П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

12 листопада 2020 р.	м. Одеса	Справа № 400/3418/19	
                                                                                                                    
                                                                                                                           Головуючий в І інстанції: Птичкіна В.В.
                                                                                   Дата та місце ухвалення рішення: 29.05.2020 р. м. Миколаїв
          
                  П`ятий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

                                                 судді-доповідача – Шеметенко Л.П.
                                                                   судді – Стас Л.В.
                                                                   судді – Турецької І.О.

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 29 травня 2020 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Лани Неньки» до Головного управління ДПС у Миколаївській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання зареєструвати податкові накладні, -

В С Т А Н О В И В:

У жовтні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Лани Неньки» звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області, Державної податкової служби України, в якому позивач просив: визнати протиправними та скасувати рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, № 1290333/41782061 від 26.09.2019 року, № 1287923/41782061 від 24.09.2019 року; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладну №№ 3, 4   від 02.09.2019 року, складені Товариством з обмеженою відповідальністю «Лани Неньки», в Єдиному реєстрі податкових накладних датою їх фактичного подання.
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 29 травня 2020 року позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано прийняте 24.09.2019 року Комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, Головного управління ДПС у Миколаївській області рішення № 1287923/41782061. Зобов`язано Державну податкову службу України протягом 10 (десяти) робочих днів з дня набрання рішенням суду законної сили зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подану 20.09.2019 року Товариством з обмеженою відповідальністю «Лани Неньки» податкову накладну від 02.09.2019 року № 4 датою її подання – 20.09.2019 року. Визнано протиправним та скасовано прийняте                    26.09.2019 року Комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, Головного управління ДПС у Миколаївській області рішення № 1290333/41782061. Зобов`язано Державну податкову службу України протягом 10 (десяти) робочих днів з дня набрання рішенням суду законної сили зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подану 23.09.2019 року Товариством з обмеженою відповідальністю «Лани Неньки» податкову накладну від 02.09.2019 року № 3 датою її подання – 23.09.2019 року.  
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Миколаївській області подала апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане судове рішення та ухвалити нове про відмову у задоволенні заявлених вимог, наголошуючи на порушенні судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, а також неповному з`ясуванні судом першої інстанції всіх обставин, що мають значення для вирішення справи. 
Представником позивача поданий відзив на апеляційну скаргу, в якому останній просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін. 
Апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), згідно якого суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Вислухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступних висновків. 
Судом першої інстанції встановлено, що 02.09.2019 року ТОВ «Лани Неньки» виписало на користь ТОВ «Олсідз Груп Україна» податкову накладну № 3 на суму 1105944,74 грн. (товар – насіння соняшнику врожаю 2019 року), в тому числі ПДВ – 184324,12 грн. 
Цю накладну позивач направив до Єдиного реєстру податкових накладних                         23.09.2019 року. 
23.09.2019 року Автоматизованою системою «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України, за результатами обробки податкової накладної, було сформовано квитанцію про зупинення реєстрації. У вказаній квитанції, зокрема, зазначено: «Документ прийнято. Реєстрація зупинена. Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 02.09.2019 року № 3 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 1206 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає вимогам пп. 2.1 п.2 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій». Пропонуємо надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладеної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
24.09.2019 року податковим органом прийнято до розгляду подане ТОВ «Лани Неньки» повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено № 15. Так, зокрема, ТОВ «Лани Неньки» надало наступні пояснення, а саме позивач зазначив, що займається вирощуванням соняшника перший рік, в наявності орендовані землі і власний склад, послуги по обробці землі надає сусіднє фермерське господарство, податки сплачуються своєчасно і в повному обсязі. Крім того, згідно з текстом повідомлення, до нього було додано 20 документів.
26.09.2019 року Комісія, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийняла рішення № 1290333/41782061, яким відмовила у реєстрації податкової накладної № 3 від 02.09.2019 року. Згідно з вказаним рішенням, причина відмови – ненадання платником податку копій документів (первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форми та галузевої специфіки, накладні). Також, у рішенні міститься додаткова інформація: «За результатами розгляду поданих платником копій документів неможливо встановити дату події, відповідно до якої виписано та подано на реєстрацію податкову накладну».
