ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

03 грудня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 160/4949/20	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Семененка Я.В. (доповідач),
                               суддів:  Бишевської Н.А., Добродняк І.Ю.,     
за участю секретаря судового засідання Волкової К.В. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області  
          на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25 червня 2020 року (суддя Маковська О.В., повне судове рішення складено 06.07.2020) у справі № 160/4949/20 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Рек Альфа" до  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

                                                           в с т а н о в и В:

ТОВ "Рек Альфа" звернулося до суду з позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 10.02.2020 №0003500504 про нарахування орендної плати за земельну ділянку у сумі 1  604  699,80 грн. та застосування штрафу у сумі 401  174,95 грн. 
В обґрунтування заявлених вимог позивач посилався на те, що контролюючий орган дійшов помилкового висновку, що платником занижено розмір орендної плати за земельну ділянку, задекларованої підприємством у 2017-2018рр. Позивач вказував на те, що він має у строковому платному користуванні земельну ділянку, яка розташована за адресою: проспект Поля,82-г, місто Дніпро. У 2017-2018рр. він нараховував на сплачував орендну плату у відсотках до нормативно грошової оцінки земельної ділянки за даними Державного земельного кадастру станом на дату розрахунку відповідного податку, яка визначена у витягах від 07.02.2017, від 17.01.2018, та від 10.06.2019 (у 2017 році нормативно грошова оцінка складала 15  143  327,05 грн., у період з 01.01.2018 по 15.05.2018 – 15  143  375,22 грн., з 16.05.2018 по 31.12.2018 (з урахуванням зміну коду цільового призначення земельної ділянки) – 54  083  236,48 грн.). Натомість, контролюючими органом, при розрахунку орендної плати за земельну ділянку за спірний період прийнято нормативно грошову оцінку землі, яка визначена на підставі витягів, сформованих на запит податкового органу Держгеокадастром 01.10.2019, згідно яких нормативно грошова оцінка землі станом на 01.01.2017 та на 2018 рік складає 54  083  236,48 грн. Такий розрахунок відповідача підприємство вважає неправомірним, оскільки спірним періодом є 2017 та 2018 роки, а витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки сформований Держгеокадастром на запит податкового органу лише 01.10.2019 року. Позивач вважає, що витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки повинен містити відомості про нормативну грошову оцінку земельної ділянки станом на дату його формування, а тому неможливо застосовувати при визначенні податкових зобов`язань з орендної плати за 2017 та 2018 роки витяг про нормативно грошову оцінку, який сформовано в 2019 році.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25 червня 2020 року адміністративний позов задоволено. 
Вирішуючи спірні відносини між сторонами та задовольняючи позов, суд першої інстанції дійшов висновку про неправомірність застосування контролюючим органом під час  розрахунку орендної плати за земельну ділянку за 2017-2018рр. нормативно грошової оцінки, зазначеної у витягах, які сформовані 01.10.2019 року, та, як наслідок, збільшення податкових зобов`язань позивачу згідно спірного податкового повідомлення-рішення. За переконанням суду витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки завжди містить відомості про нормативну грошову оцінку земельної ділянки станом на дату його формування, отже контролюючий орган фактично використав нормативну грошову оцінку земель діючу 01.10.2019 року, в той  же час, спірним періодом є 2017 - 2018 роки. 
Не погодившись з рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позову. Позиція відповідача фактично полягає у тому, що позивач як користувач земельною ділянкою, має обов`язок вносити плату за користування землею. Оскільки дані документальної перевірки свідчили про те, що позивачем невірно розраховано розмір орендної плати, як плати за користування земельною ділянкою, то контролюючим органом у межах наданих повноважень та у спосіб, що передбачений Податковим кодексом України, правомірно винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: орендна плата з юридичних осіб. Скаржник наголошує, що спірне рішення прийнято відповідачем на підставі чинних витягів з технічної документації про нормативно грошову оцінку земельної ділянки та відповідає вимогам закону.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить рішення суду першої інстанції залишити без змін з огляду на його законність та обґрунтованість.
