П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  560/4291/19 
Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Матущак В.В.  
Суддя-доповідач -  Матохнюк Д.Б.   
09 жовтня 2020 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Матохнюка Д.Б. 
суддів:  Білої Л.М.  Шидловського В.Б. , 
за участю:
секретаря судового засідання: Ткач В.В.,
представника позивача: Бурець А.Я.      
представника відповідача: Карповича В.М.     

розглянувши  у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 04 травня 2020 року  у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Атоммонтажсервіс" до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про скасування податкових повідомлень-рішень, 
В С Т А Н О В И В :
у грудні 2019 року ТОВ "Атоммонтажсервіс" звернулось в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області (ГУ ДПС у Хмельницькій області), в якому просив визнати протиправними та скасувати:
- податкове повідомлення-рішення від 17.07.2019 №0008841403 форми "Р" про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств на суму 3135592,50 грн., в тому числі 2508474,00 грн. за податковими зобов`язаннями та 627118,50 грн. за штрафними санкціями;
- податкове повідомлення-рішення від 17.07.2019 №0008851403 форми "Р" про збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ на суму 1407076,25 грн., в тому числі 1125661,00 грн. за податковими зобов`язаннями та 281415,25 грн. за штрафними санкціями;
- податкове повідомлення-рішення від 17.07.2019 №0008861403 форми "Р" про збільшення суми грошового зобов`язання по орендній платі з юридичних осіб на суму 1761935,21 грн., в тому числі 1409548,17 грн. за податковими зобов`язаннями та 352387,04 грн. за штрафними санкціями;
- податкове повідомлення-рішення від 17.07.2019 №0008871403 форми "Р" про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплачуваних юридичними особами, які є власниками об`єктів, на суму 7818,15 грн., в тому числі 6254,52 грн. за податковими зобов`язаннями та 1563,63 грн. за штрафними санкціями;
- податкове повідомлення-рішення від 17.07.2019 №0008881403 форми "ПС" про застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 170,00 грн.;
- податкове повідомлення-рішення від 17.07.2019 №0010001304 форми "Д" про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, пені на суму 9108,63 грн., в тому числі 4264,77 грн. за податковими зобов`язаннями, 3186,58 грн. за штрафними санкціями та 1657,28 грн. пені;
- податкове повідомлення-рішення від 17.07.2019 №0009981304 форми "ПС" про застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 1020,00 грн.;
- податкове повідомлення-рішення від 17.07.2019 №0009991304 форми "Д" про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, пені на суму 109215,23 грн., в тому числі 51177,24 грн. за податковими зобов`язаннями, 38238,93 грн. за штрафними санкціями та 19799,06 грн. пені.
04 травня 2020 року Хмельницький окружний адміністративний суд прийняв рішення про задоволення адміністративного позову. 
Не погоджуючись з судовим рішенням ГУ ДПС у Хмельницькій області подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане рішення та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог. 
В обґрунтування апеляційної скарги апелянт послався на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, що, на його думку, призвело до неправильного вирішення спору.
У судовому засіданні представник відповідача апеляційну скаргу підтримав та просив її задовольнити.
Представник позивача заперечив проти поданої відповідачем апеляційної скарги.
Заслухавши, суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши доводи апеляційної скарги наявними в матеріалах справи письмовими доказами, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено те, що посадовими особами відповідача проведено планову документальну перевірку ТОВ "Атоммонтажсервіс" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, з метою правильності нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2011 по 31.12.2018.
За результатами перевірки складений Акт від №0445/22-01-14-03/30563645 від 12.06.2019, в якому перевіркою встановлено порушення ТОВ "Атоммонтажсервіс":
1. пункту 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 140.4.2 пункту 140.4 статті 140 Податкового кодексу України, пункту 2 статті 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.99 № 996-ХІV (із змінами та доповненнями), пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 "Зобов`язання", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 № 20 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за № 85/4306, пункту 5, підпункту 6.1 пункту 6, пунктів 7, 8, 10, 15 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290 та зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за № 860/4153, пунктів 5, 7, 11, 17, 18, 27 П(С)БО №16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 30.12.1999 №318, наказу Міністерства фінансів України "Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій" 30.11.1999 №291, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 21.12.1999 за № 893/4186, внаслідок чого занижено податок на прибуток на загальну суму 2 508 474 грн. в т.ч. у: 2018 році в сумі 2564891 грн. (Ш кварталі 2018 в сумі 302703 грн., ІV кварталі 2018 в сумі 2262188 грн.); завищено податок на прибуток у 2016 в сумі 56 417 грн.
