вирішення цього спору.
Надаючи правову  оцінку висновками судів попередніх інстанцій щодо відсутності у Позивача станом на 17 березня 2017 року статусу платника податку на додану вартість, Суд звертає увагу на наступне правове регулювання. 
Процедура оскарження податкових повідомлень-рішень або інших рішень контролюючих органів під час адміністративного оскарження чітко визначена Податковим кодексом України.
Так, згідно з пунктом 56.1 статті 56 ПК України рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку. 
За змістом пункту 56.2 статті 56 Податкового кодексу України у разі коли платник податків вважає, що контролюючий орган неправильно визначив суму грошового зобов`язання або прийняв будь-яке інше рішення, що суперечить законодавству або виходить за межі повноважень контролюючого органу, встановлених цим Кодексом або іншими законами України, він має право звернутися до контролюючого органу вищого рівня із скаргою про перегляд цього рішення. 
Відповідно до пункту 56.3 статті 56 ПК України скарга подається до контролюючого органу вищого рівня у письмовій формі (за потреби - з належним чином засвідченими копіями документів, розрахунками та доказами, які платник податків вважає за потрібне надати з урахуванням вимог пункту 44.6 статті 44 цього Кодексу) протягом 10 календарних днів, що настають за днем отримання платником податків податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу, що оскаржується.
За змістом пункту 56.7 статті 56 Податкового кодексу України у разі прийняття контролюючим органом вищого рівня рішення про відмову платнику податків у поновленні пропущеного строку на подання скарги в адміністративному порядку або порушення платником податків вимог пункту 56.3 цієї статті (крім випадків, коли платником податків було подано клопотання про поновлення пропущеного строку на подання скарги в адміністративному порядку), подані платником податків скарги не розглядаються та повертаються йому із зазначенням причин повернення». Жодних інших підстав для відмови у розгляді скарги та повернення скарги платнику податків Податковим кодексом не передбачено. 
Контролюючий орган, який розглядає скаргу платника податків, зобов`язаний прийняти вмотивоване рішення та надіслати його протягом 20 календарних днів, наступних за днем отримання скарги, на адресу платника податків поштою з повідомленням про вручення або надати йому під розписку (пункт 56.8 статті 56 ПК України).        
Згідно з пунктом 56.9 статті 56 Податкового кодексу України керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу може прийняти рішення про продовження строку розгляду скарги платника податків понад 20-денний строк, визначений у пункті 56.8 цієї статті, але не більше 60 календарних днів, та письмово повідомити про це платника податків до закінчення строку, визначеного у пункті 56.8 цієї статті. 
Якщо вмотивоване рішення за скаргою платника податків не надсилається платнику податків протягом 20-денного строку або протягом строку, продовженого за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, така скарга вважається повністю задоволеною на користь платника податків з дня, наступного за останнім днем зазначених строків. 
Скарга вважається також повністю задоволеною на користь платника податків, якщо рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу про продовження строків її розгляду не було надіслано платнику податків до закінчення 20-денного строку, зазначеного в абзаці першому цього пункту. 
Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що юридичним наслідком порушення контролюючим органом встановленого ПК України або продовженого рішенням керівника контролюючого органу (його заступника) строку розгляду скарги платника податків, тобто ненаправлення впродовж цих строків платнику податків вмотивованого рішення за результатами розгляду скарги, є визнання скарги такою, що повністю задоволена на користь платника податків з наступного за днем закінчення зазначених строків дня. В свою чергу, визнання скарги повністю задоволеною на користь платника податків означає, що оскаржене рішення контролюючого органу з цього часу припинило регулюючу дію та не створює для платника податків юридичного обов`язку.
Верховним Судом вже неодноразово, зокрема, у постановах від 1 липня 2020 року у справі  №640/8980/19, від 3 квітня 2020 року  у справі №815/1701/17, від 18 лютого 2020 року у справі №200/9042/19-а, від 12 грудня 2019 року у справі №820/1929/17,        від 05 листопада 2019 року у справі №813/1926/16, від 10 жовтня 2019 року у справі №826/4049/14, від 24 січня 2019 року у справі №826/500/15 за аналогічних обставин було зроблено чіткий правовий висновок про те, що у разі ненадіслання суб`єктом владних повноважень вмотивованого рішення за скаргою платника податків, остання вважається задоволеною на користь платника.
