ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 листопада 2020 року 
м. Київ
справа № 810/1553/16
адміністративне провадження № К/9901/41706/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,
суддів - Пасічник С.С., Юрченко В.П.,
розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргу Києво-Святошинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області
на постанову   Київського окружного адміністративного суду від 04.11.2016 (суддя Виноградова О.І.)
та ухвалу   Київського апеляційного адміністративного суду від 17.01.2017 (Головуючий суддя Шелест С.Б., судді: Кузьмишина О.М., Пилипенко О.Є.)
у справі   № 810/1553/16
за позовом   Товариства з обмеженою відповідальністю «Фортрент»
до   Києво-Святошинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області
про   скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

      У травні 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Фортрент» (далі - позивач, ТОВ «Фортрент») звернулось до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Києво-Святошинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області (далі - відповідач, Києво-Святошинська ОДПІ ГУ ДФС у Київській області) про скасування податкового повідомлення-рішення від 12 квітня 2016 р. № 0000602200.
Постановою Київського окружного адміністративного суду від 04.11.2016, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 17.01.2017, адміністративний позов задоволено. 
Не погоджуючись із прийнятими рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, з посиланням на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просив скасувати постанову Київського окружного адміністративного суду від 04.11.2016 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 17.01.2017 і прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
Касаційну скаргу обґрунтовує тим, що позивачем до перевірки не  надано актів виконаних робіт, звітів, що підтверджують реальність надання  послуг від ТОВ «Ramirent Oyj» та зв`язок цих послуг із господарською діяльністю ТОВ «Фортрент». Інших доводів касаційна скарга податкового органу не містить.
Позивач письмово проти доводів касаційної скарги заперечує, вважає оскаржуване судове рішення законним, обґрунтованим, а тому просив касаційну скаргу податкового органу залишити без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції без змін. 
Згідно протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 20.03.2018 касаційну скаргу було передано судді-доповідачу Васильєвій І.А. та визначено склад колегії суддів, до якої також входять судді: Пасічник С.С. та          Юрченко В.П.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що в період з 14.08.2015 по 25.09.2015 ( перевірка продовжувалася на 10 робочих днів на підставі наказу від 11.09.2015 № 837), на підставі наказу від 03.08.2015 № 669, направлень від 14.08.2015 № 814, № 815, № 816, № 817, № 818, № 819, № 820 та від 02.09.2015 № 912, згідно із підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, пункту 82.1 статті 82 Податкового кодексу України та відповідно до плану-графіка проведення планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання посадовими особами відповідача було проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Фортрент» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2012 по 31.12.2014, за результатами якої складено акт від 09.10.2015 № 338/10-13-22-02-21/32664239 та зроблено висновок про порушення позивачем вимог підпунктів 14.1.27, 14.1.36, 14.1.231 пункту 14.1 статті 14, пунктів 138.1, 138.2 статті 138, абзацу «а» підпункту 138.10.4 пункту 138.10 статті 138 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток, що підлягає сплаті на суму 712 694 грн 00 коп., та зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 61 127 551 грн 00 коп., у тому числі за 2012 р. - 750 299 грн  00 коп., 2013 р. - 6 600 345 грн 00 коп., 2014 р. - 53 776 907 грн 00 коп.
За результатами вказаної перевірки відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення від 12.11.2015:
№ 0003582200, яким зменшено  суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 61 127 551 грн.
№ 0003592200,  яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств у розмірі 712 694 грн, та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 365 347 грн.
За результатами адміністративного оскарження вказаних податкових повідомлень - рішень, рішенням Державної Фіскальної служби України від 01.04.16р. № 041/6/99/99-10-01-01-25 про результати розгляду скарги, скаргу було часткового задоволено, податкові повідомлення - рішення ДПІ у Києво-Святошинському районі ГУ ДФС у Київській області від 12.11.15р. №0003582200, №0003592200 в частині зменшення перевіркою витрат по від`ємній курсовій різниці на загальну суму 64 009 400 грн., і у відповідній частині штрафних санкцій, та в зазначеній частині рішення, прийнятого в результаті розгляду первинної скарги, було скасовано.
З врахуванням вказаного рішення, відповідачем прийнято податкове повідомлення - рішення від 12.04.16р. №0000602200, яким зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 1 077 569 грн, в т.ч. за грудень 2012 року - 750 299 грн та грудень 2013 року - 327 264 грн.
