ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

05 листопада 2020 року 	м. Дніпро	справа № 808/1641/16(СН/280/42/19)	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді  Юрко І.В. (доповідач), суддів:  Чабаненко С.В., Чумака С.Ю.,     
секретарі судового засідання Сколишеві О.О.,
за участі представника позивача Голікової Г.В.,
представника відповідача Міщенко О.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 23 квітня 2020 року в адміністративній справі №808/1641/16 (головуючий суддя першої інстанції Лазаренко М.С.) за позовом Приватного акціонерного товариства «Берті» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, - 
В С Т А Н О В И В :
Позивач 19.05.2016 року (згідно поштового штампу на конверті) звернувся до Запорізького окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Бердянської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0000752201 від 09.12.2015 року, щодо збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 792000 грн., з яких 528000 грн. - основний платіж та 264000 грн.- штрафні (фінансові) санкції.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що вказане рішення контролюючого органу є протиправним, висновки акту перевірки ґрунтуються на тому, що укладена в жовтні 2014 року угода між ПрАТ «Берті» та ТОВ «Буд-Енерго-Стандарт» з поставки гідравлічних пресів для вулканізації гуми (ТИП PHG-60) у кількості 3 штук, носила безтоварний характер, та, відповідно, позивачем за цією операцією неправомірно віднесено до складу податкового кредиту суму у розмірі 528000 грн.. Позивач зазначає, що вказана господарська операція підтверджена первинними документами, які оформлені з дотриманням вимог чинних нормативних актів та були об`єктом дослідження під час перевірки. Угода між ТОВ «Буд-Енерго-Стандарт» та ПрАТ «Берті» щодо поставки обладнання викладена в Договорі поставки №14 від 28.10.2014 року, загальна вартість обладнання, що постачалось за угодою становила 3168000 грн., в тому числі ПДВ 528000 грн.. Поставка обладнання від контрагента здійснювалась 30.10.2014 року на умовах самовивозу - зі складу постачальника (м.Запоріжжя), транспортним засобом покупця. Завантаження товару у транспортний засіб здійснювалось силами постачальника. Поставка пресів від ТОВ «Буд-Енерго-Стандарт» підтверджується видатковою накладною №ВН322 від 30.10.2014 року, податковою накладною №140 від 30.10.2014 року та товарно-транспортними накладними. Під час преревірки позивачем надані всі бухгалтерські, податкові та транспортні документи, які підтверджують поставку обладнання. Працівникам відповідача надавалась можливість огляду вказаних гідравлічних пресів, на яких вказана заводська маркировка з індивідуальним номером та датою їх виготовлення. Проте, перевірючими вказано в акті перевірки про відсутність факту отримання ТМЦ ПрАТ «Берті» від ТОВ «Буд-Енерго-Стандарт». При цьому податківці послалися на аналіз ланцюга постачання обладнання на адресу позивача: ТОВ «Капіталбуд Сервіс» - ТОВ «Стад Сервіс» - ТОВ «Буд-Енерго-Стандарт» - ПрАТ «Берті». В податковій накладній №140 від 30.10.2014 року не вказано код    УКТЗЕД    поставленого обладнання, а відтак податківці зробили висновок про те, що вказана податкова накладна не може вважатися первинним документом для підтвердження даних податкового обліку. З цього приводу позивач зазначає, що відсутність окремого реквізиту в податковій накладній ще не робить цю накладну недійсною та не свідчить про нереальність господарської операції.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 03.10.2016 року визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №0000752201, прийняте Бердянською об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Запорізькій області 09.12.2015 року.

Ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06.12.2016 року постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 03.10.2016 року залишено без змін.

