ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 грудня 2020 року	Львів	Справа № 260/582/19 пров. № А/857/11033/20	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді                                                            Обрізко І.М., 
суддів                                                                                  Іщук Л.П., Онишкевича Т.В., 
за участю секретаря судового засідання                              Лутчин А.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Львові апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на ухвалу Закарпатського окружного адміністративного суду від 21 липня 2020 року про залишення позовної заяви без розгляду, прийняту суддею Микуляк П.П. о 09 годині 01 хвилині у місті Ужгороді, повний текст складений 27.07.2020 року у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Закарпатській області, Державної фіскальної служби України про визнання протиправними та скасування рішень,- 

                                                           встановив:
 
ФОП ОСОБА_1 (надалі – позивач) звернувся з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Закарпатській області, Державної фіскальної служби України про визнання протиправними та скасування рішень про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних  №1012265/2310814437 від 04.12.2018 року; №1012264/2310814437 від 04.12.2018 року та №1033348/2310814437 від 22.12.2018 року та зобов`язання зареєструвати податкові накладні №1 від 09.11.2018 року; №2 від 09.11.2018 року та №15 від 30.11.2018 року.
Ухвалою Закарпатського окружного адміністративного суду від 21 липня 2020 року адміністративний позов залишено без розгляду відповідно до ч.3 ст.123 КАС України у зв`язку із пропуском позивачем строку звернення до суду.
Суд виходив з того, що у разі, коли до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення – рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов`язання протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до п.56.17 ПК України. Суд покликався на правову позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 11.10.2019 року у справі №640/20468/18 щодо застосування процесуальних строків звернення до суду.
Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, ФОП ОСОБА_1 подав апеляційну скаргу. Вважає, що судом першої інстанції прийнято ухвалу із порушенням норм процесуального права. Просить скасувати ухвалу суду, а справу направити до суду першої інстанції для продовження розгляду.
В обґрунтування апеляційної скарги покликається на те, що судом першої інстанції не була надана позивачу можливість заявити про поновлення пропущеного строку. Судом також не взято до уваги заяву позивача про поновлення строку звернення до суду, яка вже була відображена в самому позові. Також не взято до уваги процесуальну поведінку позивача, строки розгляду справи в суду першої інстанції, відсутність у позивача необхідних та спеціальних знань, а також неможливість врахування всіх існуючих правових позицій Верховного Суду, незнання яких неможе бути підставою для застосування негативних наслідків.
Враховуючи спеціальну норму п.56.21 ст.56 ПК України позивач був впевнений, що всі неузгодженості процесуальних строків в ПК України та КАС України  повинні трактуватися на його користь як платника податків, про що є пряма вказівка закону.
Маються покликання на позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 30.03.2020 року у справі №826/10808/18.
В судове засідання для розгляду апеляційної скарги учасники справи не прибули, належним чином повідомлені про дату, час та місце розгляду справи, а тому відповідно до ч.4 ст.229, ст.313 КАС України апеляційний суд ухвалив розгляд апеляційної скарги здійснити за відсутності учасників справи та без здійснення фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу.
Судова колегія заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи і обговоривши підстави апеляційної скарги, приходить до наступного.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Розглядаючи спір, судова колегія вважає, що місцевий суд в повній мірі дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази.
Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що позивач скористався процедурою адміністративного оскарження, передбаченого нормами ПК України та подав до ДФС України скарги на рішення комісії ГУ ДФС  про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Скарга на рішення комісії від 04 грудня 2018 року № 1012265/2310814437 про відмову в реєстрації податкової накладної надійшла до ДФС України 07 грудня 2018 року, що підтверджується електронною квитанцією № 1.
