ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

09 грудня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 0870/8011/12	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Мельника В.В. (доповідач),
                               суддів:  Чепурнова Д.В., Сафронової С.В.,     
за участю секретаря судового засідання Царьової Н.П., 
розглянувши у відкритому 
судовому засіданні в м. Дніпрі 
апеляційну скаргу                               Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області

на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 13 травня 2020 року (головуючий суддя – Калашник Ю.В.) в адміністративній справі

за позовом                                         Товариства з обмеженою відповідальністю «Авто Граніт»

до                                                   Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області 

про                                                   визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Авто Граніт» (далі - Позивач) звернулось до Запорізького окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області (далі – Відповідач, правонаступник -Вільнянської об`єднаної Державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області), в якому просило суд:
- визнати неправомірними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 17.08.2012 року №0000461504 та № 0000471504.
В обґрунтування позовної заяви зазначено про те, що висновки акту перевірки від 02.08.2012 №316/22/30567739, на підставі яких прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, спростовуються змістом господарських договорів, первинними документами, які надавались Позивачем під час перевірки, нормами чинного цивільного та податкового законодавства України.
Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 10 квітня 2013 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04 березня 2014 року та ухвалою Вищого адміністративного суду України від 09 червня 2015 року, позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «Авто Граніт» - задоволено (т. 3, а.с. 135-139, 205-208, 243-246).
Постановою Верховного Суду України від 02 грудня 2015 року скаргу Вільнянської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області задоволено частково. Скасовано постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 10 квітня 2013 року, ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04 березня 2014 року та ухвалу Вищого адміністративного суду України від 09 червня 2015 року, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції (т. 3, а.с. 283-285). 
Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 08 липня 2016 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 10 листопада 2016 року, у задоволенні адміністративного позову відмовлено (т. 4, а.с. 88-91, 130-133).
Постановою Верховного суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 30.05.2019, постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 08 липня 2016 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 10 листопада 2016 року у справі № 0870/8011/12 скасовано, справу направлено на новий розгляду до суду першої інстанції (т. 5, а.с. 37-45).
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 13 травня 2020 року по справі №0870/8011/12 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Авто Граніт»  до Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень – задоволено (т. 5, а.с. 122-129).
Відповідач - Головне управління Державної податкової служби у Запорізькій області, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, оскаржив його в апеляційному порядку (т. 5, а.с. 137-141).
В апеляційній скарзі Відповідач, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким в задоволенні позовної заяви Позивача відмовити у повному обсязі.
Вимоги апеляційної скарги мотивовано тим, що суд першої інстанції не надав належної оцінки тим обставинам, що позапланова перевірка TOB «Авто Граніт» за результатом якої складений акт №316/22/30567739 від 02.08.2012 та прийнято оскаржувані рішення проведена у зв`язку з поданням Позивачем 19.07.2012 заперечення №2689/10 на акт перевірки №245/22/30567739 від 20.06.2012. При цьому, оскільки підставою перевірки, за якими прийнято оскаржувані рішення були заперечення позивача на акт перевірки №245/22/30567739 від 20.06.2012, відповідно підставою прийняття оскаржуваних рішень є пп.54.3.2 п.54.3 ст. 54 ПК України. 
Обґрунтовуючи апеляційну скаргу Відповідач, також зазначив, що у матеріалах справи наявний вирок Київського районного суду м. Сімферополя АР Крим від 10.04.2013, згідно з яким ОСОБА_1 визнано винною у скоєнні злочину, передбаченого ст. 205 КК України, а саме - у реєстрації (придбанні) ряду СПД (у т.ч. БВП «Строитель-Плюс») без наміру здійснювати підприємницьку діяльність, з метою прикриття незаконної діяльності групи осіб - учасників злочинного угрупування, вчиняючи пособництво службовим особам інших СПД в ухиленні від сплати податків. Крім того, відповідно до протоколу допиту свідка від 29.03.2012, складеного старшим слідчим о/у ДПС в АР Крим капітаном податкової міліції ОСОБА_2 , засновником та директором TOB «Бренд Строй» є допитана громадянка ОСОБА_3 , яка вказала, що від імені ТОВ «Бренд Строй» не здійснювала жодної діяльності, не укладала договори, печатки підприємства не мала. Вказане, на думку Відповідача свідчить про те, що БВП «Строитель плюс» та TOB «Бренд Строй» не могли здійснювати фінансово-господарську діяльність через своїх посадових осіб, а також виконувати дії, спрямовані на встановлення, зміну або припинення правовідносин та виконувати фактичні дії спрямовані на виконання взятих на себе зобов`язань, що у свою чергу свідчить про те, що складені TOB «Бренд Строй» та БВП «Строитель- плюс» первинні документи не відповідають вимогам п.1 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» № 996-ХГУ від 16.07.1999 (із змінами та доповненнями) та не можуть підтверджувати здійснення реальної господарської операції. 
