ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 листопада 2020 року 
м. Київ
справа №  200/10304/19-а
касаційне провадження № К/9901/9113/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А.,  суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф., 
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС
на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 27 листопада                   2019 року (суддя Стойка В.В.)
та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 26 лютого 2020 року (судді: Гайдар А.В. (головуючий), Казначеєв Е.Г., Компанієць І.Д.) 
у справі № 200/10304/19-а
за позовом Приватного акціонерного товариства «Металургійний комбінат «АЗОВСТАЛЬ»
до Офісу великих платників податків ДПС
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 
В С Т А Н О В И В:
У серпні 2019 року Приватне акціонерне товариство «Металургійний комбінат «АЗОВСТАЛЬ» (далі - ПрАТ «МК «АЗОВСТАЛЬ») звернулося до суду з адміністративним позовом до Офісу великих платників податків ДПС, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від         16 травня 2019 року № 0001584706.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що суми податку на додану вартість у розмірі 213   353   591 грн на підставі отриманих від контрагентів-постачальників та зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних на виконання пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України були включені до складу податкового кредиту у періоді квітень 2017 року - травень 2018 року. Положення Податкового кодексу України не зобов`язують ПрАТ «МК «АЗОВСТАЛЬ» вимагати у продавця підтвердження факту користування ним пільгою з податку на додану вартість, наявності факту подачі або своєчасної подачі заяви на відмову від пільги з податку на додану вартість. Неподання або відсутність подання заяви на відмову від пільги ніяким чином не спростовує виконання податкових зобов`язань з податку на додану вартість постачальниками, які у даному випадку нарахували податкові зобов`язання з податку на додану вартість та зареєстрували податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних.  
Донецький окружний адміністративний суд рішенням від 27 листопада 2019 року, залишеним без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від      26 лютого 2020 року, адміністративний позов ПрАТ «МК «АЗОВСТАЛЬ» задовольнив.
Судові рішення мотивовані тим, що позивачем правомірно віднесено до складу податкового кредиту суму податку на додану вартість у розмірі 213   353   591 грн на підставі отриманих від контрагентів податкових накладних, які прийняті та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних. Відповідачем не надано доказів того, що контрагенти ПрАТ «МК «АЗОВСТАЛЬ» - постачальники вугілля не задекларували свої зобов`язання з податку на додану вартість на зазначені в акті перевірки суми. Суди дійшли висновку, що позивач не може нести відповідальність за порушення податкового законодавства, які вчинені його контрагентами. 
Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Офіс великих платників податків ДПС звернувся до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Донецького окружного адміністративного суду від 27 листопада 2019 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 26 лютого 2020 року та ухвалити нове рішення, яким відмовити ПрАТ «МК «АЗОВСТАЛЬ» у задоволенні позовних вимог. 
На обґрунтування касаційної скарги відповідач зазначає, що при здійсненні операцій із постачання на митній території України вугілля та/або продуктів його збагачення товарних позицій 2701, 2702, 2703 00 00 00, 2704 00 згідно з УКТ ЗЕД платник ПДВ відповідно до пункту 45 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України застосовує тимчасовий режим звільнення від оподаткування ПДВ та має можливість відмовитися від нього чи призупинити його застосування на один або декілька звітних (податкових) періодів шляхом подання до контролюючого органу відповідної заяви у терміни, визначені вказаною нормою. Здійснення платником податку операцій, передбачених пунктом 45 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, без застосування режиму звільнення від оподаткування ПДВ та із застосуванням касового методу, передбаченого пунктом 44 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, у разі порушення платником процедури подання заяви про відмову від використання пільги є порушенням норм Податкового кодексу України. Враховуючи, що контрагенти позивача заяви про відмову/призупинення використання пільги, передбаченої пунктом 45 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, за період, що перевірявся, не подали або подали з порушенням граничного терміну їх подання, позивач не мав правових підстав для формування податкового кредиту в сумі 213   353   591 грн.
Верховний Суд ухвалою від 16 липня 2020 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою контролюючого органу.
У відзиві на касаційну скаргу позивач вважає доводи касаційної скарги необґрунтованими та такими, що не спростовують правильності висновків, якими мотивовані рішення судів першої та апеляційної інстанцій. Зазначає, що порушення контрагентами (ТОВ «ІНКОСТІЛ ГРУП», ПАТ «Харківський коксовий завод»,                      ТОВ «СОЛКОМ 555», ТОВ «ЕПІЦЕНТР К» та ТОВ «ТЕХЕНЕРГОХІМ») строків подання/відсутність подання заяви на відмову від пільги ніяким чином не спростовує виконання постачальниками податкових зобов`язань з податку на додану вартість. Так, вищезазначені контрагенти нарахували податкові зобов`язання з податку на додану вартість, зареєстрували податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних, використавши при цьому суму ліміту зі своїх спеціальних рахунків в СЕА ПДВ, відобразили ці суми в складі податкових декларацій із податку на додану вартість та сплатили податок до бюджету.  