Постановою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного суду від 26.06.2019 року постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 03.10.2016 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06.12.2016 року скасовано та справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
Повертаючи справу на новий розгляд до суду першої інстанції, Верховний Суд в своїй постанові зазначив, що з метою дослідження фактичного придбання активів у межах господарської діяльності судам необхідно було встановити зміст господарських операцій, договірні умови, фактичний порядок поставки, обсяги і зміст поставки, мету придбання, порядок здійснення розрахунків, належним чином дослідити первинні бухгалтерські документи, складені щодо господарських операцій, з`ясувати, чи розкривають первинні документи зміст операцій з придбання активів, та оцінювати такі докази кожний окремо та у їх сукупності, а також у сукупності з іншими доказами у справі.
Реальність потребує з`ясування того факту, чи справді відповідні активи отримано від указаного у первинних документах контрагента та за передбаченими договірними умовами.
Для цього варто встановити, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв`язки між позивачем та ТОВ «Буд-Енерго-Стандарт», хто персонально брав у цьому участь, допитати відповідних осіб як свідків з метою з`ясування характеру та умов здійснення оспорюваних операцій.
Судам необхідно було перевірити і факт реального руху активів по всьому ланцюгу постачання, адже без встановлення вказаних обставин факт отримання позивачем товару (гідравлічний прес для вулканізації гуми) саме від ТОВ «Буд-Енерго-Стандарт», а не від іншого постачальника, не може бути підтверджено.

Ухвалою Запорізького окружного адміністративного суду від 27.01.2020 року замінено відповідача - Бердянську об`єднану державної податкову інспекцію Головного управління ДФС у Запорізькій області правонаступником - Головним управлінням ДФС у Запорізькій області.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 23 квітня 2020 року позовну заяву задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області від 09.12.2015 року №0000752201.

Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якійв просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.
В обгрунтування апеляційної скарги зазначено, що рішення суду першої інстанції ухвалено з порушенням норм матеріального права. Посилаючись на приписи    ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»    відповідач наполягає на тому, що визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків, що ввідсутнє в данному випадку. Заборгованість позивача перед ТОВ «Буд-Енерго-Стандарт» складає 2883880 грн.. Контрагентом заборгованість з позивача з 2014 року не стягувалась. Реальних змін фінансового стану підприємства не відбулось, тому для підтвердження даних податкового обліку наявність дише видаткової та податкової накладних братися до уваги не можуть. Відповідач також звертає увагу, що пункт 2.4 договору поставки №14 від 28.10.2014 року відсилає до пункту 3.2.1, якого в договорі не існує. Зі змісту договору №14 від 28.10.2014 року взагалі не вбачається такої істотної умови договору поставки, як строк оплати товару. В пункті 3.2.2 договору зазначено, що оплата здійснюється за згодою сторін. Проте, відсилань до документу, яким фіксується вказана згода, не міститься. Договором, укладеним ПрАТ «Берті» з ТОВ «Буд-Енерго-Стандарт», неустойки чи будь-якої іншої відповідальності за несвоєчасну сплату товару не передбачено, що може свідчити про складання цього договору лише з метою отримання податкової вигоди. Відповідно до наданих до перевірки паспортів технічного процесу вулканізації гуми встановлено, що виробником гідравлічного пресу для вулканізації гуми (ТИП PHG-60) був Завод спеціальних машин Чепельського комбінату (Угорщина). В наданій до перевірки податковій накладній №140 від 30.10.2014 року графа 4 «Код товару згідно    УКТЗЕД»    не заповнена. В Єдиному реєстрі податкових накладних вказана накладна також зареєстрована без зазначення даного коду. Таким чином, в порушення пп.«і» п.201.1    ст.201 Податкового кодексу України, податкова накладна №140 від 30.10.2014 року не має такого обов`язкового реквізиту, як код товару згідно з    УКТЗЕД    (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України). Як результат, порушено п.198.6    ст.198    розділу    V Податкового кодексу України    (в редакції, чинній на момент формування позивачем податкового кредиту). Вказане порушення підтверджується доданою позивачем до позову копією податкової накладної №140 від 30.10.2014 року. До перевірки надано товарно-транспортну накладну №Б-78 від 30.10.2014 року. Пункт навантаження: м.Запоріжжя (повна адреса не зазначена). Подорожній лист №044701 від 30.10.2014 року. Завдання водієві - забрати вантаж за адресою м.Запоріжжя (повна адреса не зазначена). Враховуючи відсутність у наведеній вище ТТН та подорожньому листі даних щодо адреси завантаження ТМЦ, неможливо встановити зв`язок цього місця з постачальником ТОВ «Буд-Енерго-Стандарт». Зазначеним обставинам судом першої інстанції не надано належної оцінки.
Позивач відзив на апеляційну скаргу не подав.

Ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 18.08.2020 року замінено відповідача - Головне управління ДФС у Запорізькій області правонаступником - Головним управлінням ДПС у Запорізькій області.
Представник відповідача в судовому засіданні апеляційної інстанції вимоги апеляційної скарги підтримав, просив їх задовольнити.
Представник позивача проти вимог апеляційної скарги заперечував, просив рішення суду першої інстанції залишити без змін.          

Відповідно до частин першої та другої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Колегія суддів, заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, встановила наступне. 

Позивач - Приватне акціонерне товариство «Берті» (код ЄДРПОУ 00152359) є юридичною особою, зареєстрований виконавчим комітетом Бердянської міської Ради народних депутатів 12.02.1997 року під №10991200000000844, свідоцтво про державну реєстрацію №220951 від 12.02.1997 року. Юридична адреса ПрАТ «Берті»: 71100, Запорізька область, м.Бердянськ, вул.Франка-Новоросійська, буд.2/40. Відповідно до Свідоцтва про реєстрацію платника податку на додану вартість №100334243 ПрАТ «Берті» зареєстроване як платник податку на додану вартість, індивідуальний податковий номер 001523508226. Основним видом діяльності є виробництво інших гумових виробів (код КВЕД 22.19).
Відповідач - Головне управління ДПС у Запорізькій області є суб`єктом владних повноважень, який в даних правовідносинах реалізує надані йому Податковим кодексом України повноваження.
В період з 16.11.2015 року по 20.11.2015 року контролюючим органом проведено невиїзну позапланову перевірку ПрАТ «Берті» з питань дотримання вимог податкового законодавства зі сплати податку на додану вартість по взаємовідносинах з ТОВ «Буд-Енерго-Стандарт» (ЄДРПОУ 37221276) за період з 01.10.2014 року по 31.10.2014 року, за результатами якої 27.11.2015 року складено Акт №142/08-22-22-02-08/ 001521359 (а.с.13-21 т.1).
Висновками акту перевірки встановлено порушення позивачем вимог п.198.3, п.198.6    ст.198, п.200.2    ст.200, п.201.1    ст.201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету за жовтень 2014 року на загальну суму 528000 грн..
Крім того, в акті перевірки зазначено, що на запит Бердянської ОДПІ щодо відпрацювання контрагента-постачальника, від ДПІ у Заводському районі м.Запоріжжя ГУ ДФС у Запорізькій області отримано результати опрацювання зібраної податкової інформації щодо ТОВ «Буд-Енерго-Стандарт» за звітний період декларування ПДВ жовтень 2014 року від 12.11.2015 року №1883/7/08-25-22-014, згідно якої преси, поставку яких задокументовано ПрАТ «Берті», були придбані ТОВ «Буд-Енерго-Стандарт» у ТОВ «Стад Сервіс». Для підтвердження джерела походження пресів ТОВ «Буд-Енерго-Стандарт» звернулося листом від 06.08.2015 року за №37/08 до директора ТОВ «Стад Сервіс» на предмет отримання пояснень стосовно походження обладнання, оприбуткованого від ТОВ «Стад Сервіс». У відповідь на даний запит ТОВ «Стад Сервіс» надано пояснення та копії документів (лист від 10.08.2015 року №22; договір поставки №0907/1 від 09.07.2014 року; накладна №15 від 10.07.2014 року), що гідравлічний прес для вулканізації гуми (ТИП PHG-6) в комплекті в кількості 3 штук придбано у липні 2014 року у ТОВ «Капіталбуд Сервіс» (код ЄДРПОУ 38210202). Відповідно до результатів опрацювання податкової інформації щодо ТОВ «Буд-Енерго-Стандарт», зібраної ДПІ у Заводському районі м.Запоріжжя, встановлено відсутність факту отримання ПрАТ «Берті» ТМЦ від ТОВ «Буд-Енерго-Стандарт». Взаємовідносини між підприємствами ТОВ «Буд-Енерго-Стандарт» та ТОВ «Стад Сервіс» відбувалися на підставі усної домовленості. Розрахунки між підприємствами ТОВ «Буд-Енерго-Стандарт» та ТОВ «Стад Сервіс» не відбувалися, обліковується заборгованість у сумі 2637000 грн . Гідравлічні преси для вулканізації гуми (ТИП PGH-60) в комплекті у кількості 3 шт. підприємством ТОВ «Стад Сервіс» придбано у ТОВ «Капіталбуд Сервіс» (код ЄДРПОУ 38210202) у липні 2014 року, на підставі договору поставки товару №0907/1 від 09.07.2014 року. ТОВ «Капіталбуд Сервіс» (код ЄДРПОУ 38210202), обліковується ДПІ у Куйбишевському районі м.Донецька ГУ ДФС у Донецькій області; Обліковий стан: « 11» - припинено, але не знято з обліку (КОР не пусті). Підприємством ТОВ «Капіталбуд Сервіс» у 2014 році податкова звітність до контролюючого органу не подавалась, що свідчить про неможливість реалізації гідравлічних пресів в адрес ТОВ «Стад Сервіс» у липні 2014 pоку, що засвідчується договором поставки №0907/1 від 09.07.2014 року. Згідно ухвали Господарського суду Донецької області від 12.12.2013 року у справі №905/7214/13 ТОВ «Капіталбуд Сервіс» ліквідовано у зв`язку з визнанням його банкрутом, тому вказаний суб`єкт господарювання не міг здійснювати будь-які господарські операції, у тому числі, і щодо поставки пресів. Вказана інформація дозволяє зробити висновок про нереальність придбання ідентифікованого товару, введення в обіг якого (первинний продаж) не підтверджується фактом (законним джерелом) реального походження цих товарів (відсутнє дійсне формування активу) у попередніх ланках ланцюга його продажу. Тобто вбачається відсутність реального походження гідравлічних пресів по ланцюгу постачання. 
На підставі вказаного акту перевірки контролюючим органом 09.12.2015 року прийнято податкове повідомлення-рішення №0000752201, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку з податку на додану вартість на суму 792000 грн., з яких: 528000 грн. - основний платіж та 264000 грн. - штрафні (фінансові) санкції (а.с.11, розрахунок а.с.12 т.1).
21.12.2015 року податкове повідомлення-рішення оскаржено ПрАТ «БЕРТІ» до ГУ ДФС у Запорізькій області. Рішенням ГУ ДФС у Запорізькій області від 25.02.2016 року скаргу позивача залишено без задоволення, а спірне ППР - без змін.
09.03.2016 року ПрАТ «БЕРТІ» подано скаргу на податкове-повідомлення рішення до ДФС України. Рішенням ДФС України від 27.04.2016 скаргу залишено без задоволення.
Не погодившись з прийнятим податковим повідомленням-рішенням, позивач оскаржив його до суду.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції зазначив, що надані позивачем первинні документи свідчать про зміни в активах ПрАТ «Берті» внаслідок операцій з ТОВ «Буд-Енерго-Стандарт», а саме: є проплати, вказані у банківських виписках, є оприбуткування позивачем отриманого обладнання для використання його у своїй господарській діяльності. Зазначене вказує на наявність у позивача ділової мети, що свідчить про намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності. Надані позивачем до суду докази, первинні та зведені облікові документи у сукупності підтверджують фактичне виконання ТОВ «Буд-Енерго-Стандарт» своїх зобов`язань, реальне здійснення господарської операції. Крім того, суд послався на нотаріально засвідчені пояснення ОСОБА_1 (у 2014 році був засновником ТОВ «Буд-Енерго-Стандарт»), та ОСОБА_2 (у 2014 році була засновником та директором ТОВ «Стад Сервіс»), які підтвердили здійснення господарських операцій по ланцюгу постачання гідравлічних пресів позивачу. Спростовуючи посилання контролюючого органу про відсутність коду УКТ ЗЕД імпортованих з Угорщини гідравлічних пресів, суд вказав, що відповідач не навів суду який саме код товару згідно з УКТ ЗЕД повинен бути зазначеній у даній податковій накладній та не навів доказів того, коли вказані преси було завезено на території України та за яким кодом УКТ ЗЕД.

