ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

18 листопада 2020 року 	м. Дніпро	справа № 160/4733/20	
(суддя Турлакова Н.В., м. Дніпро)

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Чередниченка В.Є. (доповідач),
                               суддів:  Іванова С.М., Панченко О.М.,     
 розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за апеляційною скаргою товариства з обмеженою відповідальністю «СПЕЦСПЕКТР ДНІПРО» на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 липня 2020 року у справі №160/4733/20 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «СПЕЦСПЕКТР ДНІПРО» до Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

                                                                      ВСТАНОВИВ: 

Товариство з обмеженою відповідальністю «СПЕЦСПЕКТР ДНІПРО» 29 квітня 2020 року звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, згідно з яким, просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 24.01.2020р.: №0002420509, №0002400509. 
Позов обґрунтовано тим, що висновки викладені в акті відповідача від 20.12.2019 року №17792/04-36-05-09/39211804 щодо безтоварності спірної господарської операції позивача з ТОВ «ПРОДУКТ ГРУПП» не відповідають чинному законодавству України, а отже прийняті на підставі цього акта оскаржені рішення є протиправними та підлягають скасуванню.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 липня 2020 року у задоволенні позову відмовлено повністю.
Рішення суду мотивовано тим, що статус фіктивного, нелегального підприємництва несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, крім того позивачем під час перевірки не було надано документів що підтверджують транспортування товару та його передачу від контрагента позивачу, податкові накладні підписано особою, яку визнано винною у кримінальному правопорушенні, отже господарська операція між позивачем та ТОВ «ПРОДУКТ ГРУПП» є безтоварною.
Не погодившись з рішенням суду позивач, зазначаючи про порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, оскаржив його до апеляційного суду. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою позов задовольнити повністю.
Апеляційна скарга фактично обґрунтована тим, що суд першої інстанції при ухвалені рішення не досліджував та не перевіряв фактичний рух активів, реальність здійснення господарської операції, та ухвалив оскаржене рішення лише враховуючи факт наявності вироку суду щодо директора ТОВ «ПРОДУКТ ГРУПП» Чекерес О.О.; сам факт наявності вироку не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій позивача. 
Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, обговоривши доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та знайшло підтвердження під час розгляду апеляційної скарги, що відповідачем у період з 09 грудня 2019 року по 13 грудня 2019  року проведено позапланову документальну невиїзну перевірку позивача по взаємовідносинам з ТОВ «ПРОДУКТ ГРУПП» (код ЄДРПОУ 41445134) за період з 01.01.2017 по 31.12.2017р., за результатами якої складено акт перевірки від 20.12.2019р. №17792/04-36-05-09/39211804 (далі – акт перевірки) (а.с. 36 -42). 
Згідно з висновками цього акта встановлено наступні порушення: 
- пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, в результаті чого підприємством занижено податок на прибуток за 2017р. на суму 23638,00 грн;
- пп.44.1 ст.44, п.198.3 ст.198, п.201.1, ст.201 ПК України в результаті чого підприємством занижено податок на додану вартість у грудні 2017р. на суму 50095,00 грн.
За результатами проведеної перевірки та на підставі виявлених порушень відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення від 24.011.2020 року:
- №0002420509 яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств за податковим зобов`язанням на суму 23638,00 грн та штрафними санкціями на суму 5909,50 грн (а.с. 14);
- №0002400509 яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) за податковими зобов`язаннями на суму 50095,00 грн та штрафними санкціями на суму 12523,75 грн (а.с. 15).
За результатами адміністративного оскарження вищевказані податкові повідомлення-рішення залишено без змін. 
Правомірність та обґрунтованість вказаних рішень відповідача є предметом спору переданого на вирішення суду. 
Вирішуючи спірні відносини між сторонами та відмовляючи у задоволені позову, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що спірні рішення відповідача прийнято на підставі та у спосіб, що передбачені Податковим кодексом України тому, що спірна господарська операція між позивачем та ТОВ «ПРОДУКТ ГРУПП» є безтоварною, оскільки позивач сформував свої витрати та податковий кредит на підставі первинних документів та податкових накладних, які враховуючи вирок суду, не відповідають вимогам діючого законодавства. При цьому, позивачем під час перевірки не було надано документів що підтверджують транспортування товару та його передачу від контрагента позивачу.  