Згідно із установленими судами попередніх інстанцій обставинами, що не спростовані під час розгляду справи, докази ухвалення та надіслання Державною фіскальною службою України в порядку, визначеному статтею 56 ПК України, рішення прийнятого за результатами розгляду скарги Позивача, в матеріалах справи відсутні.
З урахуванням наведеного суди попередніх інстанцій дійшли юридично правильного висновку про те, що скарга Позивача вважається задоволеною.
Разом з тим,  вважаючи, що статус Позивача як платника податку на додану вартість відновлено 30 березня 2017 року, оскільки дію рішення про анулювання реєстрації платника податків припинено на наступний день після того, як Державною фіскальною службою України не виконано обов`язок щодо надіслання відповідного рішення за результатами розгляду скарги. Тобто, на думку судів, рішення про анулювання реєстрації платником податку на додану вартість вважається таким, що втратило регулюючу дію та не створює для платника податків юридичного обов`язку саме з моменту коли скарга вважається задоволеною.
Суд звертає увагу на те, що скасування акта суб`єкта владних повноважень як спосіб захисту порушеного права застосовується тоді, коли спірний акт не породжує жодних правових наслідків від моменту прийняття такого акта.
Визнання ж акта суб`єкта владних повноважень нечинним означає втрату чинності таким актом з моменту набрання чинності відповідним рішенням або з іншого визначеного моменту після прийняття такого акта. Суд визначає, що рішення суб`єкта владних повноважень є нечинним, тобто втрачає чинність з певного моменту лише на майбутнє, якщо на підставі цього рішення виникли правовідносини, які доцільно зберегти.
Тобто у разі якщо відповідний акт скасовано, то юридична його дія припиняється з моменту його прийняття, а якщо акт визнано нечинним, його дія припиняється саме з  того моменту, коли виник юридичний факт, що вказує на його протиправність.
Отже, визначальною передумовою, яка визначає часові межі втрати правових наслідків відповідним протиправним рішенням суб`єкта владних повноважень є встановлення обставин щодо формулювання ТОВ «Вітаполіс» вимог, заявлених у скарзі, скерованій до Державної фіскальної служби України. 
Як свідчить зміст встановлених судами попередніх інстанцій обставин, наявність цих юридичних фактів, що впливають на наявність у Позивача статусу платника податку на додану вартість на час подання відповідної звітності, взагалі не встановлювались та не перевірялись, а відтак відсутні підстави вважати, що правові наслідки рішення про анулювання реєстрації платником податку на додану Позивача припинились з того часу, коли його скарга, подана на це рішення в адміністративному порядку, вважається задоволеною, тобто з 30 березня 2017 року. 
До того ж, судами належним чином не перевірено обставин щодо оскарження Позивачем рішення Києво-Святошинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області від 18 листопада 2016 року № 63, яким анульовано реєстрацію платника податку на додану вартість ТОВ «Вітаполіс», у судовому порядку.  
Визначені статтею 341 КАС України межі касаційного перегляду не надають Верховному Суду як суду касаційної інстанції повноважень щодо встановлення обставин, що не були встановлені у рішенні або постанові суду, та дослідження доказів.        
За наведеного Суд доходить висновку, що обставини справи досліджені не у повному обсязі, а тому для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які містяться в матеріалах справи або витребовуються, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
3. 2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
Частиною четвертою статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що підставами касаційного оскарження є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права.
Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Верховний Суд вважає рішення судів першої та апеляційної інстанцій такими, що ухвалені з порушенням процесуальних норм, що унеможливило встановлення обставин, необхідних для вирішення спору.
Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України.
З урахуванням наведеного, касаційну скаргу необхідно задовольнити частково, а рішення судів першої та апеляційної інстанції скасувати з передачею справи на новий судовий розгляд.
Керуючись статтями 3, 345, 353, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ВІТАПОЛІС" задовольнити частково.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 30 серпня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 11 грудня 2019 року скасувати.
Справу передати на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач                                                                                  Н.Є. Блажівська

Судді                                                                                                О.В. Білоус 

                                                                                                    І.Л. Желтобрюх