П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа №  240/2354/20 
Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Панкеєва Вікторія Анатоліївна  
Суддя-доповідач -  Іваненко Т.В.   
12 листопада 2020 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Іваненко Т.В. 
суддів:  Граб Л.С.  Сторчака В. Ю. , 
за участю:
секретаря судового засідання: Стаднік Л. В.,
представника відповідача: Коршак Л.А., 

розглянувши  у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 04 серпня 2020 року  (місце ухвалення рішення - м.Житомир) у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання незаконними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
В С Т А Н О В И В :
ОСОБА_1 звернулась до Житомирського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області, в якому просила визнати протиправними та скасувати податкові-повідомлення рішення від 27.09.2019 №0002103307 та №0002093307.

Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 04 серпня 2020 року позов задоволено.

Не погоджуючись з даним рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

В судовому засіданні представник відповідача підтримав доводи апеляційної скарги та просив суд задовольнити її.
Позивач в судове засідання не з`явилась, подала до суду клопотання про розгляд справи без її участі.

Заслухавши доповідь судді, пояснення представника відповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судами встановлено, що 31 липня 2008 року між ОСОБА_1 та Акціонерним товариством "Індустріально-експортний банк" правонаступником якого с ПАТ "Креді Агріколь Банк" було укладено кредитний договір №428 на суму 41700 доларів США зі сплатою 13,40 % річних із терміном користування кредиту з 31 липня 2008 року по 30 липня 2028 року для купівлі житлового будинку.
В подальшому, 06.12.2016 між сторонами кредитного договору було укладено договір про внесення змін та доповнень №3 (про зміну валюти та часткове прощення боргу) до кредитного договору №428 від 31.07.2008, відповідно до якого за умови погашення позивачем в день укладення додаткової угоди заборгованості за кредитним договором у розмірі не менше ніж 30% від суми заборгованості по кредиту у сумі  359140,87 грн банк у відповідності до ст.605 ЦК України припиняє зобов`язання позичальника щодо погашення залишку кредиту у розмірі 70% від суми заборгованості за кредитом.
За результатами проведеної невиїзної перевірки ОСОБА_1 на підставі наказу ГУ ДФС у Житомирській області від 10.07.2019 №1263 складено акт від 06.09.2019 №622/06-30-13-05/26347026.
Перевіркою встановлено, що згідно відомостей з Державного реєстру фізичних осіб-платників податків ДФС України - ПАТ "Креді Агріколь Банк" у податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку форми № 1-ДФ за 4 квартал 2016 року, відображено нарахування та виплату доходів платнику податків - фізичній особі ОСОБА_1 у вигляді додаткового блага за ознакою доходів "126", а саме анулювання (прощення) основної кредитної заборгованості по основній сумі боргу за кредитом у розмірі 837996,35 грн.
На підставі зазначеного контролюючий орган дійшов висновку, що позивачем допущені порушення:
- п.п.49.18.4. п.49.18. ст.49, п.п."в" п.176.1 ст.176, п.179.1. ст.179 ПК України, а саме не подання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік, граничний термін подання до 07.05.2017;  
- п.п.163.1.1. п.163.1. ст.163, п.п. "д" п.п.164.2.17. п.164.2. ст.164, п.п.165.1.55. п.165.1. ст.165, п.п.167.1. ст.167 ПК України, а саме за період з 01.01.2017 по 31.12.2017 занижено податок на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету, в сумі 150715,33 грн;
- п.п.163.1.1. п.163.1. ст.163, п.п."д" п.п.164.2.17. п.164.2. ст.164, п.п.165.1.55. п.165.1. ст.165, п.п.1., п.п.1.2, п.1.3. п.16-1 Підрозділу 10 Розділу ХХ Перехідні положення ПК України, а саме за період з 01.01.2017 по 31.12.2017 занижено військовий збір, що підлягає сплаті до бюджету, в сумі 12559,61 грн;
- 44.3 та п.44.5. ст.44, п.85.2. ст.85 ПК України - для проведення документальної невиїзної перевірки ОСОБА_1 не надано в повному обсязі документи.  
Не погоджуючись із висновками акту перевірки 13.09.2019, позивач направила до ГУ ДФС у Житомирській області заперечення на акт від 06.09.2019.