2. пункту 44.1 статті 44, пункту 192.1 статті 192, пункту 198.1, пункту 198.2, пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198, пункту 200.1, пункту 200.2 статті 200, статті 201.1, пункту 201.10 статті 201, Податкового кодексу України, Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого Наказом Мінфіну від 31.12.2015 № 1307, Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженої наказом Мінфіну від 28.01.16 №21 занижений ПДВ, що підлягав сплаті до бюджету на загальну суму 1125661 грн., в тому числі:
- занижений всього на 1384200 грн., в т.ч. за листопад 2016 на 8020 грн., грудень 2016 на 531979 грн., травень 2017 на 27735 грн., серпень 2017 на 533 грн., грудень 2017 на 2824 грн., червень 2018 на 306 грн., липень 2018 на 812803 грн.;
- завищений всього на 258 539 грн., в т.ч. за листопад 2017 на 1160 грн., травень 2018 на 11639 грн., вересень 2018 на 30504 грн., жовтень 2018 на 53077 грн., грудень 2018 на 162159 грн.;
3. підпункту 266.2.1 пункту 266.2, підпункту 266.3.3 пункту 266.3, підпункту 266.5.1 пункту 266.5 статті 266 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на нерухоме майно відмінне від земельного ділянки всього на суму 7064,11 в т.ч. у: 2016 в сумі 809,58 грн., 2017 в сумі 1880,00 грн., 2018  в сумі 4374,53 грн.;
4. пункту10.2-1, статті 10, пункту 288.5 статі 288 Податкового кодексу України ТОВ "Атоммонтажсервіс" занижено орендну плату за земельні ділянки державної і комунальної власності в загальній сумі 2763598,83 грн., в т.ч. за: 2016 в сумі 1354050,66 грн., 2017 в сумі 1302429,12 грн., 2018  в сумі 107119,5 грн. в результаті незастосування ставки податку, встановленою місцевою радою.
5. пункту 46.1 статті 46, пункту 49.1, пункту 49.2, пункту 49.19 статті 49 Податкового кодексу України, Постанови КМУ "Порядок обліку сум податків та зборів, не сплачених суб`єктом господарювання до бюджету у зв`язку з отриманням податкових пільг" від 27.12.2010 №          1233 ТОВ "Атоммонтажсервіс" не подано звіт про суми податкових пільг за 2018.
6. частини 1 статті 24 Закону України "Про оплату праці" від 24.03.95 №108/95-ВР (зі змінами і доповненнями) не дотримано умови щодо виплати заробітної плати не рідше двох разів на місяць через проміжок часу, що не перевищує шістнадцяти календарних днів, та не пізніше семи днів після закінчення періоду, за який здійснюється виплата. Протягом 2016-2018 дані вимоги не дотримувалися. Заробітну плату за липень 2016 виплачено 23.08.2016 (20576,27 грн. через касу та 98454,25 грн. шляхом зарахування на карткові рахунки), за червень 2017 17.07.2017 (200514,05 грн. через касу та 486481,55 грн. шляхом зарахування на карткові рахунки), за листопад 2017 22.12.2017 2017 (32187,12 грн. через касу та 468358,75 грн. шляхом зарахування на карткові рахунки), за травень 2018 11.06.2018 2017 (68122,10 грн. через касу та 347957,42 грн. шляхом зарахування на карткові рахунки).
7. частини 5 статті 95 Кодексу законів про працю України заробітна плата не індексувалась у встановленому законодавством порядку.
8. підпункту "б" пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, пунктів 3.1, 3.2, 3.3, 3.4, 3.5, 3.9, 3.11, 4.2, 4.4 Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 за №4 зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 30.01.2015 за №111/26556.
9. пункту 171.2 статті 171, підпункту 164.2.2, пункту 164.2 статті 164, пункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, підпункту "а" пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України платником, як податковим агентом до або під час виплати доходу не нараховано та не перераховано до бюджету податок на доходи фізичних осіб в загальній сумі 51177,24 грн. з виплат, нарахованих та виплачених платникам податку відповідно до умов цивільно-правових договорів разом в сумі 290017,98 грн.
10. пункту 171.2 статті 171, підпункту 164.2.2, пункту 164.2 статті 164, пункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, підпункту "а" пункту 176.2 статті 176, підпункту 1.2, 1.4, 1.5, 1.6 пункту 161 розділу XX Податкового кодексу України платником, як податковим агентом до або під час виплати доходу не нараховано та не перераховано до бюджету військовий збір в загальній сумі 4264,77 грн. з виплат, нарахованих та виплачених платникам податку відповідно до умов цивільно-правових договорів разом в сумі 290017,98 грн.
