ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 
25 листопада 2020 року           справа №360/2469/20 

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії: головуючого судді: Міронової Г.М., суддів: Гайдара А.В., Геращенка І.В.,  секретаря судового засідання Тішевського В.В., за участю представника відповідача Анохіної Г.О., розглянув у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Луганській області на рішення  Луганського окружного адміністративного суду від 18 серпня 2020 р. (у повному обсязі складено 25 серпня 2020 року у м. Сєвєродонецьк)  у справі  № 360/2469/20 (головуючий І інстанції суддя Свергун І.О.) за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1  до  Головного управління ДПС у Луганській області про визнання недійсною та скасування індивідуальної податкової консультації, зобов`язання вчинити певні дії,
                                                       ВСТАНОВИВ:

Позивач 26.06.2020 року звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Луганській області, в якому просив визнати індивідуальну податкову консультацію ГУ ДПС у Луганській області, яка викладена в листі від 13.03.2020 року за № 1057/12-32-33-02-07/ІПК, недійсною, скасувати її та зобов`язати ГУ ДПС у Луганській області надати в межах компетенції нову індивідуальну податкову консультацію, з урахуванням висновків суду, на запит позивача від 24.02.2020 року за вхідним № 24/02; стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідача витрати зі сплати судового збору у сумі 2102,00 грн. та витрати на професійну правничу допомогу у розмірі 3500,00 грн. (а.с. 1-5). 
Рішенням Луганського окружного адміністративного суду від 18 серпня 2020 р. у справі  № 360/2469/20 позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задоволено повністю. 
Визнано протиправною та скасовано індивідуальну податкову консультацію Головного управління ДПС у Луганській області від 13.03.2020 року за № 1057/12-32-33-02-07/ІПК.
Зобов`язано Головне управління ДПС у Луганській області надати фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 нову індивідуальну податкову консультацію на його запит від 24.02.2020 року за № 24/02 з урахуванням правової оцінки, наданої судом у рішенні.
Вирішено питання відшкодування судових витрат (а.с. 95-99). 
Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій  просив скасувати рішення суду першої інстанції, та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
В обґрунтування апеляційної скарги відповідач вказує на те, що судом першої інстанції при винесенні оскаржуваного рішення зроблено висновок, що фактичне місце проживання позивача є територія, підконтрольна органам державної влади України, позивачем надано довідку внутрішньо переміщеної особи, згідно  якої місцем проживання ОСОБА_1 значиться АДРЕСА_1 . 
Судом першої інстанції не було надано належної оцінки тому, що згідно з п. 45.1 ст. 45 Податкового кодексу України платник податків - фізична особа зобов`язаний визначити свою податкову адресу. Податковою адресою платника податків - фізичної особи визнається місце її проживання, за яким вона береться на облік як платник податків у контролюючому органі. Платник податків - фізична особа може мати одночасно не більше однієї податкової адреси.
Вказує, що при надісланні запиту на розгляд позивача від 24.02.2020 року за вх. № 24/02 не було надано додатків, а саме: довідки позивача як внутрішньо переміщеної особи, а в запиті вказано тільки адресу позивача. При наданні індивідуальної податкової консультації, викладеної в листі від 13.03.2020 року за № 1057/12-32-33-02-07/ІПК, ГУ ДПС у Луганській області керувалось виключно відомостями Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань та чинним податковим законодавством.
Представник відповідача у судовому засіданні в режимі відеоконференції доводи апеляційної скарги підтримав у повному обсязі.
Позивач у судове засідання не з`явився про розгляд справи був повідомлений належним чином. На адресу суду надіслав відзив на апеляційну скаргу, в якому просив залишити апеляційну скаргу без задоволення і клопотання про розгляд справи без його участі.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково  поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів  та вимог апеляційної скарги.
Судами  першої  та апеляційної інстанцій встановлено, що ОСОБА_1 , ІНФОРМАЦІЯ_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , зареєстрований за адресою: АДРЕСА_2 (а.с. 19-22, 23).
14.02.2001 року до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань внесено запис про державну реєстрацію фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , місце проживання: АДРЕСА_3 (а.с. 24).
За довідкою про взяття на облік внутрішньо переміщеної особи з тимчасово окупованої території України та районів проведення антитерористичної операції від 21.01.2015 року № 3004008524 ОСОБА_1 взято на облік як особу, переміщену з районів проведення антитерористичної операції, за адресою: АДРЕСА_4 (а.с. 25).
24.02.2020 року ФОП ОСОБА_1 звернувся до Головного управління ДПС у Луганській області з запитом вх. № 24/02, в якому просив надати йому індивідуальну податкову консультацію, чи застосовуються норми підпункту 38.9 пункту 38 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ до нього, як фізичної особи-підприємця, враховуючи відмінність адреси його місця реєстрації (місто Луганськ) з адресою його фактичного місцезнаходження (місця проживання) (місто Київ) (а.с. 6-7).