За результатами вищевказаної скарги ДФС України прийнято рішення від 17 грудня 2019 року № 52432/2310814437/2 про залишення скарги без задоволення та рішення комісії контролюючого органу про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін.
Скарга на рішення комісії від 04 грудня 2018 року № 1012264/2310814437 про відмову в реєстрації податкової накладної № 2 від 09 листопада 2018 року надійшла до ДФС України 13 грудня 2018 року, що підтверджується електронною квитанцією № 1.
За результатами вищевказаної скарги ДФС України прийнято рішення від 22 грудня 2018 року № 53443/2310814437/2 про залишення скарги без задоволення та рішення комісії контролюючого органу про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін.
Скарга на рішення комісії від 22 грудня 2018 року № 1033348/2310814437 про відмову в реєстрації податкової накладної № 15 від 30 листопада 2018 року надійшла до ДФС України 02 січня 2019 року.
За результатами вищевказаної скарги ДФС України прийнято рішення від 11 січня 2019 року № 2164/2310814437/2 про залишення скарги без задоволення та рішення комісії контролюючого органу про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін.
Із письмових пояснень позивача вбачається, що останній не заперечує отримання ним 17 грудня 2018 року, 22 грудня 2018 року та 11 січня 2019 року рішень за результатами розгляду скарг (а.с.229, т.1).
Загальні норми процедури судового оскарження в рамках розгляду публічно-правових спорів регулюються КАС України.
Частиною першою статті 122 КАС України визначено, що позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами. 
Згідно з абзацом першим частини другої статті 122 КАС України для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Відповідно до частини четвертої статті 122 КАС України якщо законом передбачена можливість досудового порядку вирішення спору і позивач скористався цим порядком, або законом визначена обов`язковість досудового порядку вирішення спору, то для звернення до адміністративного суду встановлюється тримісячний строк, який обчислюється з дня вручення позивачу рішення за результатами розгляду його скарги на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень. Якщо рішення за результатами розгляду скарги позивача на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень не було прийнято та (або) вручено суб`єктом владних повноважень позивачу у строки, встановлені законом, то для звернення до адміністративного суду встановлюється шестимісячний строк, який обчислюється з дня звернення позивача до суб`єкта владних повноважень із відповідною скаргою на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень.
Отже, КАС України передбачає можливість установлення іншими законами спеціальних строків звернення до адміністративного суду, а також спеціального порядку обчислення таких строків. Такі спеціальні строки мають перевагу в застосуванні порівняно із загальним строком звернення до адміністративного суду, визначеним частиною другою статті 122 цього Кодексу, а також скороченими строками, визначеними частиною четвертою статті 122 КАС України.
Відносини у сфері оподаткування, права та обов`язки платників податків і зборів, компетенцію контролюючих органів, повноваження та обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.
Спеціальною нормою, яка встановлює порядок оскарження рішень контролюючих органів, є стаття 56 ПК України. З її змісту вбачається, що у платника податків є право розсуду в обранні адміністративного та/або судового порядку оскарження такого рішення після його отримання. Обрання платником податків в першу чергу адміністративного порядку оскарження рішення не виключає можливості надалі звернутися до суду з відповідним позовом, що визнається досудовим порядком вирішення спору. Водночас якщо після отримання рішення контролюючого органу платник податків звертається до суду з позовом, його право на адміністративне оскарження такого рішення втрачається.
Пунктом 56.18 статті 56 ПК України визначено, що з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення.
Граматичне тлумачення змісту пункту 56.18 статті 56 ПК України дає підстави для висновку, що вказана норма не встановлює процесуальних строків звернення до суду. Абзац перший цієї норми презюмує право платника податків використати судовий порядок оскарження відповідного рішення контролюючого органу та встановлює момент виникнення права на відповідне оскарження – з моменту отримання платником податків податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу. Також він передбачає, що при реалізації такого права необхідно враховувати строки давності, установлені статтею 102 ПК України. При цьому мова йде не тільки про строки, згадані в абзаці першому пункту 102.1 цієї статті. 
Відповідно до пункту 56.19 статті 56 ПК України у разі коли до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов`язання протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 цієї статті.