Колегія суддів не погоджується із висновками суду першої інстанції про задоволення позовних вимог, та надаючи оцінку спірним правовідносинам, зазначає про таке.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає    Податковий кодекс України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI.
Відповідно до пп.14.1.36    п.14.1    ст.14 ПК України    (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до п.п.14.1.181    п.14.1    ст.1    розділу І    ПК України, податковий кредит сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V Кодексу.
Відповідно до п.198.1    ст.198 ПК України    право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: 
а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; 
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); 
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; 
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Згідно із п.198.2    ст.198 ПК України    датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: 
- дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; 
- дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Відповідно до п.198.3    ст.198 ПК України    податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до    статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом    193.1    статті    193    цього    Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до п.198.6    ст.198 ПК України    не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог    статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом    201.11    статті    201    цього    Кодексу.
Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Виникнення у платника податків права на формування податкових вигод виникають за наявності сукупності обставин та підстав, однією із яких є наявність ділової мети.
Відповідно до п.п.14.1.231    п.14.1    ст.14 ПК    розумна економічна причина (ділова мета)    причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.
Згідно із    статтею 1 Закону №996    господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
Відповідно до    статті 1 Закону №996    первинний документ    це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.
Відповідно до п.44.1    ст.44 ПК України    (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно із    статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 року №996-XIV    (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої    статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»     (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податку. Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податку як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами    Податкового кодексу України. Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають фактично відбутись, вони повинні підтверджуватись належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, а також такі операції мають спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Судом встановлено, що у перевіряємий період ПрАТ «Берті» мало господарські відносини з ТОВ «Буд-Енерго-Стандарт».
Так, між ПрАТ «Берті» (покупець) та ТОВ «Буд-Енерго-Стандарт» (постачальник) 28.10.2014 року укладено договір поставки №14/50.
Відповідно до п.1.1 цього договору ТОВ «Буд-Енерго-Стандарт» (постачальник) зобов`язався поставити та передати у власність ПрАТ «Берті» (покупець) наступний товар: гідравлічний прес для вулканізації гуми (ТИП PHG-60) в комплекті, в кількості 3 штук.
Згідно із п.2.1 Договору постачання здійснюється на умовах самовивозу зі складу постачальника (м.Запоріжжя).
ТОВ «Буд-Енерго-Стандарт» надано ПрАТ «Берті» рахунок фактуру №28-10 від 28.10.2014 року та видаткову накладну №322 від 30.10.2014 року.
Преси у кількості 3-х штук оприбутковано на склад згідно приходного ордеру №1225 від 31.10.2014 року.
Введення в експлуатацію пресів позивачем здійснено 31.10.2014 року (акти приймання-передачі основних засобів).
На гідравлічні преси наявна технічна документація- паспорти гідравлічного пресу для вулканізації гуми.