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги з огляду на наступне.
Суди попередніх інстанцій встановили, що ПрАТ «МК «АЗОВСТАЛЬ» (код ЄДРПОУ 00191158; 87500, Донецька обл., м. Маріуполь, вул. Лепорського, буд. 1) пройшло передбачену законодавством процедуру державної реєстрації, є юридичною особою.
У період із 15 березня до 04 квітня 2019 року Запорізьке управління Офісу великих платників податків ДФС провело документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питання достовірності формування податку на додану вартість за взаємовідносинами з ТОВ «ІНКОСТІЛ ГРУП» (код ЄДРПОУ 32856305),                                ПАТ «Харківський коксовий завод» (код ЄДРПОУ 24481702), ТОВ «СОЛКОМ 555» (код ЄДРПОУ 35477509), ТОВ «ЕПІЦЕНТР К» (код ЄДРПОУ 32490244), ТОВ «ТЕХЕНЕРГОХІМ» (код ЄДРПОУ 22161169) за період із квітня 2017 року до грудня 2018 року, за результатами якої склало акт від 11.04.2019 № 40/28-10-47-06-00191158.
Відповідно до висновків вказаного акта перевірки контролюючим органом встановлено порушення позивачем пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198,           статті 194, пункту 200.1, абзацу «б» пункту 200.4 статті 200, пунктів 201.1, 201.3, 201.10, 201.14, 201.15 статті 201, пункту 45 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України, в результаті чого ПрАТ «МК «АЗОВСТАЛЬ» завищено:
- суму від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту (рядок 19) на суму ПДВ 213 353 591 грн, зокрема за періоди: квітень 2017 року - 1 237 550 грн, червень 2017 року - 22 617 грн, серпень 2017 року -      2770 грн, вересень 2017 року - 54 471 грн, жовтень 2017 року - 4 423 280 грн, листопад 2017 року - 25 733 328 грн, грудень 2017 року - 11 499 998 грн, січень 2018 року -                   25 333 330 грн, лютий 2018 року - 27 457 280 грн, березень 2018 року - 66 166 660 грн, квітень 2018 року -51 404 487 грн, травень 2018 року - 17 820 грн;
- суму від`ємного значення, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок, зокрема за періоди: квітень 2017 року - 1 237 550 грн, червень 2017 року - 22 617 грн, серпень 2017 року - 2770 грн, вересень 2017 року - 54 471 грн, жовтень 2017 року -               4 423 280 грн, листопад 2017 року - 25 733 328 грн, грудень 2017 року - 11 499 998 грн, січень 2018 року - 25 333 330 грн, лютий 2018 року - 27 457 280 грн, березень                    2018 року - 66 166 660 грн, квітень 2018 року - 51 404 487 грн, травень 2018 року -               17 820 грн.
Підставою для висновків про порушення позивачем податкового законодавства стало включення ПрАТ «МК «АЗОВСТАЛЬ» до податкового кредиту сум податку на додану вартість на підставі податкових накладних, отриманих від ТОВ «ІНКОСТІЛ ГРУП», ПАТ «Харківський коксовий завод», ТОВ «СОЛКОМ 555», ТОВ «ЕПІЦЕНТР К» та ТОВ «ТЕХЕНЕРГОХІМ» за період квітень 2017 року - грудень 2018 року, за господарськими операціями з постачання вугілля, за якими відповідно до пункту 45 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України застосовується тимчасовий режим звільнення від оподаткування податком на додану вартість. Оскільки вищезазначені підприємства заяви про відмову/призупинення використання пільги, передбаченої пунктом 45 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, за період, що перевірявся, не подали або подали з порушенням граничного терміну їх подання, то це, на думку контролюючого органу, позбавляє позивача права на формування податкового кредиту на підставі податкових накладних, отриманих від постачальників.
16 травня 2019 року відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення №0001584706, згідно з яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 213   353 591 грн та нараховано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 106   676 795,50 грн. 
За результатами адміністративного оскарження вказаного податкового повідомлення-рішення скарга позивача рішенням Офісу великих платників податків ДФС від 29 липня 2019 року № 36116/6/99-99-11-04-02-25 залишена без задоволення.
Надаючи оцінку доводам касаційної скарги та обставинам, встановленим судами попередніх інстанцій, колегія суддів зазначає наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), який визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.  
Пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту, відповідно до пункту 198.2 статті 198 Податкового Кодексу України, вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
За змістом пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду. 
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (пункт 198.6 статті 198 Податкового кодексу України).