02.09.2019 року ТОВ «Лани Неньки» виписало на користь ТОВ «Олсідз Груп Україна» податкову накладну № 4 на суму 416592,29 грн. (товар – насіння соняшнику врожаю 2019 року), в тому числі ПДВ – 69432,05 грн. 
Цю накладну позивач направив до Єдиного реєстру податкових накладних                     20.09.2019 року. 
20.09.2019 року Автоматизованою системою «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України, за результатами обробки податкової накладної, було сформовано квитанцію про зупинення реєстрації. У вказаній квитанції, зокрема, зазначено: «Документ прийнято. Реєстрація зупинена. Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 02.09.2019 року № 4 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 1206 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає вимогам пп. 2.1 п. 2 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій». Пропонуємо надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладеної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
23.09.2019 року податковим органом прийнято до розгляду подане ТОВ «Лани Неньки» повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено № 13. Так, зокрема, ТОВ «Лани Неньки» надало наступні пояснення, а саме позивач зазначив, що займається вирощуванням соняшника перший рік, в наявності орендовані землі і власний склад, послуги по обробці землі надає сусіднє фермерське господарство, податки сплачуються своєчасно і в повному обсязі. Згідно з текстом повідомлення, до нього було додано 19 документів.
24.09.2019 року Комісія, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийняла рішення № 1287923/41782061, яким відмовила у реєстрації податкової накладної № 4 від 02.09.2019 року. Згідно з вказаним рішенням, причина відмови – ненадання платником податку копій документів (первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форми та галузевої специфіки, накладні). Також, у рішенні міститься додаткова інформація: «За результатами розгляду поданих платником копій документів неможливо встановити дату події, відповідно до якої виписано та подано на реєстрацію податкову накладну».
Не погоджуючись з відмовами у реєстрації податкових накладних, позивач звернувся до суду із цим позовом.
Вирішуючи справу, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачами не доведено наявність законних підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та наявність законних підстав для відмови в реєстрації податкових накладних, а тому, суд першої інстанції дійшов висновку про задоволення позовних вимог.
Колегія суддів погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції з огляду на викладене.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (чинного та в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Редакція пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України змінена на підставі Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році» від 07 грудня 2017 року № 2245-VIII (далі - Закон № 2245-VIII).
Пунктом сьомим Прикінцевих та перехідних положень Закону № 2245-VIII Кабінету Міністрів України доручено до 1 березня 2018 року визначити порядок зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, прийняти нормативно-правові акти, необхідні для реалізації цього Закону, привести свої нормативно-правові акти у відповідність із цим Законом та забезпечити перегляд та приведення центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.
21 лютого 2018 року на виконання вимог Закону № 2245-VIII Кабінетом Міністрів України прийнято постанову № 117 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (далі - Порядок № 117).
Відповідно до пунктів 6, 7 Порядку № 117 у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна/розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Згідно з пунктами 12, 13 Порядку № 117 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної/розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД/послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 14 Порядку № 117 визначено перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, який включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Відповідно до пункту 21 Порядку № 117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Окремими положеннями Порядку № 117 не визначено конкретних критеріїв ризиковості здійснення операцій/ризиковості платника податку, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, натомість на підставі пункту 10 цього Порядку зобов`язано Державну фіскальну службу України визначити такі критерії та погодити їх з Міністерством фінансів України.
Критерії ризиковості здійснення операцій/Критерії ризиковості платника податку визначаються листом Державної фіскальної служби України від 05 листопада 2018 року                      № 4065/99-99-07-05-04-18 (попередня редакція лист № 959/99-99-07-18 від 21.03.2018 року) та з 08.08.2019 року введені в дію вказані Критерії згідно листа № 1962/99-99-29-01-01                              від 07.08.2019 року.
Отже, на час виникнення спірних правовідносин та прийняття оскаржуваних у цій справі актів індивідуальної дії, хоча й набула чинності змінена редакція пункту 201.16 статті 201 ПК України, відповідно до вимог якої прийнято Порядок № 117, проте реалізація механізму зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних поставлена у залежність від наявності критеріїв ризиковості господарських операцій/критеріїв ризиковості платника податку, які визначалися листами ДФС.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного розгляду справи, у квитанціях, якими зупинено реєстрацію спірних податкових накладних, критерії ризиковості визначені виключно на підставі листа ДФС, при цьому, взагалі без зазначення номеру та дати цього листа. 
Так, податковим органом лише вказано, що реєстрацію податкових накладних зупинено відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, у зв`язку з тим, що обсяг постачання товару/послуги перевищує величину залишку придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає вимогам пп. 2.1 п. 2 Критеріїв ризиковості операцій. 