11. абзацу 1 пункту 1 частини 1 статті 4, пункту 1 частини 2 статті 6, абзацу 1 пункту 1 частини 1 статті 7, пункту 5 статті 8 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 08.07.2010 №2464- VI., та пункту 1 розділу III Інструкції "Про затвердження Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", затвердженої наказом Міністерства фінансів №449 від 20.04.2015 (із змінами та доповненнями) не нараховано та не відображено у звітності за період з 01.01.2016 по 31.03.2017 суми винагород, виплачених фізичним особам за виконані роботи (надані послуги) за цивільно-правовими договорами в загальній сумі 290017,98 грн., в результаті чого занижено нарахування єдиного внеску всього в сумі 63803,96 грн.
Вважаючи, що Акт є таким, що не ґрунтується на фактичних обставинах справи та нормах чинного законодавства ТОВ "Атоммонтажсервіс" 16.07.2019 подало заперечення з додатками до ГУ ДФС. 
За наслідками проведеної перевірки 17.07.2019 Головне управління ДФС у Хмельницькій області прийняло:
- податкове повідомлення-рішення від 17.07.2019 №0008841403 форми "Р" про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств на суму 3135592,50 грн., в тому числі 2508474,00 грн. за податковими зобов`язаннями та 627118,50 грн. за штрафними санкціями;
- податкове повідомлення-рішення від 17.07.2019 №0008851403 форми "Р" про збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ на суму 1407076,25 грн., в тому числі 1125661,00 грн. за податковими зобов`язаннями та 281415,25 грн. за штрафними санкціями;
- податкове повідомлення-рішення від 17.07.2019 №0008861403 форми "Р" про збільшення суми грошового зобов`язання по орендній платі з юридичних осіб на суму 1761935,21 грн., в тому числі 1409548,17 грн. за податковими зобов`язаннями та 352387,04 грн. за штрафними санкціями;
- податкове повідомлення-рішення від 17.07.2019 №0008871403 форми "Р" про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплачуваних юридичними особами, які є власниками об`єктів, на суму 7818,15 грн., в тому числі 6254,52 грн. за податковими зобов`язаннями та 1563,63 грн. за штрафними санкціями;
- податкове повідомлення-рішення від 17.07.2019 №0008881403 форми "ПС" про застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 170,00 грн.;
- податкове повідомлення-рішення від 17.07.2019 №0010001304 форми "Д" про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, пені на суму 9108,63 грн., в тому числі 4264,77 грн. за податковими зобов`язаннями, 3186,58 грн. за штрафними санкціями та 1657,28 грн. пені;
- податкове повідомлення-рішення від 17.07.2019 №0009981304 форми "ПС" про застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 1020,00 грн.;
- податкове повідомлення-рішення від 17.07.2019 №0009991304 форми "Д" про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, пені на суму 109215,23 грн., в тому числі 51177,24 грн. за податковими зобов`язаннями, 38238,93 грн. за штрафними санкціями та 19799,06 грн. пені., які є предметом оскарження в даній справі.
Не погодившись з такими рішеннями позивач оскаржив його до Хмельницького окружного адміністративного суду.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що відповідач при прийнятті рішення діяв не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.
Підпункт 16.1.2 пункту 16.1 статті 16 ПК України  встановлює, що платники податків зобов`язані вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно пункту 44.2 статті 44 ПК України, для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
За приписами підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
В силу пункту 2 статті 3 цього ж цього Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.99р. № 996-ХІУ (далі – Закон  № 996-ХІУ) бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Відповідно до пункту 5 П(С)БО 15 дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Пунктом 7 П(С)БО 15 "Доходи" передбачено, що визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами:
а) дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); 
б) інші операційні доходи;
в) фінансові доходи;
г) інші доходи;
д) надзвичайні доходи.
Щодо господарських взаємовідносин,  між ТОВ "Атоммонтажсервіс" та VF a.s. (Чеська Республіка) апеляційний суд зазначає таке.
Так, між ТОВ "Атоммонтажсервіс" та VF a.s. (Чеська Республіка) укладений договір №lZ17-03004-N-03-S01 від 06.06.2017, згідно якого виконавець ТОВ "Атоммонтажсервіс" зобов`язувався надати послуги, а замовник VF.a.s. прийняти та оплатити роботи щодо "Модернізації систем радіаційного контролю для енергоблоку №1 ОП ХАЕС" ДП "НАЕКК Енергоатом".
За результатом виконання робіт (надання послуг) за означеним договором між ТОВ "АТОММОНТАЖСЕРВІС" та VF a.s. дійсно були складені акти надання послуг №2 на суму 119000 Євро від 11.01.2019 року та №3 на суму 246600 Євро від 16.01.2019 року. Однак ці акти надання послуг не увійшли у період, перевірка якого здійснювалась.