Зміст наведених правових норм дає підстави для висновку, що платник податку може включити до складу податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі податкової накладної, оформленої відповідно до вимог статті 201 Податкового кодексу України та зареєстрованої в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, ПрАТ «МК «АЗОВСТАЛЬ» у періоді, що перевірявся, включило до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість за господарськими операціями з придбання вугілля на підставі податкових накладних, отриманих від постачальників: ТОВ «ІНКОСТІЛ ГРУП», ПАТ «Харківський коксовий завод», ТОВ «СОЛКОМ 555», ТОВ «ЕПІЦЕНТР К» та ТОВ «ТЕХЕНЕРГОХІМ», які зареєстровані в Єдиному державному реєстрі податкових накладних. 
Разом із тим, за положеннями пункту 45 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України тимчасово, до 1 січня 2019 року, звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з постачання на митній території України вугілля та/або продуктів його збагачення товарних позицій 2701, 2702, 2704 00 згідно з УКТ ЗЕД. 
У разі застосування зазначеної пільги норми пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу не застосовуються в частині товарів/послуг, необоротних активів, суми податку на додану вартість з вартості яких були включені до податкового кредиту у звітних (податкових) періодах, що передували періоду початку застосування пільги.
Платник податків може відмовитися від використання зазначеної пільги чи зупинити її використання на один або декілька звітних (податкових) періодів шляхом подання заяви. Заява, у якій зазначається перелік товарних позицій товарів згідно з УКТ ЗЕД і період, на який платник відмовляється чи зупиняє використання пільги, подається до контролюючого органу за місцем реєстрації платника податків до настання звітного періоду, в якому платник податку не передбачає використання зазначеної пільги. Відмова від використання пільги, зазначеної у цьому пункті, чи зупинення її використання застосовується з першого числа звітного (податкового) періоду, зазначеного у заяві.
Посилаючись на зазначену норму, а також на обставини, встановлені за даними               ІС «Податковий блок» щодо несвоєчасного подання ТОВ «ІНКОСТІЛ ГРУП», ПАТ «Харківський коксовий завод», ТОВ «СОЛКОМ 555» заяв про відмову від використання пільги, а також неподання таких заяв ТОВ «ЕПІЦЕНТР К» та ТОВ «ТЕХЕНЕРГОХІМ», відповідач вважає, що ПрАТ «МК «АЗОВСТАЛЬ» не мало права формувати податковий кредит з податку на додану вартість на підставі отриманих від вказаних контрагентів податкових накладних.
З приводу таких доводів контролюючого органу колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.
Згідно з підпунктом 17.1.4 пункту 17.1 статті 17 Податкового кодексу України платник податків має право користуватися податковими пільгами за наявності підстав у порядку, встановленому цим Кодексом.
Відповідно до підпунктів 30.1, 30.2, 30.3, 30.4 статті 30 Податкового кодексу України податкова пільга - передбачене податковим та митним законодавством звільнення платника податків від обов`язку щодо нарахування та сплати податку та збору, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав, визначених пунктом 30.2 цієї статті.
Підставами для надання податкових пільг є особливості, що характеризують певну групу платників податків, вид їх діяльності, об`єкт оподаткування або характер та суспільне значення здійснюваних ними витрат.
Платник податків вправі використовувати податкову пільгу з моменту виникнення відповідних підстав для її застосування і протягом усього строку її дії.
Платник податків вправі відмовитися від використання податкової пільги (крім податкових пільг з податку на додану вартість) чи зупинити її використання на один або декілька податкових періодів, якщо інше не передбачено цим Кодексом. Податкові пільги, не використані платником податків, не можуть бути перенесені на інші податкові періоди, зараховані в рахунок майбутніх платежів з податків та зборів або відшкодовані з бюджету.
Пунктом 30.9 цієї статті визначено, що податкова пільга надається, зокрема, шляхом звільнення від сплати податку та збору.
Аналіз змісту наведених норм дає підстави для висновку, що використання податкової пільги є правом платника податку, а не його обов`язком. Жодною нормою Податкового кодексу України не визначено, що платник податку зобов`язаний автоматично користуватися податковою пільгою в разі неподання/несвоєчасного подання заяви про відмову від пільги. 
Згідно з пунктом 201.5 статті 201 Податкового кодексу України для операцій, що оподатковуються, і операцій, звільнених від оподаткування, складаються окремі податкові накладні.
У разі звільнення від оподаткування у податковій накладній робиться запис «Без ПДВ» з посиланням на відповідні пункти (підпункти), статті, підрозділи, розділи цього Кодексу та/або міжнародного договору, якими передбачено звільнення від оподаткування податком (пункт 201.3 статті 201 Податкового кодексу України). 