Зі змісту пунктів 56.2, 56.3, 56.17 статті 56, пункту 57.3 статті 57 ПК України вбачається, що процедура адміністративного оскарження податкового повідомлення-рішення розпочинається з дня подання скарги до контролюючого органу вищого рівня, яка засвідчує безпосередню незгоду платника з визначеними йому грошовими зобов`язаннями, і закінчується настанням однієї з подій, передбачених пунктом 56.17 статті 56 ПК України. Строк для подачі первинної скарги за загальним правилом становить 10 календарних днів, що настають за днем отримання платником податків податкового повідомлення-рішення. 
У цій справі процедура адміністративного оскарження закінчилася днем отримання позивачем рішення ДФС України за результатами розгляду скарги (підпункт 56.17.3 пункту 56.17 статті 56 ПК України).
У постанові від 11 жовтня 2019 року у справі № 640/20468/18 Верховний Суд здійснив системне тлумачення норм права, які регулюють питання обчислення строку звернення до суду в податкових спорах, висловивши правову позицію про те, що строки звернення до суду після застосування досудового порядку вирішення спору є коротшими, ніж звичайні строки.
Одночасно Верховний Суд зазначив, що відступає від висновку про застосування норми права щодо строку звернення до суду в частині того, що положення пункту 56.18 статті 56 ПК України є спеціальними щодо приписів статті 122 КАС України, а тому незалежно від використання платником податків права на адміністративне оскарження такий строк становить 1095 днів. 
Верховний Суд в постанові від 26.11.2020 року у справі №500/2486/19 прийшов до висновку про те, що норма пункту 56.18 статті 56 ПК України не визначає процесуального строку звернення до суду і, відповідно, не є спеціальною щодо норми пункту 56.19 статті 56 ПК України. Водночас норма пункту 56.19 статті 56 ПК України є спеціальною щодо норми частини четвертої статті 122 КАС України, має перевагу в застосуванні у податкових спорах і регулює визначену її предметом групу правовідносин – оскарження в судовому порядку податкових повідомлень-рішень та інших рішень контролюючих органів про нарахування грошових зобов`язань за умови попереднього використання позивачем досудового порядку вирішення спору (застосування процедури адміністративного оскарження – абзац третій пункту 56.18 статті 56 ПК України). Вона встановлює строк для їх оскарження протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 цієї статті.
Із матеріалів справи вбачається та апелянтом не спростовано отримання останнім  рішень, прийнятих за результатами розгляду його скарг (адміністративного оскарження) - 17 грудня 2018 року, 22 грудня 2018 року та 11 січня 2019 року.
Також апелянтом не спростовано подання позовної заяви 24.04.2019 року, тобто зі спливом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 цієї статті, в даному випадку – з дня отримання рішення податкового органу про розгляд скарг позивача.
З приводу покликання апелянта на те, що судом першої інстанції не наводилась можливість позивача заявити про поновлення строку ні в усному порядку, ні під час судового засідання, ні у письмовому порядку, шляхом постановлення ухвали про залишення позовної заяви без руху, колегія суддів зазначає наступне.
Європейський суд з прав людини у рішенні в справі «Сутяжник проти Росії» (№ 8269/02) ЄСПЛ зробив висновок про те, що не може бути скасоване правильне по суті судове рішення та не може бути відступлено від принципу правової визначеності лише задля правового пуризму, судове рішення може бути скасоване лише з метою виправлення істотної судової помилки.
Також суд звертає увагу на те, що зміна підходів щодо питання тривалості строку звернення до суду в податкових спорах після використання процедури адміністративного оскарження відбулася саме з ухваленням Верховним Судом постанови від 11 жовтня 2019 року у справі № 640/20468/18, висновки якої правильно розтлумачив суд першої інстанції у цій справі.
Отже, доводи апеляційної скарги дають підстави для висновку про правильне застосування судом першої інстанції норм процесуального права, які призвели до правильного вирішення справи (питання).

Керуючись ст. ст.  229, 243, 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

                                                          постановив:

Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення, ухвалу Закарпатського окружного адміністративного суду від 21 липня 2020 року про залишення позовної заяви без розгляду у справі № 260/582/19 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції. 

Головуючий суддя	 	І. М. Обрізко 	
судді	 	Л. П. Іщук 	
 	 	Т. В. Онишкевич  	
Повне судове рішення складено 21.12.2020 року.