Попередня оплата за договором №lZ17-03004-N-03-S01 від 06.06.2017 здійснювалась 29.06.2019 на суму 108905 Євро (платіжне доручення від 03.08.2019 року на суму 95200 Євро. Оскільки означені суми є авансом, то до оподатковуваного прибутку вони не відносилися.
Для виконання умов договору №lZ17-03004-N-03-S01 від 06.06.2017, ТОВ "Атоммонтажсервіс" уклало з ТОВ "ФЕСТ ТОРГ" договір №02/11-18 від 01.11.2018 на поставку програмного забезпечення. Означене у договорі програмне забезпечення було поставлене для ТОВ "Атоммонтажсервіс", що підтверджується видатковою накладною №15 від 10.01.2019.
Платіжним дорученням №2494 від 12.03.2019 на суму 5792570,40 грн. отриманим від ТОВ "ФЕСТ ТОРГ" товар (програмне забезпечення) був повністю оплачений. Сума оплати відноситься до витрат ТОВ "Атоммонтажсервіс".
Розрахунок за договором №lZ17-03004-N-03-S01 від 06.06.2017 був проведений VF a.s. також у 2019 платіжним дорученням №93186 від 18.01.2019 на суму 57280 Євро та платіжним дорученням №140743 від 22.01.2019 на суму 139935,50 Євро.
Разом з тим стосовно господарських операцій між ТОВ "Атомонтажсервіс" та ТОВ "Сталь-М", матеріалами справи (актом звіряння взаємних розрахунків) підтверджується, що у ТОВ "Атоммонтажсервіс" відсутня кредиторська заборгованість перед ТОВ "Сталь-М" в сумі 60145,00 грн. Кредиторська заборгованість виникла помилково по причині повторного проведення видаткової накладної у бухгалтерському обліку ТОВ "Атоммонтажсервіс".
Крім того, у ТОВ "Атоммонтажсервіс" відсутня кредиторська заборгованість перед ДП "Житомирська механізована колона" ПАТ "Київсільелектро" в сумі 153637,77 грн., що підтверджується актом звіряння взаємних розрахунків. Кредиторська заборгованість виникла внаслідок помилки у бухгалтерському обліку ТОВ "Атоммонтажсервіс".
Відповідно до статті 605 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) зобов`язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов`язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.
Згідно зі статті 257 ЦК України загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки.
Відповідно до підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПК України безнадійною є заборгованість, що відповідає одній з таких ознак: а) заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності.
Згідно зі статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" зобов`язання - заборгованість підприємства, що виникла внаслідок минулих подій і погашення якої в майбутньому, як очікується, приведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди.
Відповідно до п.5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 "Зобов`язання", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 № 20, зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду. 
Отже, апеляційний суд погоджується з судом першої інстанції, що висновок Головного управління ДФС в Хмельницькій області про заниження податку на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 2508474,00 грн. не відповідає дійсності, а тому податкове повідомлення-рішення форми "Р" №0008841403, яким збільшено грошові зобов`язання з податку на прибуток підприємств в сумі 3 135 592,50 грн., прийняте на основі вказаних висновків, суд вважає протиправними та такими, що підлягають скасуванню.
Cтосовно податкового повідомлення-рішення форми "Р" №0008851403, яким збільшено грошові зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 1407076,25 грн., колегія суддів зазначає таке.
Так, між ТОВ "Атоммонтажсервіс" та TOB "ЕМВ- ЕНЕРГО" укладено Договір підряду на виконання монтажних робіт №02.15.021.08 від 02.08.2016.
На виконання вказаного договору підряду від 02.08.2016 №02.15.021.08 ТОВ "Атоммонтажсервіс" виконало для ТОВ "ЕМВ-ЕНЕРГО" монтажні роботи на об`єкті "Реконструкция группы растопочных защит и блокировок взрывобезопасности котла ст. №10 для нужд ЗАО "Молдавская ЕРЭС", про що складені акти №1 від 07.11.2016, №2 від 15.12.2016 та №3 від 21.12.2016. При цьому встановлено, що об`єкт, на якому виконувалися роботи, розташований поза межами митної території України.