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просить суд в задоволенні апеляційної скарги відмовити у повному обсязі, а рішення суду першої інстанції залишити без змін як законне та обґрунтоване.
23 вересня 2020 року на адресу Третього апеляційного адміністративного суду надійшло клопотання від Відповідача про виклик свідка.
В судовому засіданні 23 вересня 2020 року, з урахуванням думки представників Позивача та Відповідача, кожного окремо, колегія суддів порадившись на місці ухвалила відмовити в задоволенні клопотання Відповідача про виклик свідка.
Представник Відповідача в судовому засіданні 23 вересня 2020 року вимоги апеляційної скарги підтримав у повному обсязі.
Представник Позивача проти вимог апеляційної скарги заперечив.
Колегія суддів, порадившись на місці, ухвалила оголосити перерву у засіданні до 21.01.2020 13:00 год.
19 жовтня 2020 року адміністративну справу №0870/8011/12, призначену до розгляду у судове засідання на 21 жовтня 2020 року о 13:00 год., знято з розгляду у зв`язку з тимчасовою непрацездатністю головуючого судді Мельника Володимира Васильовича.
Ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 03 листопада 2020 року розгляд справи №0870/8011/12 призначено у судове засідання 18 листопада 2020 року о 1300 год.
В судовому засіданні 18 листопада 2020 року колегія суддів, порадившись на місці, ухвалила оголосити перерву у засіданні до 09 грудня 2020 року об 11:20 год.
Заслухавши пояснення представників учасників справи, кожного окремо, наданих під час розгляду справи у судових засіданнях 23.09.2020 року, 18.11.20220 року та 09.12.2020 року, проаналізувавши вимоги та підстави апеляційної скарги, вивчивши матеріали справи в їх сукупності, проаналізувавши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла таких висновків.
Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що наказом Вільнянської МДПІ у Запорізькій області від 31.05.2012 року №204 на підставі пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, пп. 78.1.11 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України та постанови про призначення документальної позапланової виїзної перевірки старшого слідчого з ОВС ГСУ ДПС України підполковника податкової міліції Осипчука С.В. від 15.05.2012 року наказано забезпечити проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Авто Граніт» (код ЄДРПОУ 30567739) з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток та податку на додану вартість, при здійсненні фінансово-господарських операцій за період з 01.01.2009 року по 31.03.2012 року з відповідними контрагентами, серед яких у тому числі ТОВ БВП «Строитель-плюс» та ТОВ «Бренд Строй» (т. 3, а.с. 42).
За результатами документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Авто Граніт» з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток та податку на додану вартість, при здійсненні фінансово-господарських операцій за період з 01.01.2009 року по 31.03.2012 року з ТОВ БВП «Строитель-плюс» та ТОВ «Бренд Строй» було складено акт перевірки від 20.06.2012 року №245/22/30567739 (т. 3, а.с. 45-76).
ТОВ «Авто Граніт» подало заперечення від 19.07.2012 року вх. №2689/10 на акт про результати позапланової документальної перевірки ТОВ «Авто Граніт» з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток та податку на додану вартість №245/22/30567739 від 20.06.2012 року (т. 3, а.с. 77-79).