Листом відповідача від 17.03.2020 року № ФОП-1042/12-32-50-06 позивачу направлено відповідь - індивідуальну податкову консультацію від 13.03.2020 року № 1057/12-32-33-02-07/ІПК, в якій, зокрема, зазначається таке. 
Згідно з відомостями Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (далі - Єдиний державний реєстр) податковою адресою ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) є АДРЕСА_2 . Викладене свідчить про наявність обов`язку податкових агентів нарахувати, утримати та сплатити податок на доходи фізичних осіб (18 відсотків), а також військовий збір (1,5 відсотків) з нарахованих (виплачених) доходів на користь платника податку згідно з п.п. 38.9 п. 38 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» розділу ХХ Перехідних положень ПКУ. У разі зміни платником податків фактичного місцезнаходження (місця проживання) з тимчасово окупованої території на територію, підконтрольну органам державної влади, такому платнику слід змінити податкову адресу шляхом внесення змін до Єдиного державного реєстру у частині відомостей щодо місця проживання, звернувшись до органу державної реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань на території України. У випадку, якщо фізична особа-платник податку за правовим статусом є внутрішньо переміщеною особою, що підтверджується довідкою про взяття на облік внутрішньо переміщеної особи, та змінить у встановленому порядку податкову адресу на територію, підконтрольну органам державної влади, в такому разі вимоги п.п. 38.9 п. 38 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» розділу ХХ перехідних положень ПКУ не застосовуються (а.с. 11-13).
30.04.2020 року ФОП ОСОБА_1 звернувся до Державної податкової служби України зі скаргою на індивідуальну податкову консультацію, в якій просив визнати недійсною консультацію; надати висновки та тлумачення роз`яснення змісту застосування норм пп. 38.9 п. 38  підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ; зобов`язати ГУ ДПС у Луганській області надати нову податкову консультацію.  (а.с. 14-16).
Листом Державної податкової служби України від 03.06.2020 року № 18145/6/99-00-04-06-03-06 позивачу повідомлено про можливість оскарження індивідуальної податкової консультації в порядку, визначеному п. 53.2 ст. 53 ПКУ (а.с. 17).
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо задоволення позовних вимог з огляду на наступне.
Індивідуальна податкова консультація - роз`яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій (пп. 14.1.172-1 п. 14.1 ст. 14 ПК України).
За правилами ст. 52 Податкового кодексу України (далі - ПК України) за зверненням платників податків у паперовій або електронній формі контролюючий орган, визначений підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, надає їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на такий контролюючий орган, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом. (Абзац перший пункту 52.1 статті 52 ).
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52).
Пунктом 53.1 статті 53 ПК України визначено, що не може бути притягнуто до відповідальності, включаючи фінансової (штрафні санкції та/або пеня), платника податків (податкового агента та/або його посадову особу), який діяв відповідно до індивідуальної податкової консультації, наданої йому у письмовій формі, а також узагальнюючої податкової консультації, за діяння, що містить ознаки податкового правопорушення, зокрема на підставі того, що у подальшому така податкова консультація була змінена або скасована.
Положення абзацу першого цього пункту застосовуються до індивідуальної податкової консультації, за умови що вона зареєстрована в єдиній базі індивідуальних податкових консультацій.
У разі коли положення індивідуальної податкової консультації суперечать положенням узагальнюючої податкової консультації, застосовуються положення узагальнюючої податкової консультації.
Платник податків та/або податковий агент, які діяли відповідно до податкової консультації, не звільняються від обов`язку сплати податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом.
За приписами пункту 53.2 статті 53 ПК України платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому у паперовій або електронній формі індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.
Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.
Як зазначалося, ФОП ОСОБА_1 звернувся до Головного управління ДПС у Луганській області з запитом, в якому просив надати йому індивідуальну податкову консультацію, чи застосовуються норми підпункту 38.9 пункту 38 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ до нього, як фізичної особи-підприємця, враховуючи відмінність адреси його місця реєстрації (місто Луганськ) з адресою його фактичного місцезнаходження (місця проживання) (місто Київ).
Підпунктом 38.9 пункту 38 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України визначено, що під час нарахування (виплати) фізичним особам - підприємцям, місцезнаходженням або місцем проживання яких є тимчасово окупована територія (незалежно від системи оподаткування), доходу від здійснення ними підприємницької діяльності суб`єкт господарювання та/або самозайнята особа, які нараховують (виплачують) такий дохід, зобов`язані утримати податок на доходи у джерела виплати. При цьому на таких осіб не поширюється дія пункту 177.8 статті 177 цього Кодексу.