Перевіркою відображених показників у рядку 06.2 Декларацій «Витрати на збут» за період з 01.10.2012 по 31.12.2014 у загальній сумі 52 038 828 грн встановлено, що на формування даного показника мали вплив операції з оплати праці працівників, що займаються здачею в оренду будівельної техніки, нарахування внесків на соціальні заходи, відрядження працівників збуту, утримання 03 відділу збуту у робочому стані, рекламні послуги, митного оформлення, транспортно-експедиторські послуги.
Проведеною перевіркою відображеного показника за період з 01.10.2012 по 31.12.2014 у загальній сумі 52 038 828 грн на підставі таких документів: договорів, актів-виконаних робіт (наданих послуг), товарно-транспортних накладних, виписок банку, відомостей розрахунку заробітної плати, відомостей про відрахування до фондів, оборотно-сальдових відомостей по рахунку 93 «Витрати на збут» 65 «Розрахунки за страхуванням», 66 «Розрахунки за виплатами працівникам», 68 «Розрахунки за іншими операціями», 311 «Рахунки в банках» встановлено завищення задекларованих ТОВ «Фортрент» показників у рядку 06.2 Декларацій «Витрати на збут» на загальну суму 1 077 563 грн, в тому числі за 2012 рік - 750 299 грн, за 2013 рік - 327 264 грн.
До складу витрат віднесено суму 1 077 563 грн, в тому числі за 2012 рік -  750 299 грн, за 2013 рік - 327 264 грн по взаємовідносинам з ТОВ «Ramirent Oyj».
У акті зазначено, що до перевірки не надано актів виконаних робіт, звітів, що підтверджують реальність надання вищенаведених послуг, та зв`язок цих послуг із господарською діяльністю ТОВ «Фортрент».
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції, висновки якого підтримала колегія суддів суду апеляційної інстанції, з чим погоджується колегія суддів суду касаційної інстанції, виходив з такого. 
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України  для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (далі - Закон № 996-XIV).
Відповідно до частини 1 статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Відповідно до статті 1 Закону № 996-XIV первинний документ - документ, який містить  відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно з вимогами підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
За правилами пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Відповідно до підпункту 138.10.2 пункту 138.10 статті  138 Податкового кодексу України до інших витрат відносяться адміністративні витрати, спрямовані на обслуговування та управління підприємством, у тому числі винагороди за консультаційні, інформаційні, аудиторські та інші послуги, що отримує платник податку для забезпечення господарської діяльності.
Відповідно до вимог пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів/робіт/послуг, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, а не лише оформлення відповідних документів або рух грошових коштів на рахунках платників податку.
Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджено матеріалами справи, між позивачем (замовник) та ТОВ «Ramirent Oyj» (виконавець) було укладено Договір про надання послуг з управління № 08-UAOY від 02.01.2008 (надалі - Договір), за умовами якого виконавець зобов`язується на прохання замовника надавати всі послуги або деякі з них. (а.с.41 Т.1)
Відповідно до п. 2 Договору послуги, які виконавець зобов`язується надавати, визначені в додатку 1 до Договору.
У додатку №1 до Договору наведено наступні напрями послуг: загальне управління послугами, юридичні послуги, послуги з управління персоналу, комунікації, стратегічне та бізнес - планування групи, фінансові послуги, казначейство, послуги в області інформаційних технологій, внутрішній аудит, послуги з поставки та управління активами.
Як убачається з названого додатку 1, в ньому перелічено  та деталізовано перелік послуг, які могли надаватися виконавцем замовнику (т. 1 а.с. 47-50).
Позивачем було отримано послуги від нерезидента «Ramirent Oyj» за вищезазначеним Договором на загальну суму 17 476,52 Євро, що еквівалентно 184 571,53 грн, та підтверджується підписаними сторонами актом звірки взаєморозрахунків станом на 31.12.2015  та двосторонніми актами виконаних робіт: від 31 жовтня 2012 року № 1066 на суму 290, 52 Євро  (3009,94 грн), від 21 грудня 2012 року № 1115 на суму 14 204,00 Євро (150385,25 грн.); від 26 квітня 2013 року № 1246 на суму 2982,00 Євро (31176,34 грн.) (т. 1 а.с. 53-55); актами звірки взаєморозрахунків (т. 1 а.с. 56-57); банківською випискою (т. 1 а.с. 58).