Пунктом 185.1 статті 185 ПК України встановлено, що об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 186.2 статті 186 ПК України, місцем постачання послуг є:
підпункт 186.2.1 - місце фактичного постачання послуг, пов`язаних з рухомим майном, а саме:
а) послуг, що є допоміжними у транспортній діяльності: навантаження, розвантаження, перевантаження, складська обробка товарів та інші аналогічні види послуг;
б) послуг із проведення експертизи та оцінки рухомого майна;
в) послуг, пов`язаних із перевезенням пасажирів та вантажів, у тому числі з постачанням продовольчих продуктів і напоїв, призначених для споживання;
г) послуг із виконання ремонтних робіт і послуг із переробки сировини, а також інших робіт і послуг, що пов`язані з рухомим майном;
підпункт 186.2.2 фактичне місцезнаходження нерухомого майна, у тому числі що будується, для тих послуг, які пов`язані з нерухомим майном:
а) послуг агентств нерухомості;
б) послуг з підготовки та проведення будівельних робіт;
в) інших послуг за місцезнаходженням нерухомого майна, у тому числі що будується.
Норма підпункту 14.1.183 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначає поняття послуги з надання персоналу як господарської або цивільно-правової угоди, відповідно до якої особа, що надає послугу (резидент або нерезидент), направляє у розпорядження іншої особи (резидента або нерезидента) одну або декількох фізичних осіб для виконання визначених цією угодою функцій. Угода про надання персоналу може передбачати укладання зазначеними фізичними особами трудової угоди або трудовою контракту із особою, у розпорядження якої вони направлені. Інші умови надання персоналу (у тому числі винагорода особи, що надає послугу) визначаються угодою сторін.
Крім того, статтею 39 Закону України "Про зайнятість населення" визначено, що суб`єкти господарювання - роботодавці, які наймають працівників для подальшого виконання ними роботи в Україні в іншого роботодавця, направляють працівників за умови, якщо це передбачено колективним договором такого роботодавця, та за наявності згоди первинної профспілкової організації і зобов`язані:
1 ) укласти договір з роботодавцем про застосування праці працівника:
2) виплачувати працівникові заробітну плату в розмірі, не нижчому, ніж розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом, та заробітної плати, яку отримує працівник у роботодавця за виконання такої ж роботи;
3) забезпечувати працівнику час роботи та відпочинку на умовах, визначених для працівників роботодавця, що передбачено умовами колективного договору та правилами внутрішнього трудового розпорядку;
4) нараховувати та сплачувати єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування на користь працівника;
5) не перешкоджати укладенню трудового договору між працівником та роботодавцем, у якого виконувалися ним роботи.
Отже, згідно з нормами цієї статті діяльність суб`єктів господарювання-роботодавців, які наймають працівників для подальшого виконання ними роботи в Україні в іншого роботодавця на умовах трудових договорів, здійснюється на підставі дозволу, виданого центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері зайнятості населення та трудової міграції.
При цьому, відповідно до наданих копій документів сторонами врегульовані інші правовідносини, ніж постачання послуг з надання персоналу. Жодних угод про надання персоналу для податкового органу в ході перевірки не надавалося, а договором № 02.15.021.08 від 02.08.2016 угода про надання персоналу не передбачена і не описана в Акті перевірки.
Виходячи з вищенаведених нормативних правил та документів, твердження відповідача викладені в Акті перевірки про те, що ТОВ "Атомонтажсервіс" занижено податкові зобов`язання з ПДВ в результаті не віднесення до об`єкта оподаткування ПДВ операцій постачання послуг з надання персоналу покупцю, який зареєстрований суб`єктом господарювання на митній території України, документально та нормативно не підтверджується.
Послуги, надані згідно договору № 02.15.021.08 від 02.08.2016, підпадають під визначення підпункту 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 ПК України, де вказано, що постачанням послуг визначена будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об`єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності.
Щодо господарських операцій ТОВ "Атоммонтажсервіс" та ТОВ "Альп-пром 1". Так, на виконання умов договору №02/07-18 від 02.07.2018, укладеного між ТОВ "Атоммонтажсервіс" (Замовник) та ТОВ "Альп-пром 1" (Підрядник) підприємством ТОВ "Альп-пром 1" було виконано роботи з виготовлення арматурних каркасів, про що складені акти №01/07 від 18.07.2018, №02/07 від 24.07.2018, №03/07 від 27.07.2018, №04/07 від 30.07.2018 та №05/07 від 30.07.2018.
При цьому, у  тексті зазначених актів виконаних робіт чітко зазначено, що підрядником передаються саме виконані роботи з виготовлення арматурних каркасів, а не поставка товару - арматурних каркасів, як про це зазначає в акті перевірки Головного управління ДФС в Хмельницькій області. А тому суд апеляційної інстанції погоджується, з твердженнями що ТОВ "Атоммонтажсервіс" цілком законно і обґрунтовано відніс до податкового кредиту суми податку на додану вартість, які фігурують у наданих ТОВ "Альп-пром 1" податкових накладних №14 від 18.07.2018, №15 від 24.07.2018, №13 від 30.07.2018, №18 від 30.07.2018 та №16 від 27.07.2018.