Пунктом 177.8 статті 177 ПК України передбачено, що під час нарахування (виплати) фізичній особі - підприємцю доходу від здійснення нею підприємницької діяльності, суб`єкт господарювання та/або самозайнята особа, які нараховують (виплачують) такий дохід, не утримують податок на доходи у джерела виплати, якщо фізичною особою - підприємцем, яка отримує такий дохід, надано копію документу, що підтверджує її державну реєстрацію відповідно до закону як суб`єкта підприємницької діяльності. Це правило не застосовується в разі нарахування (виплати) доходу за виконання певної роботи та/або надання послуги згідно з цивільно-правовим договором, коли буде встановлено, що відносини за таким договором фактично є трудовими, а сторони договору можуть бути прирівняні до працівника чи роботодавця відповідно до підпунктів 14.1.195 та 14.1.222 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що визначальною ознакою для застосування положень пп. 38.9 п. 38 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України  є місцезнаходження або місце проживання фізичної особи - підприємця (незалежно від системи оподаткування) є тимчасово окупована територія та/або територія населених пунктів, що розташовані на лінії зіткнення.
З апеляційної скарги та спірної податкової консультації вбачається, що відповідач ідентифікує та ототожнює податкову адресу, як адресу місцезнаходження або місця проживання фізичної особи.
Відповідно до ст. 5 ПК України поняття, правила та положення, установлені цим Кодексом та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 цього Кодексу.
У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.
Інші терміни, що застосовуються у цьому Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.
Положення частин першої та другої статті 29 Цивільного кодексу України передбачають, що місцем проживання фізичної особи є житло, в якому вона проживає постійно або тимчасово. Фізична особа, яка досягла чотирнадцяти років, вільно обирає собі місце проживання, за винятком обмежень, які встановлюються законом.
Частиною 6 ст. 29 ЦК України встановлено, що фізична особа може мати кілька місць проживання.
Термін податкової адреси фізичної особи визначений у пункті 45.1 статті 45 ПК України «платник податків - фізична особа зобов`язаний визначити свою податкову адресу. Податковою адресою платника податків - фізичної особи визнається місце її проживання, за яким вона береться на облік як платник податків у контролюючому органі. Платник податків - фізична особа може мати одночасно не більше однієї податкової адреси».
Проаналізувавши вище викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що місце проживання фізичної особи та податкова адреса платника податків не є тотожними термінами.
За змістом довідки про взяття на облік, переміщеної особи з тимчасово окупованої території України та районів проведення антитерористичної операції від 21.01.2015 року № 3004008524, ОСОБА_1 взято на облік як особу, переміщену з районів проведення антитерористичної операції, за адресою: АДРЕСА_4 (а.с. 25).
Таким чином, відповідачем не доведено належними доказами факт проживання позивача на непідконтрольній українській владі території, що виключає застосування до позивача положень п.п. 38.9. п. 38 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України та покладення на нього обов`язку податкового агента щодо сплати податку на доходи та військового збору з доходів у відповідних правовідносинах.
В апеляційній скарзі відповідач посилається на положення Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» від 16.01.2020 року № 466-IX.
Колегія суддів такий довід не приймає до уваги, оскільки вказаний Закон набув чинності 23.05.2020 року, тобто, після надання оскарженої індивідуальної податкової консультації.
Відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок  щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
З огляду на приписи  ст. 77 КАС України  стосовно обов`язку доказування правомірності своїх дій суб`єктом владних повноважень суд апеляційної інстанції погоджується з рішенням суду першої інстанції щодо недоведеності відповідачем правомірності своїх дій.   
Таким чином, відповідачем не доведено належними доказами факт проживання позивача на непідконтрольній українській владі території, що виключає застосування до позивача положень п.п. 38.9. п. 38 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України та покладення на нього обов`язку податкового агента щодо сплати податку на доходи та військового збору з доходів у відповідних правовідносинах.
З урахуванням вищевикладеного, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції  правильно встановлені обставини справи та судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи  апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому підстав для задоволення апеляційної скарги  та  скасування  рішення суду  не  вбачається.
Керуючись ст. ст. 195, 205, 308, 310, 313, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд,    
                                                   ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну  скаргу Головного управління ДПС у Луганській області - залишити без задоволення.
Рішення Луганського окружного адміністративного суду від 18 серпня 2020 р. у справі  № 360/2469/20 -залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення в порядку, передбаченому ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Повне судове рішення складено 25 листопада 2020 року.

Колегія суддів:                                                                                            Г.М.Міронова 

                                                                                                                               А.В. Гайдар

                                                                                                                    І.В. Геращенко