Перевіривши законність та обґрунтованість судового рішення, оцінивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги з таких підстав.
Встановлені обставини справи свідчать про те, що ГУ ДПС у Дніпропетровській області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ “Рек Альфа” з питань повноти нарахування плати за землю за земельну ділянку, що перебуває в користуванні ТОВ “Рек Альфа” на підставі укладеного договору оренди землі площею 1,0192 га. (кадастровий номер 1210100000:06:006:0056) за період з 01.01.2017 по 31.12.2018.
За результатами перевірки складено акт від 10.01.2020 №552/04-36-05-04/36588691 та встановлено порушення п.п.16.01.4 п.16.1 ст.16, п.п.271.1.1 п.271.1 ст.271, абз.1 п.284.1 ст.284, п.286.1 п.286.2 ст.286, п.289.1 ст.289 Податкового кодексу України (далі – ПК України), внаслідок чого встановлено заниження орендної плати за земельну ділянку, розташовану на території Кіровського району м.Дніпра за період з 01.10.2017 по 30.09.2018 на загальну суму – 1   604   699,8 грн., в тому числі з 01.01.2017 по 31.12.2017 на суму – 1   168   196,9 грн., з 01.01.2018 по 31.12.2018 – 436   502,9 грн.
Такі висновки контролюючого органу, з огляду на акт перевірки, обґрунтовані тим, що при співставленні задекларованих показників орендної плати з даними витягів, сформованих на замовлення відповідача, про нормативно грошову оцінку земельної ділянки від 01.10.2019 №0110-5957 та №0110-5959, встановлено, що сума орендної плати, яка повинна бути нарахована позивачу за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 складає 3   244   993,42 грн., проте підприємством задекларовано – лише 1   640   293,62 грн.
На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення форми “Р” від 10.02.2020 №0003500504 про збільшення суми грошового зобов`язання з орендної плати з юридичних осіб в загальному розмірі 2 005 874,75. (за податковим зобов`язання – 1   604   699,80 грн., за штрафними санкціями – 401   174,95 грн.).
Правомірність та обґрунтованість вказаного рішення відповідача є предметом спору, який передано на вирішення суду.
За наслідками перегляду справи суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції щодо наявності підстав для задоволення позову, з огляду на таке.
Встановлені обставини справи свідчать про те, що позивач має у строковому платному користуванні земельну ділянку площею 1, 0192 га, яка розташована за адресою: АДРЕСА_1 , кадастровий номер - 1210100000:06:006:0056, відповідно до Договору оренди землі від 23.05.2012. 
За даними Державного земельного кадастру станом на дату визначення податкових зобов`язань із орендної плати за 2017 рік, нормативно грошова оцінка земельної ділянки складала 15 143 327,05 грн. Відповідно, за 2017 рік позивач визначив та сплатив податкові зобов`язання з орендної плати у розмірі 454 299,81 грн. (3% від 15 143 327,05 грн.), що підтверджується декларацією з плати за землю.
Протягом 2018 року, за даними Державного земельного кадастру, відбулась зміна коду цільового призначення та нормативно грошової оцінки земельної ділянки. Після отримання позивачем інформації про відповідні зміни (із отриманням Витягу від 16.05.2018) позивачем така інформація була врахована для цілей нарахування та сплати орендної плати за землю. Відповідно, позивач нараховував та сплатив податкові зобов`язання за податковою декларацією за 2018 рік (з урахуванням уточнюючої податкової декларації) наступним чином:
з 01.01.по 15.05.2018 - 454 301, 27 грн., що становить 3% від нормативно грошової оцінки у розмірі 15 143 375,52 грн. (за даними Державного земельного кадастру на відповідний період);
з 16.05. по 31.12.2018 - 1 622 497, 09 грн., що становить 3% від нормативно грошової оцінки у розмірі 54 083 236,48 грн. (за даними Державного земельного кадастру на відповідний період).
Нормативна грошова оцінка земельної ділянки за періоди з 01.01.2017 по 15.05.2018, виходячи з якої Позивач визначав податкові зобов`язання, підтверджена Витягами про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, які отримувались позивачем та копії яких наявні в матеріалах справи.
Отже, як вбачається з матеріалів справи,  на час декларування позивачем податкових зобов`язань з орендної плати за 2017 та 2018 роки, останнім було використано нормативно грошову оцінку, яка визначена витягами від 07.02.2017 №89/060217/03-07 (15   143   327,05 грн.), від 17.01.2018 №53/170118/03-07 (15   143   327,05 грн.) та від 10.06.2019 №1006-4225 (54   083   223,81 грн.)