Наказом Вільнянської МДПІ у Запорізькій області від 23.07.2012 року №287 у зв`язку з отриманням від ТОВ «Авто Граніт» заперечень до акту позапланової документальної перевірки ТОВ «Авто Граніт» №245/22/30567739 від 20.06.2012 року, проведеної відповідно до постанови про призначення документальної позапланової виїзної перевірки старшого слідчого з ОВС ГСУ ДПС України підполковника податкової міліції Осипчука С.В. від 15.05.2012 року наказано провести позапланову виїзну документальну перевірку ТОВ «Авто Граніт» з питань, викладених у запереченнях ТОВ «Авто Граніт» від 19.07.2012 року вх. №2689 (т. 3, а.с. 44).
Вільнянською об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Запорізькій області, на підставі наказу від 23 липня 2012 року №287 та відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, проведено документальну позапланову виїзну перевірку товариства з обмеженою відповідальністю «Авто Граніт» щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток та податку на додану вартість при здійсненні фінансово-господарських операцій з будівельно-виробничим підприємством «Строитель-плюс», товариством з обмеженою відповідальністю «Бренд Строй» за період з 01 січня 2009 року по 31 березня 2012 року, за результатами якої складено акт від 02 серпня 2012 року №316/22/30567739 (т. 1, а.с. 14-56).
Відповідно до висновків акту перевірки від 02 серпня 2012 року №316/22/30567739: перевіркою встановлено порушення частини 1 статті 203, статей 215, 216, 228, 662, 655, 656 Цивільного кодексу України, а саме: вчинення правочинів, які не спрямовані на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ними, здійснених по ланцюгу постачання від будівельно-виробничого підприємства «Строитель плюс» та товариства з обмеженою відповідальністю «Бренд Строй»; підпункту 7.2.3 пункту 7.2, підпунктів 7.4.1, 7.4.5 пункту 7.4, підпункту 7.7.1 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» та пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.2 статті 200, пункту 201.7 статті 201 Податкового кодексу України, а саме занижено податок на додану вартість, що підлягає перерахуванню до бюджету за перевіряємий період на суму 2 471 855,63 грн; підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, а саме занижено податок на прибуток за перевіряємий період на суму 2 188 441,81 грн.
На підставі акту перевірки податковим органом винесено податкові повідомлення-рішення від 17 серпня 2012 року:
- №0000461504, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 3 543 949,00 грн., в тому числі 2 471 857,00 грн. за основним платежем та 1 072 092,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (т. 1, а.с. 10); 
- №0000471504, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 3 126 002,51 грн., в тому числі 2 188 442,00 грн. за основним платежем та 937 560,51 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (т. 1, а.с. 11).
Підставами для визначення Позивачу зазначених податкових зобов`язань слугували висновки перевіряючого про неправомірність формування Позивачем складу витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість по господарським взаємовідносинам із БВП «Строитель-Плюс» та ТОВ   «Бренд Строй». На переконання податкового органу, господарські операції із зазначеними контрагентами не мають мети реального настання правових наслідків обумовлених змістом правочинів.
Правомірність прийняття Відповідачем податкових повідомлень-рішень від 17 серпня 2012 року №0000461504 та  №0000471504 є предметом судового розгляду у даній справі.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Вирішуючи спір по суті, суд першої інстанції виходив з того, що оцінюючи всі надані документи в сукупності та кожен окремо можна дійти висновку, що такі документи не дають підстав для сумніву щодо реальності здійснення спірних операцій або висновку про їх нездійснення, що свідчить про хибність висновку контролюючого органу про безтоварний характер спірних операцій, оскільки цей висновок не відповідає фактам, покладеним в його основу.
Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.
Відповідно до вимог ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Щодо правомірності винесення контролюючим органом спірних податкових повідомлень-рішень з урахуванням положень пункту 86.9 статті 86 Податкового кодексу України (в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) колегія суддів зазначає таке.
Документальна позапланова виїзна перевірка здійснюється, якщо отримано постанову суду (ухвалу суду) про призначення  перевірки або постанову органу дізнання, слідчого, прокурора,  винесену ними  відповідно до закону у кримінальних справах, що перебувають у їх провадженні (підпункт 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України в редакції на дату виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, документальна позапланова виїзна перевірка здійснюється, якщо платником податків подано в установленому порядку органу державної податкової служби заперечення до акта перевірки або скаргу на прийняте за її результатами податкове повідомлення-рішення, в яких вимагається повний або частковий перегляд результатів відповідної перевірки або скасування прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення у разі, коли платник податків у своїй скарзі (запереченнях) посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, та об`єктивний їх розгляд неможливий без проведення перевірки. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали  предметом оскарження.