Колегія суддів, проаналізувавши на підставі фактичних обставин справи застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права при прийнятті оскарженої постанови, виходить з наступного.
Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 Податкового Кодексу України (далі – ПК). Так, згідно з положенням пункту 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон № 996-ХIV.
Відповідно до статті 1 цього Закону первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення. 
Згідно зі статтею 1 Закону № 996-ХIV господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. 
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. 
Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку. 
За змістом частин першої та другої статті 9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. 
Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.
Відповідно до наведеного вище визначення господарська операція пов`язана з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК.
Так, згідно з пунктом 138.2 статті 138 ПК витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
При цьому відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Водночас відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для формування витрат та визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків
Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень.
Разом з тим відповідно до принципу змагальності суб`єкт господарювання зобов`язаний заперечувати проти доводів суб`єкта владних повноважень. 
Судом апеляційної інстанції встановлено, що позивач у письмовій формі уклав договір поставки з ТОВ «ПРОДУКТ ГРУПП» (постачальник) від 01.12.2017 року №0112/2017. Згідно з яким «постачальник зобов`язується поставити товар в асортименті та кількості за раніше погодженою з покупцем заявці, а покупець прийняти за накладною і оплатити вказаний товар за цінами, погодженими сторонами в заявці, зазначеним в рахунках на оплату, які оформляються на кожну окрему поставку і є невід 'ємною частиною договору». Зазначений договір підписано директором ТОВ «ПРОДУКТ ГРУПП» Чекерес О.О. (а.с.54-55).
На підтвердження виконання зазначеної господарської операції, позивачем, було надано відповідачу видаткову накладну № 316 від 01.12.2017 року на суму 300645,60 грн (т.1 а.с. 57). 
Згідно з виписками з банківського рахунку позивачем здійснено оплату за зазначеним договором на користь ТОВ «ПРОДУКТ ГРУПП»  22.12.2017 – 272091,10 грн, 21.12.2017 – 28554,50 грн, всього у сумі 300645,60 грн (а.с. 55-56).
Проте, видаткова накладна має суттєвий недолік, а саме у ній не зазначено прізвище, ім`я та по батькові особи яка підписали цей документ як представник ТОВ «ПРОДУКТ ГРУПП», що не дає змогу ідентифікувати особу яка брала участь у здійсненні цієї господарської операції та як наслідок можливості встановити реальність обставин здійснення передачі товару зазначеного в накладній, саме від ТОВ «ПРОДУКТ ГРУПП»  позивачу. 
Оцінюючи докази на їх належність, колегія суддів дійшла висновку, що невідповідності їх встановленим вимогам частини другої статті 9 Закону № 996-ХIV, що унеможливлює прийняття їх до обліку, формування на їх підставі даних обліку та неможливості вважати господарські операції реальними виключно на підставі таких документів.
Також звертає увагу на себе те, що позивачем не надавалось до податкового органу, жодних доказів на підтвердження обставин перевезення зазначеного у видатковій накладній товару транспортним засобом або у інший спосіб від ТОВ «ПРОДУКТ ГРУПП» з м. Костянтинівка до позивача - м. Дніпро та передбаченої п.1.1 Договору заявці покупця, попередньо погодженої з постачальником. 
Крім того, слід звернути увагу на те, що вироком Індустріального районного суду м. Дніпропетровська від 03.04.2019 року по справі №202/790/19 (пр. №І-кп/202/205/2019) у кримінальному провадженні за №32019041660000004, ОСОБА_1 було визнано винною у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого ч.2 ст.28, ч.1 ст.205 КК України. Фактично, ОСОБА_1 самостійно не здійснювала фінансово-господарську діяльність від імені ТОВ «ПРОДУКТ ГРУПП», передавши всі реєстраційні документи та печатку підприємств невстановленим в ході слідства особам, які безпосередньо здійснювали та оформлювали від ТОВ «ПРОДУКТ ГРУПП» “фіктивні” господарські операції, при цьому імітуючи підпис ОСОБА_1 при підписанні фінансових та звітних документів без її відома.
Ухвалою Дніпровського апеляційного суду вказаний вирок було скасовано, а, кримінальне провадження за обвинуваченням ОСОБА_1 у вчиненні злочину, передбаченого ч.2 ст.28 ч.1 ст.205 КК України, закрито на підставі п.4 ч.1 ст.284 КПК України у зв`язку з тим, що набрав чинності закон, яким скасована кримінальна відповідальність за діяння, вчинене особою. 
Однак цією, ухвалою суду апеляційної інстанції встановлено, що «доводи обвинуваченої щодо невірної кваліфікації її дій, а також, що її вина є недоведеною, колегія суддів вважає безпідставними…» 
Відповідно до частиною 6 статті 78 КАС України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.