Однак, як вбачається з матеріалів справи, контролюючим органом донараховано орендну плату за земельну ділянку на підставі витягів від 01.10.2019 №010-5957 та №0110-5959, які отримано на запит контролюючого органу та якими визначено нормативну грошову оцінку станом на 01.01.2017 та на 2018 рік відповідно.
Саме застосування контролюючим органом нормативної грошової оцінки, яка визначена у Витязі від 01.10.2019р., стала підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Відповідно до п.270.1 ст.270 ПК України, об`єктами оподаткування є: земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні.
Ставка податку за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено, встановлюється у розмірі не більше 3 відсотків від їх нормативної грошової оцінки, а для сільськогосподарських угідь та земель загального користування - не більше 1 відсотка від їх нормативної грошової оцінки (п.274.1 ст.274 ПК України).
Згідно з п.286.2 ст.286 ПК України, платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями.
За приписами п.288.2 ст.288 ПК України, платником орендної плати є орендар земельної ділянки.
Згідно з п.288.1 ст.288 ПК України, підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки.
Органи виконавчої влади та органи місцевого самоврядування, які укладають договори оренди землі, повинні до 1 лютого подавати контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки переліки орендарів, з якими укладено договори оренди землі на поточний рік, та інформувати відповідний контролюючий орган про укладення нових, внесення змін до існуючих договорів оренди землі та їх розірвання до 1 числа місяця, що настає за місяцем, у якому відбулися зазначені зміни.
За приписами п.п.288.3 - 288.4 ст.288 ПК України, об`єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду.
Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем.
Відповідно до п.288.5 ст.288 ПК України, розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою 3% нормативної грошової оцінки та не може перевищувати 12% нормативної грошової оцінки.
Нормами п.п.271.1.1 п.271.1 ст.271 ПК України визначено, що базою оподаткування плати за землю є нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом; площа земельних ділянок, нормативну грошову оцінку яких не проведено.
Пунктом 289.1 ст.289 ПК України передбачено, що для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок.
Згідно з п.289.3 ст.289 ПК України, центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин, Рада міністрів Автономної Республіки Крим, обласні, Київська та Севастопольська міські державні адміністрації не пізніше 15 січня поточного року забезпечують інформування центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, і власників землі та землекористувачів про щорічну індексацію нормативної грошової оцінки земель.
З огляду на положення наведених норм права, суд першої інстанції правильно виходив з того, що розмір орендної плати за землю має обчислюватись платником податків виходячи із нормативної грошової оцінки земельної ділянки.
Відповідно до ч.3 ст.201 Земельного кодексу України, нормативна грошова оцінка земельних ділянок використовується для визначення розміру земельного податку, втрат сільськогосподарського і лісогосподарського виробництва, економічного стимулювання раціонального використання та охорони земель тощо.
Підпунктом 14.1.125 п.14.1 ст.14 ПК України передбачено, що нормативна грошова оцінка земельних ділянок для цілей розділу ХІІІ Податкового кодексу - капіталізований рентний дохід із земельної ділянки, визначений відповідно до законодавства центральним органом виконавчої влади з питань земельних ресурсів.
Відповідно до ч.5 ст.5 Закону України “Про оцінку земель” від 11.12.2003 №1378 (далі – Закон №1378) нормативна грошова оцінка земельних ділянок використовується, зокрема, для визначення розміру земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Згідно зі ст.18 Закону №1378, нормативна грошова оцінка земельних ділянок проводиться відповідно до державних стандартів, норм, правил, а також інших нормативно-правових актів на землях усіх категорій та форм власності.
Нормативна грошова оцінка земельних ділянок проводиться юридичними особами, які є розробниками документації із землеустрою відповідно до Закону України “Про землеустрій”.
Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 20, ст. 23 Закону України "Про оцінку земель" від 19.06.2003 №962, за результатами нормативної грошової оцінки земельних ділянок складається технічна документація. Дані про нормативну грошову оцінку окремої земельної ділянки оформляються як витяг з технічної документації з нормативної грошової оцінки земель. Витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку окремої земельної ділянки видається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин.
З огляду на положення наведених норм права, суд першої інстанції правильно зазначив те, що платник податку не має впливу на визначення нормативної грошової оцінки земельної ділянки, а лише використовує відомості про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, визначену у Витягу на момент складання податкової звітності. 
У спірному випадку відповідачем не заперечувалась правильність визначення позивачем розміру орендної плати на час подання податкової звітності, з урахуванням тих Витягів про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, які йому видавалися уповноваженим органом Держгеокадастру.
Щодо застосування відповідачем Витягів від 01.10.2019 №0110-5957 та №0110-5959, суд першої інстанції правильно зазначив те, що такі Витяги не могли бути використанні позивачем під час визначення податкових зобов`язань, оскільки на цей час їх не існувало.
З цих підстав, суд першої інстанції обґрунтовано вказав на безпідставність  тверджень відповідача про необхідність врахування даних Витягів, оскільки спірним періодом є 2017 - 2018 роки, а такі витяги з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельних ділянок отримано контролюючим органом лише 01.10.2019.
Ураховуючи встановлені обставини справи, суд першої інстанції обґрунтовано зазначив те, що позивачем дотримано вимоги податкового законодавства України при обрахунку та сплаті орендної плати за земельну ділянку, зокрема, такі нарахування відповідають мінімальній  межі, встановленій ПК України, та умовам договорів оренди землі, тоді як податковий орган неправомірно збільшив суму грошових зобов`язань з орендної плати позивачу, розрахувавши платіж по орендній платі за 2017 – 2018 роки застосувавши нормативну грошову оцінку земель діючу 01.10.2019 року.
Такі висновки суду першої інстанції відповідають правовій позиції Верховного Суду, яка, зокрема, висловлена у постанові від 11.06.2019 у справі №826/16900/13-а.
Крім цього суд першої інстанції правильно звернув увагу на те, що процедуру проведення нормативної грошової оцінки земель населених пунктів визначено Порядком нормативної грошової оцінки земель населених пунктів, затвердженого наказом Міністерства аграрної політики та продовольства України від 25.11.2016 №489 (далі - Порядок №489).
Додатком 9 до Порядку № 489 визначено форму витягу із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки.
При цьому, вказана форма витягу не містить жодної графи, яка б визначала відповідний період часу, за який слід надати витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки.
Отже, як правильно зазначив суд першої інстанції, витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки повинен містити відомості про нормативну грошову оцінку земельної ділянки станом на дату його формування.
З огляду на викладене, суд першої інстанції обгрунтовано визнав безпідставним та необгрунтованим використання контролюючим органом, при розрахунку орендної плати, витягів від 01.10.2019, які визначають нормативну грошову оцінку земельної ділянки станом на 2017 та 2018 роки.
Дослідивши зазначені обставини справи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та ухвалено рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, у зв`язку з чим підстав для його скасування не існує.
На підставі викладеного, керуючись п.1 ч.1 ст.315, ст.ст. 316, 321, 322, 325 КАС України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення, а рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25 червня 2020 року по справі №160/4949/20 – без змін.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки, визначені ст.ст.328, 329 КАС України.

Вступну та резолютивну частини проголошено 03.12.2020р.
Повне судове рішення складено 04.12.2020р.
   
Головуючий - суддя                                                                      Я.В. Семененко 

                               суддя                                                                      Н.А. Бишевська 

                               суддя                                                                      І.Ю. Добродняк