Відповідно до пункту 86.9 статті 86 Податкового кодексу України (в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин), у разі якщо грошове зобов`язання розраховується органом державної податкової служби за результатами перевірки, призначеної відповідно до кримінально-процесуального закону або закону про оперативно-розшукову діяльність, податкове повідомлення-рішення за результатами такої перевірки не приймається  до дня  набрання законної сили відповідним рішенням суду. Матеріали перевірки разом з висновками органу державної податкової служби передаються правоохоронному органу, що призначив  перевірку. Статус таких матеріалів перевірки  та  висновків  органу державної податкової служби визначається кримінально-процесуальним законом або законом про оперативно-розшукову діяльність.
З аналізу наведеного слідує те, що перегляд деяких питань, встановлених перевіркою, згідно із нормою підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України не виключає вказані питання із загального обсягу перевірки, призначеної за постановою слідчого. 
Враховуючи, що в даному випадку проведення позапланової документальної виїзної перевірки ініційовано в межах кримінального провадження, не зазначення підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України серед підстав повторної перевірки не свідчить про відсутність підстав для дотримання Відповідачем умов пункту 86.9 статті 86 Податкового кодексу України (в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) при прийнятті спірних податкових повідомлень-рішень за наслідками проведення такої перевірки.
З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції стосовно того, що податковим органом порушено приписи пункту 86.9 статті 86 Податкового кодексу України (в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин), оскільки податкові повідомлення-рішення прийняті до винесення судом обвинувального вироку, що набрав законної сили, або винесення рішення про закриття кримінальної справи за нереабілітуючими підставами відносно посадових осіб Позивача.
Щодо висновків акту перевірки від 02 серпня 2012 року №316/22/30567739 про заниження Позивачем податку на додану вартість та податку на прибуток у перевіряємий період за результатами здійснення господарських операцій Позивача з БВП «Строитель-Плюс» та ТОВ   «Бренд Строй» суд апеляційної інстанції зазначає таке.
Відповідно до підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин), не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.
Пунктом 138.2 ст. 138 Податкового кодексу України передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Згідно із абзацом третім підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин), право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 вказаного Закону, не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту.
Аналогічні положення закріплені і в пункті 198.6 статті 198 Податкового кодексу України.
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту, згідно з пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України, вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
З аналізу наведених норм вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та складу витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій.
Відповідно, якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції. Таким чином, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування і вказана обставина є визначальною для дослідження судами під час вирішення цієї справи.
Із зазначених правових норм вбачається, що податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість та витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток мають бути підтверджені належним чином складеними первинними документами, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції, що стала підставою для формування податкового обліку платника податку. 
При цьому, відповідно до ч.1 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996), підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи
В свою чергу, згідно з п.1.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704 (далі - Положення №88), господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.
Аналіз норм Закону №996 свідчить про те, що будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.
При цьому, окремі несуттєві недоліки заповнення первинної документації по оформленню господарських операцій не можуть свідчити про недійсність таких документів та не впливають на право позивача по формуванню показників податкового обліку за умови підтвердження реальності проведених операцій та доведення зв`язку із господарською діяльністю.
Аналіз наведених норм, також свідчить про те, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Таким чином, недоведеність фактичного здійснення господарської операції (нездійснення операції) позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди, а покупця - права на формування цієї податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв`язку з цим юридично дефектних первинних документів, та незважаючи на наявність доказів сплати вартості товарів, якщо рух коштів не забезпечений зв`язком з господарською діяльністю учасників цих операцій. При цьому, відсутність ділової мети також є підставою для відмови у наданні податкової вигоди.