24 вересня 2019 Головне управління ДПС у Житомирській області направило позивачу відповідь на заперечення від 13.09.2019, якою без змін залишено висновки акту.
За результатами встановлених порушень податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 27.09.2019:
-  №0002103307, яким збільшено суму грошового зобов`язання за основним платежем з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування у розмірі 150715,33 грн за основним платежем та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 37678, 83 грн;
- №0002093307, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з військового  збору у розмірі 12559,61 грн за основним платежем та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 3139,90 грн.

08.10.2019 позивачем до ДПС України направлялась скарга на податкові повідомлення-рішення за актом перевірки від 06.09.2019 №622/06-30-13-05/26347026, зокрема, щодо рішень №0002103307 та №0002093307 від 27.09.2019.
За результатами розгляду скарги 05.12.2019 ДПС України залишила без змін податкові повідомлення-рішення, а скаргу без задоволення.
Вважаючи рішення контролюючого органу протиправними та прийнятими в порушення норм чинного законодавства, позивач звернулась до суду з позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції зазначив, що у позивача не виникало обов`язку із декларування вказаної суми прощеного боргу як додаткового блага, і як наслідок обов`язку сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору. 
Колегія суддів, за результатом апеляційного розгляду справи, погоджується з висновками суду першої інстанції. Даючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами, апеляційний суд враховує наступне.

Підпунктом 14.1.47. пункту 14.1. статті 14 ПК України передбачено, що додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).
Згідно підпункту 14.1.54. пункту 14.1. статті 14 ПК України дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді, зокрема, процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України.
Так, відповідно до п.п.14.1.56. п.14.1. ст.14 ПК України доходи це загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.
Пунктом 164.1. статті 164 ПК України унормовано, що базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Підпунктом "д" 164.2.17. пункту 164.2. статті 164 ПК України передбачено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку-боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто про анулювання (прощеного) боргу та включає суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощеного), такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.
Відповідно до п.164.5. ст.164 ПК України під час нарахування (надання) доходів у будь-якій негрошовій формі базою оподаткування є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, правила визначення яких встановлені згідно з цим Кодексом, помножена на коефіцієнт, який обчислюється за відповідною формулою.
До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються такі доходи, інші доходи, які згідно з цим Кодексом не включаються до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу (п.п.165.1.49. п.165.1. ст.165 ПК України).
Частиною 1 статті 1054 Цивільного кодексу України передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов`язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов`язується повернути кредит та сплатити проценти.
Згідно з частиною 1 статті 546 Цивільного кодексу України виконання зобов`язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком.
У відповідності до статті 549 Цивільного кодексу України неустойкою (штрафом, пенею) є грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов`язання; штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов`язання; пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов`язання за кожен день прострочення виконання.
Згідно ч.1 ст.605 Цивільного кодексу України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин) зобов`язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов`язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.

Відсутність в підпункті "д" підпункту 164.2.17. пункту 164.2 статті 164 ПК України точності щодо визначення додаткового блага у вигляді суми боргу платника податку, анульованого кредитором за його самостійним рішенням, була усунена шляхом внесення змін Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" від 28 грудня 2014 року №71-VIII, який набрав чинності з 1 січня 2015 року.
Згідно з підпунктом "д" підпункту 164.2.17. пункту 164.2. статті 164 ПК України (в редакції, чинній з 1 січня 2015 року) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.
Пунктом 167.1. статті 167 ПК України визначено, що ставка податку становить 15 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.6 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами, якщо база оподаткування для місячного оподатковуваного доходу не перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року (далі у цьому пункті - мінімальна заробітна плата).
Якщо база оподаткування, яка визначена з урахуванням норм пункту 164.6. статті 164 цього розділу щодо доходів, зазначених в абзаці першому цього пункту, в календарному місяці перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, до суми такого перевищення застосовується ставка 20 відсотків.

Відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.
Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року.
В силу колізійного принципу пріоритету норми акта, виданого пізніше, до правовідносин, які виникли у зв`язку із прощенням банками з 1 січня 2015 року боргу позичальникам за кредитами в іноземній валюті, які не було погашено до 1 січня 2014 року та валюту зобов`язання за якими було змінено з іноземної на національну, застосовуються норми пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.
Застосування вимог абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України має місце виключно у випадку перевищення суми прощеного (анульованого) кредитором боргу над сумою курсової різниці, обрахованої за правилами, передбаченими пунктом 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.
Пунктом 16-1 підрозділу 10 Розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України визначено, що тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1. статті 162 цього Кодексу (підпункт 1.1. пункт 161. підрозділу 10 Кодексу), тобто фізичні особи - резиденти, які отримують доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.
Відповідно до підпункту 1.3. пункту 161 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.
Отже, отримання фізичною особою доходу, зокрема у вигляді вказаного додаткового блага, обумовлює виникнення в неї обов`язку зі сплати військового збору з такої суми.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції та зазначає, що договір кредиту позивача не був погашений станом на 01.01.2014, операція з прощення (анулювання кредиту) здійснена після 01.01.2015, отже спірні правовідносини підпадають під дію пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України.
Станом на 06.12.2016 загальна заборгованість по кредиту №428 від 31.07.2008 становила 45819,05 доларів з них: 34854,43 доларів США по тілу кредиту, що в гривневому еквіваленті становило 910658,35 грн; 2547,83 доларів США простроченої заборгованості по тілу кредиту, що в гривневому еквіваленті становило 66568,37 грн; 519,52 доларів США нарахованих відсотків, що в гривневому еквіваленті становило 13573,75 грн; 7897,27 доларів США нарахованих відсотків, що в гривневому еквіваленті становило 206335,75 грн. Вказано також, що сторони домовились змінити валюту зобов`язання та валюту виконання зобов`язання по кредитному договору на гривню.
Сума прощенного ПАТ "Креді Агріколь Банк" боргу по вказаному кредитному договору за основною сумою кредиту становить 837995,35 грн.
Основна сума кредиту, отриманого фізичною особою - платником податку на підставі укладеного кредитного договору з фінансовою установою протягом його дії, не включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу такої фізичної особи, тобто не оподатковується податком на доходи фізичних осіб.
Водночас, прощена ПАТ "Креді Агріколь Банк" заборгованість по кредиту не перевищує суму, визначену положеннями пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, що свідчить про необґрунтованість віднесення прощеної позивачу суми кредиту до оподатковуваного доходу.
Таким чином, у позивача не виникло обов`язку із декларування вказаної суми прощеного боргу як додаткового блага, і як наслідок обов`язку сплати податку на доходи фізичних осіб.
Оскільки у позивача не виник обов`язок щодо сплати податку на доходи фізичних осіб відповідно до абзацу "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України, у контролюючого органу також були відсутні правові підстави для нарахування грошового зобов`язання зі сплати військового збору та штрафних санкцій за неподання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік, на що правильно вказав суд першої інстанції.
З урахуванням зазначеного, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції про те, що за відсутності факту перевищення суми прощеного ПАТ "Креді Агріколь Банк" боргу над сумою курсової різниці з 01.01.2014, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу та наявності факту зміни валюти боргового зобов`язання, податкові-повідомлення рішення від 27.09.2019 №0002103307 та №0002093307 є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.

Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Апелянт не надав до суду належних доказів, що б підтверджували факт протиправності рішення суду першої інстанції.
При цьому судовою колегією враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Доводи апеляційної скарги спростовуються встановленими судом першої інстанції обставинами, наявними в матеріалах справи доказами та нормами права, зазначеними в мотивувальній частині оскаржуваного рішення суду.
За таких обставин, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції надав належну оцінку наявним у справі доказам та зробив вірний висновок щодо задоволення позовних вимог. 
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а  рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 04 серпня 2020 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили в порядку та в строки, передбачені ст. 325 КАС України.
Постанова суду складена в повному обсязі  16 листопада 2020 року.

Головуючий	 	 	Іваненко Т.В.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Граб Л.С.    Сторчак В. Ю.