Разом з цим, колегія суддів наголошує, що акти, які затверджують критерії ризиковості господарських операцій/критерії ризиковості платника податку мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак, підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством. 
В свою чергу, листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами, не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України.
Отже, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що зупинення реєстрації спірних податкових накладних на підставі критеріїв ризиковості, встановлених листом ДФС, порушує принцип правової визначеності та передбачуваності, а відтак, є неправомірним.
Аналогічні правові висновки викладені Верховним Судом, зокрема, у постановах від 02 квітня 2019 року у справі № 822/1878/18, від 21 травня 2019 року у справі № 815/2791/18, від 09 липня 2019 року у справі № 140/2093/18, від 30 липня 2019 року у справі № 320/6312/18, від 20 листопада 2019 року у справі № 560/279/19.
В поданій апеляційній скарзі апелянт зазначає, що зупинення реєстрації податкових накладних та відмова у реєстрації податкових накладних є окремими послідовними складовими частинами (етапами) загального процесу реєстрації податкових накладних, реалізація та завершення кожного з яких оформлюється окремими процесуальними рішеннями (квитанція та рішення), а тому, на думку апелянта, у даній справі суд першої інстанції помилково дослідив питання щодо наявності чи відсутності підстав у контролюючого органу для зупинення реєстрації податкових накладних.
Колегія суддів вважає такі доводи апелянта безпідставними з огляду на викладене.
Так, під час вирішення питання щодо правомірності та обґрунтованості рішень контролюючого органу про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, суд, в тому числі, повинен надати оцінку наявності чи відсутності підстав у контролюючого органу для зупинення реєстрації податкових накладних, що є передумовою прийняття оскаржуваних рішень.
Аналогічну позицію виклав Верховний Суд у рішенні від 23 жовтня 2019 року у справі              № 826/8693/18, де, скасовуючи рішення судів попередніх інстанцій, зазначив, що первинним об`єктом судового дослідження у даній справі (справа стосувалась визнання протиправним та скасування рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних) є обставини, за яких відповідач вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкової накладної та приймав рішення про відмову у її реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень. Однак, судами попередніх інстанцій не надано жодної оцінки, що саме стало підставою для зупинення реєстрації податкової накладної як передумови прийняття відповідного рішення Комісії, не досліджено зміст квитанції, в якій мають бути вказані критерії ризиковості, виключно на підставі яких податковий орган здійснив зупинення реєстрації податкової накладної.
З огляду на зазначене, враховуючи правові висновки Верховного Суду, в межах предмету розгляду даної адміністративної справи, суд першої інстанції цілком обґрунтовано надав оцінку як правомірності дій по зупиненню реєстрації податкових накладних та наявності підстав для витребування від позивача пояснень та копій документів, так і законності та обґрунтованості прийнятих комісією рішень про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН.
В свою чергу, за відсутності нормативно-правового акта, яким визначалися критерії ризиковості платника податку та критерії ризиковості здійснення операцій, зупинення реєстрації податкових накладних, на підставі критеріїв ризиковості, встановлених листом ДФС, порушує принцип правової визначеності та передбачуваності, а відтак, є неправомірним.
Таким чином, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що зупинення реєстрації податкових накладних, поданих позивачем, в даному випадку не мало правового підґрунтя.
Також, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо невідповідності оскаржуваних рішень вимогам статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості.
Так, колегія суддів зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто, наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.
Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Також, колегія суддів вказує, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Відсутність посилань на конкретний критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної, призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом у своїх рішеннях, зокрема, у постановах від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі № 0940/1240/18, від 20 серпня 2019 року у справі №2540/3009/18, від 18 вересня                      2019 року у справі № 826/6528/18, від 12 листопада 2019 року у справі № 816/2183/18, від 20 листопада 2019 року у справі № 560/279/19.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного розгляду справи, у квитанціях, якими зупинено реєстрацію спірних податкових накладних, жодного посилання на конкретний критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкових накладних, не наведено, а так само податковим органом конкретного переліку документів при надісланні повідомлення про надання пояснень щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, не витребовувалось. 
Також, посилаючись, як на підставу для зупинення спірних податкових накладних, на              пп. 2.1 п. 2 Критеріїв ризиковості операцій та зазначаючи про те, що обсяг постачання товару/послуги перевищує величину залишку придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, контролюючий орган не вказав, у чому саме виникла невідповідність показників обсягів постачання з обсягами придбання позивачем товару.