Колегія суддів проаналізувавши матеріали даної справи дійшла висновку про те, що первинні документи, наявні в матеріалах справи (видаткові накладні, податкові накладні, рахунки-фактури, акти прийому-передачі виконаних робіт, калькуляції вартості робіт (т. 1, а.с. 57-250, т. 2, а.с. 1-156),  не мають дефектів форми, змісту або походження, котрі в силу Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", Податкового кодексу України та Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку (затверджено наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704) спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості, зазначені документи призвели до зміни в структурі активів платника податків, що свідчить про їх належність та допустимість як доказів реальності вчинення господарських операцій. Відповідачем за правилами ч.2 ст.77 КАС України не спростовано достовірності відомостей цих первинних документів.
Аналіз наданих Позивачем первинних документів свідчить про те, що такі документи не дають підстав для сумніву щодо реальності здійснення господарських операцій між Позивачем та його контрагентами у перевіряємий період. 
Вказане, також, підтверджується висновками судово-економічної експертизи від 25.01.2013 №3698/3699-12 (т. 2, а.с. 199-225), призначеної ухвалою Запорізького окружного адміністративного суду від 11 вересня 2012 року у даній справі (т. 2, а.с. 187).
Так, у висновку судово-економічної експертизи від 25.01.2013 №3698/3699-12 зазначено, що експертом досліджені первинні документи ТОВ «Авто Граніт» по взаємовідносинах з ТОВ «Бренд Строй» за період вересень 2010 - червень 2011 року (видаткові накладні, акти виконаних робіт, калькуляції, розрахунки калькуляцій) та встановлено, що за досліджуваний період ТОВ «Авто Граніт» отримано від ТОВ «Бренд Строй» товарів (робіт, послуг) на загальну суму 959 588,02 грн. без ПДВ, ПДВ 191 917,61 грн., у т.ч. отримано: товарів на суму 208 333,33 грн. (без ПДВ); послуг на суму 643 921,36 грн. (без ПДВ); ремонтів на суму 107   333,33 грн. (без ПДВ).
Експертом досліджені первинні документи ТОВ «Авто Граніт» по взаємовідносинах з БВП «Строитель Плюс» за період серпень 2009 - лютий 2012 року (видаткові накладні, акти виконаних робіт, калькуляції, розрахунки калькуляцій) та встановлено, що за досліджуваний період ТОВ «Авто Граніт» отримано від БВП «Строитель Плюс» товарів (робіт, послуг) на загальну суму 11 622 856,31 грн. без ПДВ, ПДВ 2 324 571,24 грн., у т.ч. отримано: товарів на суму 4 202 120,35 грн. (без ПДВ); запчастин на суму 1 158 273,18 грн. (без ПДВ); паливно-мастильних матеріалів на суму 33 970,00 грн. (без ПДВ); товарно-матеріальних цінностей на суму 239 683,30 грн. (без ПДВ) послуг на суму 3 166 660,10 грн. (без ПДВ); ремонтів на суму 2 822 149,38 грн. (без ПДВ).
Висновки акту «Про результати позапланової виїзної перевірки ТОВ «Авто Граніт» за період з 01.01.2009 по 31.03.2012» Вільнянської МДПІ Запорізької області ДПС №316/22/30567739 від 02.08.2012, щодо порушення вимог п.п.5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» № 334/94-ВР від 28.12.1994, із змінами і доповненнями та п.п.139.1.9 п. 139.1 ст.139 Податкового кодексу України №2755-VІ від 02.12.2010 (із змінами і доповненнями), в результаті чого встановлено заниження суми податку на прибуток підприємства на загальну суму 2 188 441,81 грн. за період з 4 кварталу 2009 року - 1 квартал 2012 року та щодо порушення вимог п.п.7.2.3 п.7.2, п.п.7.4.1,п.п. 7.4.5 п.7.4, п.п.7.7.1 п. 7.7 ст.7 Закону України № 168/94-ВР від 03.04.1997 «Про податок на додану вартість» (із змінами і доповненнями) та п.198.3, п. 198.6 ст.198, п.200.2 ст.200, п.201.7 ст201 Податкового кодексу України № 2756- VI від 02.12.2010 (із змінами і доповненнями), в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість на загальну суму 2 471 855,63 грн. за період серпень 2009 року - лютий 2012 року документально не підтверджуються.