Відтак, висновок ТУ ДФС в Хмельницькій області про заниження податку на додану вартість в сумі 1125661,00 грн., в тому числі: занижено всього на 1384200,00 грн.; завищено всього на 258539,00 грн. не відповідає дійсності.
Стосовно господарських операцій між ТОВ "Атоммонтажсервіс" та ТОВ "Сталь-М", то у TOB "Атоммонтажсервіс" відсутня кредиторська заборгованість перед ТОВ "Сталь-М" в сумі 60145,00 грн., що підтверджується актом звіряння взаємних розрахунків. Кредиторська заборгованість виникла помилково по причині повторного проведення видаткової накладної у бухгалтерському обліку ТОВ "Атоммонтажсервіс".
Таким чином, висновок податкового органу про заниження податку на додану вартість та необхідність донарахування означеного податку в сумі 1125661 грн. не підтверджується документально та є необґрунтованим.
Зважаючи на викладене вище, податкове повідомлення-рішення від 17.07.2019 №0008851403 форми "Р" про збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ на суму 1407076,25 грн., в тому числі 1125661,00 грн. за податковими зобов`язаннями та 281415,25 грн. за штрафними санкціями, є протиправним.
Надаючи правову оцінку податковому повідомленню-рішенню форми "Р" №"0008861403, яким збільшено грошові зобов`язання з орендної плати з юридичних осіб в сумі 1761935,21 грн., колегія суддів зазначає таке.
Перевіркою встановлено, що ТОВ "Атоммонтажсервіс" (що є правонаступником ЗАТ "Атоммонтажсервіс") відповідно до договору оренди земельної ділянки №б/н від 09.09.2008 орендувало у Нетішинської міської ради Хмельницької області станом на 01.01.2016 земельну ділянку загальною площею 55,6865 га.
Відповідно до підпункту 1.1 договору Орендодавець передає, а Орендар приймає в строкове платне користування земельну ділянку несільськогосподарського призначення - землі житлової та громадської забудови, яка знаходиться на північ від житлової забудови м. Нетішин, надану рішенням Нетішинської міської ради від 19.06.2008 №26. Відповідно до пп. 2.1. 2.2 договору в оренду передається земельна ділянка загальною площею 55,6865 га, нормативна грошова оцінка якої становить 22 324 717,85 грн.
ТОВ "Атоммонтажсервіс" сплачувало орендну плату за землю, відсоток нормативної грошової оцінки земельної ділянки, прийнятий для розрахунку розміру орендної плати - 0,09%.
Згідно підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПКУ (в редакції з 01.01.2018) розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу: не може бути меншою за розмір земельного податку:
для земельних ділянок, нормативну грошову оцінку яких проведено, - у розмірі не більше 3 відсотків їх нормативної грошової оцінки, для земель загального користування - не більше 1 відсотка їх нормативної грошової оцінки, для сільськогосподарських угідь - не менше 0,3 відсотка та не більше 1 відсотка їх нормативної грошової оцінки;
для земельних ділянок, нормативну грошову оцінку яких не проведено, - у розмірі не більше 5 відсотків нормативної грошової оцінки одиниці площі ріллі по
Автономній Республіці Крим або по області, для сільськогосподарських угідь - не менше 0,3 відсотка та не більше 5 відсотків нормативної грошової оцінки одиниці площі ріллі по Автономній Республіці Крим або по області.
Тобто, законодавець визначив нижню граничну межу річної суми платежу по орендній платі за земельні ділянки незалежно від того, чи збігається її розмір із визначеним у договорі.
Виходячи з принципу пріоритетності норм ПК України над нормами інших актів у разі їх суперечності, який закріплений у пункті 5.2 статті 5 ПК України, до моменту внесення до договору відповідних змін розмір орендної плати в будь-якому разі не може бути меншим, ніж встановлений підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України.
Така ж правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 20.12.2019 по справі №826/2741/14.
Платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, установлених цим Кодексом та законами з питань митної справи (підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України).
Відповідно до пункту 8.3 статті 8 ПК України до місцевих належать податки та збори, що встановлені відповідно до переліку і в межах граничних розмірів ставок, визначених цим Кодексом, рішеннями сільських, селищних, міських рад та рад об`єднаних територіальних громад, що створені згідно із законом та перспективним планом формування територій громад, у межах їх повноважень і є обов`язковими до сплати на території відповідних територіальних громад.