Суд першої інстанції в рішенні зазначено, що оплату за гідравлічні преси позивачем здійснено частково у розмірі 284120 грн., що підтверджується виписками банку. Вказані взаємовідносини ПрАТ «Берті» із ТОВ «Буд-Енерго-Стандарт» відображено у бухгалтерському обліку позивача. ТОВ «Буд-Енерго-Стандарт» складено та зареєстровано в ЄРПН податкову накладну №140 від 30.10.2014 року на суму ПДВ 528000 грн.
Вказані документи, на думку суду першої інстанції, свідчать про зміни в активах ПрАТ «Берті» внаслідок операцій з ТОВ «Буд-Енерго-Стандарт», а саме є проплати, вказані у банківських виписках, є оприбуткування позивачем отриманого обладнання для використання його у своїй господарській діяльності.
При цьому, позивачем ані суду першої, ані суду апеляційно інстанції не надано будь-яких доказів використання вказаних гідравлічних пресів у своїй господарській діяльності, а саме: наявності договорів на виготовлення завдяки таких пресів певної продукції, реалізацію вказаної продукції, доказів щодо рентабельності придбання цих пресів в порівнянні із реалізованою продукцією, тобто економічного ефекту та в матеріалах справи такі докази відсутні.
Наявність проплати, до того ж лише 284 120 грн. з 3    168 000 грн. (тобто 1/12 частини суми договору), не свідчить про зміну активів позивача.
Більш того, апеляційний суд звертає увагу, що позивач, сплативши за поставку гідравлічних пресів у жовтні 2014 року лише 284 120 грн. до теперішнього часу за договором поставки не розрахувався (на протязі вже шести років), але при цьому позивач визначив собі податковий кредит у розмірі вдвічи більший, ніж ним сплачено за поставку пресів, та його контрагентом ТОВ «Буд-Енерго-Стандарт» складено та зареєстровано в ЄРПН податкову накладну №140 від 30.10.2014 року на суму ПДВ 528000 грн..
Наведене свідчить не тільки про відсутність зміни активів позивача, а навіть навпаки, про відсутність наміру як позивача розрахуватись за придбаний товар, так і відсутність наміру контрагента позивача отримати визначену договором ціну такого товару, отримавши при цьому суму ПДВ у вигляді податкового кредиту. 