У результаті дослідження документально підтверджується подальше використання товарів, робіт та послуг, придбаних у ТОВ «Строитель Плюс» у фінансово-господарській діяльності ТОВ «Авто Граніт» за період серпень 2009 - лютий 2012 в повному обсязі у розмірі 11 622 856,31 грн. (без ПДВ), у т.ч.: собівартість реалізованих товарів - 4 202 120,35 грн., витрати на матеріали, паливо, запасні частини - 1 431 926,48 грн., витрати на послуги навантажувача та ремонт - 5 988 809,48 грн.
У результаті дослідження документально підтверджується подальше використання товарів, робіт та послуг, придбаних у ТОВ «Бренд Строй» у фінансово-господарській діяльності ТОВ «Авто Граніт» за період вересень 2010 - червень 2011 в повному обсязі у розмірі 959 588,02 грн. (без ПДВ), у т.ч.: собівартість реалізованих товарів – 208 333,33 грн., витрати на послуги навантажувача та ремонт - 751 254,69 грн.
Також, експерт зазначив, що документально підтверджується придбання ТОВ «Авто Граніт» у ТОВ «Строитель Плюс» товарів (робіт, послуг) вартістю 11 622 856,31 грн. (без ПДВ) та використання (реалізація, списання) таких товарів (робіт, послуг) у фінансово-господарській діяльності ТОВ «Авто Граніт» за період серпень 2009 - лютий 2012 в повному обсязі у розмірі 11 622 856,31 грн. (без ПДВ), у т.ч.: собівартість реалізованих товарів - 4 202 120,35 грн., витрати на матеріали, паливо, запасні частини - 1 431 926,48 грн., витрати на послуги навантажувача та ремонт - 5 988 809,48 грн.
Документально підтверджується і придбання ТОВ «Авто Граніт» у ТОВ «Бренд Строй» товарів (робіт, послуг) вартістю 959 588,02 грн. (без ПДВ) та використання (реалізація, списання) таких товарів (робіт, послуг) у фінансово-господарській діяльності ТОВ «Авто Граніт» за період вересень 2010 - червень 2011 в повному обсязі у розмірі 959   588,02 грн. (без ПДВ), у т.ч.: собівартість реалізованих товарів - 208 333,33 грн., витрати на послуги навантажувача та ремонт - 751 254,69 грн.
Отже, обсяги отриманих ТОВ «Авто Граніт» товарів від ТОВ БВП «Строитель- Плюс» та ТОВ «Бренд Строй» вартістю 4 410 453,68 грн. відповідають обсягам реалізації таких товарів ТОВ «Авто Граніт» за період з серпня 2009 року по лютий 2012 року у сумі 4   410   453,68 грн., а обсяги отриманих товарно-матеріальних цінностей, робіт (послуг) вартістю 8   171 990,65 грн. - обсягам витрат, що здійснені для ведення власної господарської діяльності за період з серпня 2009 року по лютий 2012 року в сумі 8 171 990,65 грн.
Документально підтверджуються сформовані підприємством ТОВ «Авто Граніт» валові витрати та витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, в деклараціях з податку на прибуток підприємства за період 2009р. - 1 кв. 2012р. в сумі 8   041   476 грн. та сформований податковий кредит в деклараціях з ПДВ за період з серпня 2009р. по лютий 2012р. в сумі 2 471 856 грн. при проведенні фінансово-господарських операцій з ТОВ БВП «Строитель-Плюс» та ТОВ «Бренд Строй» відповідно до вимог п.п.5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» № 334/94-ВР від 28.12.1994 (із змінами і доповненнями), п.п.139.1.9 п. 139.1 ст.139 Податкового кодексу України № 2755-УІ від 02.12.2010 (із змінами і доповненнями), а також п.п.7.2.3 п.7.2, п.п.7.4.1, п.п. 7.4.5 п.7.4, п.п.7.7.1 п.7.7 ст.7 Закону України № 168/94-ВР від 03.04.1997 «Про податок на додану вартість» та п.198.3, п.198.6 ст.198, п.200.2 ст.200, п.201.7 ст201 Податкового кодексу України № 2756- VI від 02.12.2010.