Посилання апелянта на те, що реєстрація спірних податкових накладних була зупинена з огляду на встановлення обставин щодо відповідності ПН вимогам пп. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку колегія суддів не приймає до уваги, оскільки такі посилання апелянта не відповідають фактичним обставинам справи та змісту оскаржуваних рішень, згідно яких підставою для зупинення ПН визначено пп. 2.1 п. 2 Критеріїв ризиковості операцій, при цьому, без будь-якої конкретизації, в чому полягає відповідність ПН наведеним критеріям та без зазначення, якими саме критеріями керувався податковий орган. 
Більш того, як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, після зупинення реєстрації спірних податкових накладних, позивачем були подані до Комісії документи, передбачені пунктом 14 Порядку № 117, для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Однак, в оскаржуваних рішеннях про відмову в реєстрації податкових накладних фактично було лише процитоване положення пункту 14 Порядку № 117, тобто, викладена загальна норма без зазначення конкретних документів, яких, на думку податкового органу, не вистачає для здійснення реєстрації податкових накладних, а також без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані.
Що стосується зазначеної податковим органом в оскаржуваних рішеннях про відмову у реєстрації податкових накладних додаткової інформації, а саме щодо стосується посилань на те, що за результатами розгляду поданих платником копій документів неможливо встановити дату події, відповідно до якої виписано та подано на реєстрацію податкові накладні, колегія суддів вказує на те, що згідно матеріалів справи позивачем до податкового органу разом з повідомленням про надання пояснень, зокрема, були надані звіти про посівні площі сільськогосподарських культур та звіти про збирання врожаю сільськогосподарських культур, акти надання послуг щодо дискування, культивації, боронування, пасивних робіт, роботи комбайна, договір на поставку сільськогосподарської продукції, ТТН, а також видаткові накладні на поставку насіння соняшнику врожаю 2019 року, які датовані 02.09.2019 року, як і спірні податкові накладні та кількісні характеристик цих видаткових накладних відповідають даним спірних ПН. 
Проте, податковим органом не визначено підстав для не прийняття до уваги наведених первинних документів позивача щодо господарських операцій згідно поданих ним на реєстрацію податкових накладних, а також податковий орган не вказує про невідповідність цих первинних документів вимогам чинного законодавства. 
Разом з цим, в поданій апеляційній скарзі апелянт вказує, що позивачем не було надано податковому органу на його пропозицію доказів реального здійснення господарської операції, зазначеної у поданих на реєстрацію ПН, а тому, на думку апелянта, податковим органом цілком правомірно прийняті рішення про відмову у реєстрації спірних податкових накладних. Апелянт вважає, що його висновки підтверджуються постановою Верховного Суду у справі                               № 840/2740/18 від 16.03.2020 року.
Проте, колегія суддів відхиляє наведені доводи апелянта, оскільки, як вже зазначалось колегією суддів, в оскаржуваних рішеннях, так і в поданій апеляційній скарзі, відповідач не зазначає, з яких підстав ним не були прийняті надані позивачем пояснення та документи щодо оскаржуваної господарської операції. Відповідач не вказує, яких, на його думку, документів не вистачало, в чому полягає невідповідність вимогам закону наданих документів позивача. 
Як в оскаржуваних рішеннях, так і в поданій апеляційній скарзі, відповідач не вказує на те, що надані позивачем документи складені з порушенням вимог законодавства, не посилається на ненадання договорів, видаткових накладних тощо, а зазначає саме про ненадання первинних документів, при цьому, не визначивши конкретно, які саме документи не подано позивачем.
Що стосується посилань апелянта на постанову Верховного Суду у справі № 840/2740/18 від 16.03.2020 року, колегія суддів звертає увагу на те, що обставини справи № 840/2740/18 суттєво відрізняються від обставин справи, що розглядається.
Більш того, що у наведеному судовому рішенні касаційного суду, на яке посилається сам апелянт, Верховним Судом звернуто увагу на правову позицію, яка викладена у постанові Верховного Суду від 21 травня 2019 року у справі № 0940/1240/18, згідно якої суди не можуть досліджувати первинні документи та аргументи податкового органу, які не були підставами для прийняття рішення про зупинення реєстрації податкової накладної та подальшої відмови у реєстрації податкової накладної.
Посилання апелянта на правову позицію Верховного Суду, яка викладена у рішенні                   від 15.08.2018 року № 823/3832/14, колегія суддів не приймає до уваги, оскільки наведене рішення касаційного суду прийнято в іншій категорії справ (щодо оскарження ППР), а тому, відповідно висновки Верховного Суду у цій справі не можуть бути застосовані до спірних правовідносин. 
На підставі наведеного у сукупності, враховуючи вимоги принципів правової визначеності та передбачуваності, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо безпідставності зупинення реєстрації податкових накладних та протиправності рішень податкового органу про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи. 
Враховуючи викладені обставини та з огляду на наведені положення законодавства, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а судове рішення – без змін. 
Керуючись ст.ст. 240, 241, 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, –
П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області – залишити без задоволення. 
Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 29 травня 2020 року – залишити без змін. 
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення постанови в повному обсязі безпосередньо до Верховного Суду.

Судове рішення складено у повному обсязі 12.11.2020 р.

        Суддя-доповідач:                                                                      Л.П. Шеметенко

         Суддя:                                                                                        Л.В. Стас  

         Суддя:                                                                                        І.О. Турецька