Отже, з викладеного випливає, що господарська операція, реальність якої оспорюється, здійснена на підставі договору підписаного ОСОБА_1 при цьому вироком, зафіксовано об`єктивну сторону складу злочину, зафіксовані обставини, які свідчать про не здійснення господарських операцій контрагентом позивача будь з ким.
Вказані обставини є встановленими та є такими що не потребують повторного доведення відповідно до частини четвертою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України.    
Таким чином з урахуванням, встановлених судом апеляційної інстанції обставин щодо не підтвердження первинними документами обставин реальності спірної господарської операції позивача з ТОВ «ПРОДУКТ ГРУПП» та викладених у вироку Індустріального районного суду м. Дніпропетровська від 03.04.2019 року по справі №202/790/19 (пр. №І-кп/202/205/2019) у кримінальному провадженні за №32019041660000004,  фактів фіктивності господарської діяльності ТОВ «ПРОДУКТ ГРУПП», а саме не складання та не підписання ОСОБА_2 жодних документів податкової та бухгалтерської звітності зазначеного підприємства, що підтверджується ухвалою апеляційного суду, колегія суддів дійшла висновку про безпідставне формування позивачем податкових витрат та віднесення відображених сум ПДВ до податкового кредиту. 
Отже, з урахуванням приписів ст.2 КАС України колегія суддів оцінивши докази, які наявні у справі, в їх сукупності дійшла висновку, що оскаржені податкові повідомлення-рішення прийнято відповідачем обґрунтовано, з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, розсудливо, а отже вони є правомірними та скасуванню не підлягають.
Суд апеляційної інстанції вважає безпідставними доводи позивача щодо не дослідження та не перевірки судом першої інстанції фактичного руху активів та реальності здійснення позивачем спірної господарської операції, прийняття рішення лише з врахуванням факту наявності вироку суду, оскільки суд першої інстанції вирішуючи спірні правовідносини врахував не тільки факт наявності вироку та ухвали апеляційного суду щодо нього, но і наявність обставин ненадання позивачем під час перевірки документів на підтвердження транспортування та отримання товару, підписання податкових накладних директором ТОВ «ПРОДУКТ ГРУПП» Черкес О.О.  
Доводи позивача відносно того, що у вказаній кримінальній справі не досліджувались господарські відносини між ТОВ «ПРОДУКТ ГРУПП» та позивачем, тому зазначена господарська операція позивача не є безтоварною є помилковим, оскільки як зазначено вище документи, які стали підставою для формування податкового кредиту, та виписані контрагентом, не дають змогу ідентифікувати осіб, які брали участь у здійсненні цієї господарської операції та встановити реальність її здійснення. Отже, зазначені документи надані позивачем податковому органу не можуть посвідчувати факт придбання позивачем товарів саме у ТОВ «ПРОДУКТ ГРУПП».
Стосовно доводів позивача щодо індивідуалізації покарання, слід зазначити, що на позивача не поширені негативні наслідки зловживання у системі оподаткування ТОВ «ПРОДУКТ ГРУПП». Напроти, до позивача застосовані індивідуальні дискреційні заходи за порушення законодавства, регламентуючого бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні.
Щодо доводів позивача про подальше використання позивачем товарів вказаних у видатковій накладній № 316 від 01.12.2017 року, слід зазначити, що обставини використання товару не спростовують висновки відповідача щодо не придбання позивачем цих товарів саме у ТОВ «ПРОДУКТ ГРУПП».
На підставі зазначеного, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції під час розгляду цієї справи об`єктивно, повно та всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, дав їм правильну юридичну оцінку і ухвалив законне, обґрунтоване рішення  без порушень норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, тому рішення суду першої інстанції у цій справі необхідно залишити без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.
Керуючись: пунктом 1 частини 1 статті 315, статтями 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, Третій апеляційний адміністративний суд, -

                                                             ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «СПЕЦСПЕКТР ДНІПРО» залишити без задоволення, а рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від  13 липня 2020 року у справі №160/4733/20 – без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду за наявності підстав, передбачених частиною 5 статті 291, пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Повне судове рішення складено 18 листопада 2020 року.
   
Головуючий - суддя                                                                      В.Є. Чередниченко 

                               суддя                                                                      С.М. Іванов 

                               суддя                                                                      О.М. Панченко