Далі, контролюючий орган в акті перевірки, як на посилання не підтвердження реальності спірної господарської операції зазначив про те, що відповідно наданих до перевірки технічних паспортів вбачається, що виробником гідравлічного пресу для вулканізації гуми (ТИП PHG-60) був Завод спеціальних машин Чепельського комбінату (Угорщина). В наданій до перевірки податковій накладній №140 від 30.10.2014 року графа 4 «Код товару згідно    УКТЗЕД»    не заповнена. В Єдиному реєстрі податкових накладних вказана накладна також зареєстрована без зазначення даного коду. Таким чином, контролюючий органі дійшов висновку, що осільки вказані гідравлічні преси є імпортованим до України товаром, в порушення пп.«і» п.201.1    ст.201 ПК України, податкова накладна №140 від 30.10.2014 року не має такого обов`язкового реквізиту, як код товару згідно з    УКТЗЕД    (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України). Як результат, порушено п.198.6    ст.198    розділу    V Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент формування позивачем податкового кредиту). Зазначене свідчить про відсутність доказів перетинання вказаним товаром митної території України.
Спростовуючи посилання контролюючого органу про відсутність в податкових накладних коду УКТ ЗЕД імпортованих з Угорщини гідравлічних пресів, суд першої інстанції вказав, що відповідач не навів суду, який саме код товару згідно з УКТ ЗЕД повинен бути зазначений у даній податковій накладній та не навів доказів того, коли вказані преси було завезено на території України та за яким кодом УКТ ЗЕД.
Вказане твердження суду першої інстанції є безпідставним та нелогічним, оскільки саме відсутність в податкових накладних коду УКТ ЗЕД імпортованих з Угорщини гідравлічних пресів, свідчить про відсутність взагалі перетинання митного кордону України такими пресами та іх митного оформлення в Україні. 

Крім того, судом першої інстанції на обгрунтування висновків щодо реальності господарських операцій між ПрАТ «Берті» та його контрагентом ТОВ «Буд-Енерго-Стандарт» та по ланцюгу постачання від ТОВ «Стад Сервіс» послався на нотаріально засвідчені пояснення ОСОБА_1 (у 2014 році був засновником ТОВ «Буд-Енерго-Стандарт»), та ОСОБА_2 (у 2014 році була засновником та директором ТОВ «Стад Сервіс»), які підтвердили здійснення господарських операцій по ланцюгу постачання гідравлічних пресів позивачу.
Щодо вказаних доказів, апеляційний суд вважає їх неналежними з огляду на те, що такі пояснення особами надані без попередження їх про кримінальну відповідальність за завідомо неправдиві показання, або відмову у наданні показань. 

За наведених вище обставини в їх сукупності апеляційний суд дійшов висновку про відсутність підтвердження реальності господарської операції між позивачем та його контрагентом, а відтак про необґрунтованість позовних вимог.
За таких обставин суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про задоволення позовної заяви.
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції при постановлені рішення допустив неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи та невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, що у відповідності до статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення про відмову в задоволенні позовних вимог. 
Оскільки за приписами ч.1 статті 310 КАС України апеляційний розгляд здійснено за правилами спрощеного позовного провадження, справа згідно із ч.4 ст.257 КАС України не відноситься до таких, які не можуть бути розглянуті за вказаними правилами, то судове рішення суду апеляційної інстанції згідно із п.2 ч.5 ст.328 КАС України не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених цим пунктом.
Керуючись статтями 77, 243, 250, 308, 313, 315, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 23 квітня 2020 року в адміністративній справі №808/1641/16 задовольнити.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 23 квітня 2020 року в адміністративній справі №808/1641/16 скасувати. 
В задоволенні позову Приватного акціонерного товариства «Берті» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, відмовити.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та не може бути оскаржена в касаційному порядку, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.
          Повне судове рішення складено 13 листопада 2020 року.

   
Головуючий - суддя                                                                      І.В. Юрко 

                               суддя                                                                      С.В. Чабаненко 

                               суддя                                                                      С.Ю. Чумак