Згідно пункту 10.2 статті 10 ПК України місцеві ради обов`язково установлюють єдиний податок та податок на майно (в частині транспортного податку та плати за землю, крім земельного податку за лісові землі).
Так, Шепетівська місцева прокуратура в інтересах держави в особі Нетішинської міської ради звернулася до суду з метою збільшення відсотку нормативної грошової оцінки земельної ділянки для розрахунку розміру орендної плати до 3%. 
Рішення Господарського суду Хмельницької області набрало законної сили 03.10.2017, а тому з 03.10.2017 за рішенням суду до договору оренди земельної ділянки №б/н від 09.09.2008 могли бути внесені зміни про підвищення ставки орендної плати. 
Отже, нарахувати та сплачувати орендну плату за ставкою 3% від нормативної грошової оцінки земельної ділянки не було жодних підстав. Тим більше, що орендар втративши інтерес до земельних ділянок при ставці 3%, невідкладно після отримання поштою рішення суду апеляційної інстанції від 03.10.2017, а саме: 20.10.2017 подав заяву про відмову від п`яти земельних ділянок і передав їх орендодавцю. У подальшому 20.03.2018 ТОВ "Атоммонтажсервіс" подав заяву про відмову від ще двох земельних ділянок і передав їх орендодавцю. Копії означених заяв та Актів передачі земельних ділянок додані позивачем до матеріалів справи та були додані до заперечення на Акт.
Таким чином, є хибним висновок Головного управління ДФС в Хмельницькій області про заниження орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності в загальній сумі 2763598,83 грн., в тому числі: за 2016 в сумі 1354050,66 грн., за 2017 в сумі 1302429,12 грн., 2018 рік в сумі 107119,05 грн. в результаті незастосування ставки податку, встановленою місцевою радою.
Враховуючи вищевикладене, висновки Головного управління ДФС у Хмельницькій області про те, що ТОВ "Атоммонтажсервіс" допущено порушення викладені в Акті, не відповідають дійсності та є необґрунтованим, оскільки не підтверджуються належними та допустимими доказами, а тому суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що податкове повідомлення-рішення від 17.07.2019 №0008861403 форми "Р" про збільшення суми грошового зобов`язання по орендній платі з юридичних осіб на суму 1761935,21 грн., в тому числі 1409548,17 грн. за податковими зобов`язаннями та 352387,04 грн. за штрафними санкціями, є протиправним та підлягає скасуванню.
Щодо правомірності прийняття податкових повідомлень-рішень форми "Д" №0009991304, яким збільшено грошові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 109215,23 грн., та №0010001304, яким збільшено грошові зобов`язання з військового збору в сумі 9108,63 грн..
За результатами перевірки правильності визначення бази оподаткування податком на доходи фізичних осіб під час нарахування доходів платникам податків у вигляді заробітної плати, винагород за цивільно-правовими договорами за виконання робіт (надання послуг) встановлено порушення п. 171.2 ст. 171. п.п. 164.2.2, п. 164.2 ст.164, п. 168.1.1 п. 168.1 ст.168, п.п. "а" п. 176.2 ст. 176 ПК України, а саме: позивачем, як податковим агентом, до або під час виплати доходу, не нараховано та не перераховано до бюджету суму податку на доходи фізичних осіб в розмірі 51177,24 грн. з виплат, нарахованих та виплачених платникам податку відповідно до умов цивільно-правових договорів.
Відповідно до підпункту 168.1.1 пункту 168.1. статті 168 - податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.
Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного, подання розрахункового документа на перерахування цього податку, до бюджету (підпункту 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 ПК України).
Згідно пункту 171.2 статті 171 ПК України  - особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату - (перерахування) до бюджету податку з інших доходів, ніж заробітна плата, є податковий агент - для оподатковуваних доходів з джерела їх походження в Україні.
Особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок (п. 176.2 "а" п. 176.2 ст. 176 ПК України).
Абзацом 2 пункту 57.1 статті 57 ПК України передбачено, що податковий агент зобов`язаний сплатити суму податкового зобов`язання (суму нарахованого (утриманого) податку), самостійно визначеного ним з доходу, що виплачується на користь платника податку - фізичної особи та за рахунок такої виплати, у строки, передбачені цим Кодексом.