Судами попередніх інстанцій встановлено, що у всіх податкових накладних, отриманих позивачем від постачальників: ТОВ «ІНКОСТІЛ ГРУП», ПАТ «Харківський коксовий завод», ТОВ «СОЛКОМ 555», ТОВ «ЕПІЦЕНТР К» та ТОВ «ТЕХЕНЕРГОХІМ», відсутній запис «Без ПДВ». Такі податкові накладні складені для операцій, що оподатковуються за ставкою ПДВ 20%.
При цьому, суди попередніх інстанцій обґрунтовано відхилили доводи контролюючого органу щодо складення контрагентами позивача податкових накладних з порушенням Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 2015 року № 1307, на тій підставі, що у них відсутній запис «Без ПДВ», оскільки податкові накладні прийняті та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановленому законодавством порядку, що відповідачем не заперечується.
За таких обставин, беручи до уваги те, що контролюючий орган у контексті застосування пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України мав право призупинити реєстрацію податкових накладних з метою перевірки їх на відповідність ознакам, вказаним у пункті 5 Критеріїв оцінки міри ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджених наказом Міністерства фінансів України від                        13 червня 2017 року № 567, проте таким правом не скористався, колегія суддів дійшла висновку, що подальше виключення відповідачем сум податкового кредиту за такими податковими накладними, як і застосування до позивача штрафних санкцій є неправомірним.
Такий висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною в постанові від 20 червня 2018 року у справі № 819/1383/17.
Крім того, ні в акті перевірки, ні під час розгляду справи в судах першої та апеляційної інстанцій відповідач не посилався на жодні дефекти в оформленні первинних документів, складених за результатами господарських операцій між позивачем та контрагентами: ТОВ «ІНКОСТІЛ ГРУП», ПАТ «Харківський коксовий завод», ТОВ «СОЛКОМ 555», ТОВ «ЕПІЦЕНТР К» та ТОВ «ТЕХЕНЕРГОХІМ». Доказів того, що вказані контрагенти ПрАТ «МК «АЗОВСТАЛЬ» не задекларували свої зобов`язання з податку на додану вартість на зазначені в акті перевірки суми, контролюючим органом також не надано.
Разом із тим, Суд зазначає, що норми податкового законодавства не ставлять у залежність право платника податків на податковий кредит при визначенні податкових зобов`язань з податку на додану вартість від дотримання податкової дисципліни його контрагентом - постачальником товару (послуг), якщо цей платник мав реальні витрати у зв`язку з фактичним придбанням товару (послуг), призначених для використання у його господарській діяльності та в оподатковуваних податком на додану вартість операціях. Порушення постачальником товару (послуг) податкового законодавства не може бути підставою для висновку про порушення іншим платником податків - покупцем товару (послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про його (покупця) обізнаність щодо протиправної податкової поведінки контрагента (постачальника) та про злагодженість дій між ними.
Такий висновок відповідає сталій практиці застосування Верховним Судом норм статті 198 Податкового кодексу України, зокрема в постановах від 18.05.2018 у справі №П/811/1508/16, від 12.06.2018 у справі № 802/1155/17-а, від 12.06.2018 у справі №826/11879/13-а, від 23.05.2018 у справі № 2а-102/09/0770, від 24.09.2019 у справі №826/9039/16, від 18.11.2019 у справі № 808/3356/17, від 17.09.2019 у справі №500/2733/18.
За умови подання платником податків належним чином оформлених документів, які згідно з правовими нормами повинні бути виписані на господарські операції певного виду, та підтвердження суми податку на додану вартість податковими накладними, зареєстрованими відповідно до вимог статті 201 Податкового кодексу України, задекларовані платником податків дані податкового обліку вважаються підтвердженими (правомірними), якщо контролюючий орган не доведе зворотне.
Це відповідає нормі абзацу першого частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Ця норма узгоджується як з нормою абзацу першого пункту 56.4 статті 56 Податкового кодексу України, відповідно до якої обов`язок доведення, що будь-яке нарахування, здійснене контролюючим органом у випадках, визначених Податковим кодексом України, або будь-яке інше рішення контролюючого органу є правомірним, покладено на контролюючий орган, так і з нормою підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України щодо презумпції правомірності рішень платника податків, які в сукупності закріплюють презумпцію добросовісності податкової поведінки платника податків.
З урахуванням вищевикладеного колегія суддів вважає, що відповідачем не доведено правомірність прийняття спірного податкового повідомлення-рішення від 16 травня 2019 року № 0001584706, у зв`язку з чим підстави для задоволення касаційної скарги та скасування судових рішень у справі відсутні.
Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції, здійснивши попередній розгляд справи, залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій. 
Керуючись статтями 345, 349, 350, 355, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд 
П О С Т А Н О В И В :
Касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС залишити без задоволення, рішення Донецького окружного адміністративного суду від 27 листопада 2019 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 26 лютого 2020 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                        І.А. Гончарова

Судді                                        І.Я. Олендер

                                        Р.Ф. Ханова