У бухгалтерському обліку позивачем було відображено отримання вищезазначених послуг від нерезидента «Ramirent Oyj» у періоді з 01.10.2012 по 12.2014 за Договором на загальну суму 17 476,52 Євро, що еквівалентно 184 571,53 грн., зокрема, записи по дебету субрахунку 84 «Інші операційні витрати» та кредиту субрахунку 632 «Розрахунки з іноземними постачальниками» та відповідно до Реєстру бухгалтерського обліку рахунку 92 «Адміністративні витрати»: від 31.10.2012 в сумі 290,52 Євро або 3 009,94 грн., від 21.12.2012 в сумі 14 204 Євро або 150 385,25 грн., від 26.04.2013 в сумі 2 982,00 Євро або 31 176,34 грн.
Судами попередніх інстанцій спростовано доводи податкового органу, що  облік витрат здійснено без надання актів виконаних робіт, оскільки з матеріалів справи  вбачається, що такі акти надавались як до перевірки, так і до заперечень до акту перевірки (до винесення податкового повідомлення-рішення), а також на всіх стадіях оскарження податкового повідомлення-рішення у процедурі адміністративного оскарження та в суді. (а.с. 53-55, Т.1)
При вирішенні справи судами враховано, що згідно з поясненнями представника позивача в судовому засіданні, суми витрат по господарських взаємовідносинах з ТОВ "Ramirent Oyj" у сумі  1 077 563 грн 00 коп. ним до складу "витрат на збут" у рядку 06.2 декларацій з податку на прибуток підприємств за 2012-2013 роки  не включалися.
Крім того, судами також враховано, що дане твердження позивача підтверджується даними реєстру податкового обліку рахунку 92 "Адміністративні витрати", в якому відсутні нарахування витрат по операціям з ТОВ "Ramirent Oyj" (т. 1 а.с. 59-159).
До того ж на підтвердження невключення до складу витрат за 2012-2013 роки витрат по господарським операціям з ТОВ "Ramirent Oyj" у сумі 1 077 563 грн 00 коп. позивачем надано висновок спеціаліста-економіста за запитом позивача від 8 вересня 2016 року, в якому зазначено, що за період з 1 жовтня 2012 року по 31 грудня 2014 року позивачем в бухгалтерському обліку відображено господарські операції з отримання послуг від ТОВ "Ramirent Oyj" на загальну суму 17 476, 52 Євро, що еквівалентно 184 571 грн 53 коп. Такі суми віднесено на адміністративні витрати та підтверджено актами виконаних робіт, актом звірки взаєморозрахунків (т. 3 а.с. 6-12).
Водночас, відповідачем не надано суду жодного документа на підтвердження включення позивачем до "витрат на збут" 1 077 563 грн 00 коп. по господарських взаємовідносинах з ТОВ "Ramirent Oyj".
Отже, за Договором документально підтверджується відображена у періоді з 01.10.2012 по 31.12.2014 в бухгалтерському обліку в складі адміністративних витрат сума  184 571,53 грн, а не зазначена у акті перевірка у складі витрат сума 1 077 563 грн. Той факт, що такі витрати не були відображені у податкових деклараціях з податку на прибуток та не мали впливу на об`єкт оподаткування податком на прибуток підприємств підтверджується також наявним у матеріалах справи висновком спеціаліста-економіста (т. 3 а.с. 6-12).
Таким чином, вірними є висновки судів попередніх інстанцій, що висновки податкового органу викладені у акті перевірки щодо віднесення витрат за Договором до показників у рядку 06.2 Декларацій «Витрати на збут» за період з 01.10.2012 по 31.12.2014 є помилковими, оскільки такі витрати відносяться до адміністративних витрат, облік яких здійснюється за показниками у рядку 06.1 Декларацій з податку на прибуток «Адміністративні витрати».
В період з 01.10.2012 по 31.12.2014 позивачем було отримано послуги за Договором на суму 184   571,53 грн та відображено в бухгалтерському обліку в складі інших операційних витрат суму 184   571,53 грн.
В свою чергу, доводи касаційної скарги не знайшли свого підтвердження та не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваного рішення, судом апеляційної інстанції було порушено норми матеріального та процесуального права.
Згідно частини 1 статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Керуючись статтями 243, 246, 250, 341, 343, 349, 350 , 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд 

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Києво-Святошинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області залишити без задоволення. 
Постанову Київського окружного адміністративного суду від 04.11.2016 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 17.01.2017 у справі № 810/1553/16 залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає. 

Головуючий суддя	  	  І.А. Васильєва	
Судді:	  	  С.С. Пасічник	
 	  	  В.П. Юрченко