Не є доходом платника податку - фізичної особи, яка перебуває у трудових відносинах із своїм роботодавцем або є членом керівних органів підприємств, установ, організацій, сума відшкодованих йому у встановленому законодавством порядку витрат на відрядження в межах фактичних витрат, а саме, на проїзд (у тому числі перевезення багажу, бронювання транспортних квитків) як до місця відрядження і назад, так і за місцем відрядження (у тому числі на орендованому транспорті), оплату вартості проживання у готелях (мотелях), а також включених до таких рахунків витрат на харчування чи побутові послуги (прання, чищення, лагодження та прасування одягу, взуття чи білизни), на найм інших жилих приміщень, оплату телефонних розмов, оформлення закордонних паспортів, дозволів на в`їзд (віз), обов`язкове страхування, інші документально оформлені витрати, пов`язані з правилами в`їзду та перебування у місці відрядження, в тому числі будь-які збори і податки, що підлягають сплаті у зв`язку із здійсненням таких витрат (абзац 2 частини "а" підпункту 170.9.1 статті 170 ПК України).
Абзацом 3 вказаної вище норми встановлено, що зазначені в абзаці другому цього підпункту витрати не є об`єктом оподаткування цим податком лише за наявності підтвердних документів, що засвідчують вартість цих витрат у вигляді транспортних квитків або транспортних рахунків (багажних квитанцій), у тому числі електронних квитків за наявності посадкового талона та документа про сплату за всіма видами транспорту, в тому числі чартерних рейсів, рахунків, отриманих із готелів (мотелів) або від інших осіб, що надають послуги з розміщення та проживання фізичної особи, в тому числі бронювання місць у місцях проживання, страхових полісів тощо.
Таким чином, контролюючий орган повинен  встановити під час перевірки достовірність підтверджуючих документів, що додаються до звітів про використання коштів. 
Разом з тим, згідно пунктів 3, 4, 5 Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 №727 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26 жовтня 2015 року за №1300/27745 (далі - Порядок), акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
В акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.
Відповідно до пункту 86.10  статті 86 ПК України в акті перевірки зазначаються як факти заниження, так і факти завищення податкових зобов`язань платника.
Всупереч наведених вимог Порядку та ПК України відповідач в акті перевірки від 0445/22-01-14-03/30563645 від 12.06.2019 зробив виключно посилання на норми законодавства, яке регулює порядок сплати податку з доходів фізичних осіб та зробив висновок про заниження податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 5117,24 грн.
Стосовно позовних вимог в частині оскарження сплати військового збору, суд апеляційної інстанції виходить з наступного. 
Пунктом 16 1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України  передбачено, що платниками збору є особи, визначені  пунктом 162.1 статті 162 Податкового кодексу України, та об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені  статтею 163 Податкового кодексу України.
Фізичні особи за результатами звітного податкового року самостійно розраховують військовий збір в розмірі 1,5 відсотків чистого оподатковуваного доходу, відображають в річній податковій декларації та сплачують в терміни, передбачені для сплати податку на доходи фізичних осіб за відповідний період. Першим звітним податковим періодом для нарахування військового збору з доходів фізичних осіб є 2015 рік.
За результатами перевірки встановлено, що позивачем не нараховано та не сплачено військовий збір за перевіряємий період з 01.01.2016 по 31.12.2018, чим порушено пункт 16 1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України.
Поряд із цим, як було встановлено судом першої інстанції під час вирішення справи, сплата військового збору повністю залежить від сплати податку на доходи фізичних осіб, а тому визначення податковим органом суми військового збору є необґрунтованим, і такі податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню. 
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом в постанові від 21.11.2019 у справі № 806/5116/14.
Крім того, колегія суддів погоджується, з висновком суду першої інстанції щодо скасування податкового повідомлення-рішення від 17.07.2019, яким до позивача застосовано штраф у розмірі 1020 грн., оскільки його прийняття пов`язано з неподанням звітності внаслідок виплати вищенаведених доходів на користь фізичних осіб в той час як необхідність сплати податку з доходів було визнано безпідставним.
За вказаних обставин, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та матеріалів справи, суд першої інстанції дійшов цілком правильного висновку, що викладені в позовній заяві доводи позивача є обгрунтованими, відповідач не довів правомірність прийнятих ним рішень, а тому такі рішення підлягають скасуванню.
Таким чином, колегія суддів дійшла висновку, що доводи апеляційної скарги спростовуються  встановленими у справі обставинами.
Апеляційний суд звертає увагу, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду –без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права. 
З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення дотримано норми матеріального і процесуального права, а тому відсутні підстави для задоволення вимог апеляційної скарги.   
Таким чином, на думку колегії суддів апеляційної інстанції, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку  про відмову в задоволенні позовних вимог. 
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області залишити без задоволення, а  рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 04 травня 2020 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.
Постанова суду складена в повному обсязі  .

Головуючий	 	 	Матохнюк Д.Б.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Біла Л.М.    Шидловський В.Б.