З аналізу вищенаведеного випливає те, що, висновок судово-економічної експертизи від 25.01.2013 №3698/3699-12 повністю спростовує висновки податкового органу про порушення Позивачем приписів податкового законодавства України при здійсненні господарських операцій з ТОВ БВП «Строитель-Плюс» та ТОВ «Бренд Строй» у перевіряємий період. 
Приймаючи рішення по суті заявлених апеляційних вимог, колегія суддів бере до уваги і те, що під час апеляційного розгляду справи Відповідачем подано до суду апеляційної інстанції копії договорів укладених між Позивачем та з ТОВ БВП «Строитель-Плюс», ТОВ «Бренд Строй», які були вилучені у Позивача в межах кримінального провадження, зокрема: копії договорів про надання послуг з ремонту та технічного обслуговуванню автомобілів  №387 від 01.01.2011 року та №2255 від 01.10.2008 року; копії договорів про надання послуг навантажувача №2254 від 09.01.2008 року, №411 від 01.01.2011 року, №1096 від 01.10.2010 року; копії договорів поставки від 01.01.2011 року, №409 від 01.01.2011 року, №43 від 20.04.2007 року та №1097 від 30.09.2010 року.
З аналізу вищевказаних договорів випливає те, що останні не мають дефектів форми, змісту або походження, котрі в силу Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", Податкового кодексу України та Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку (затверджено наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704) спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості.
Більш того, Відповідач не навів жодних зауважень щодо вказаних договорів, які б давали підстави для сумніву в реальності здійснення господарських операцій між Позивачем та його контрагентами у перевіряємий період
Поряд із зазначеним, суд апеляційної інстанції вважає необґрунтованими твердження Відповідача щодо обставин зміни Позивачем його постійного контрагента - ТОВ «Мокрянський кам`яний кар`єр» на БВП «Строитель плюс» та TOB «Бренд Строй», у яких вартість аналогічної продукції є вищою, оскільки підприємницька діяльність не містить застережень щодо можливості зміни контрагента-постачальника. Господарська діяльність юридичної особи здійснюється на власний розсуд та на власний ризик. Відтак, суд першої інстанції правильно вказав про те, що такі твердження податкового органу є припущеннями, які не підтверджені доказами щодо порушення Позивачем будь-яких норм податного законодавства.
Щодо посилань Відповідача та той факт, що у TOB «Бренд Строй» та БВП «Строитель плюс» відсутні основні фонди, технічний персонал, виробничі активи, складські приміщення, транспортні засоби; воно не знаходиться за юридичною адресою, що підтверджено відповідними актами зустрічних звірок колегія суддів звертає увагу на те, що відсутність у спірних контрагентів матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу. Аналогічна позиція висловлена в постанові Верховного Суду від 08.05.2018 у справі № 814/937/15. 
Колегія суддів вважає за необхідне зазначити і про те, що податкова інформація щодо контрагентів Позивача містить лише загальну оцінку господарської діяльності, без оцінки спільної діяльності між Позивачем та його контрагентами, зокрема, щодо реальності здійснення господарських операцій у перевіряємий період. 
Суд першої інстанції правильно вказав про те, що у разі підтвердження реального характеру здійснених поставок, як у даному випадку, платник не може відповідати за порушення, допущені контрагентом, якщо не буде доведено його безпосередню участь у зловживанні цієї особи. Проте, посадовими особами Відповідача під час здійснення перевірки таких обставин не встановлено.
Крім того, суд апеляційної інстанції акцентує увагу на тому, що відповідно до постанови старшого слідчого з ОВС СУ ФР ГУ Міндоходів у Запорізькій області від 09 липня 2013 року, прийнятої за результатами розгляду матеріалів досудового розслідування, внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань за №32012080060000003 від 10 грудня 2012 року за ознаками злочину передбаченого ч. 3 ст. 212 КК України вчиненого службовими особами ТОВ «Авто Граніт», встановлено, що за запитом отримано інформацію що у ТОВ БВП «Строитель плюс» та ТОВ «Бренд Строй» у період 2009-2012 років отримувало доходи понад 50 робітників та за інформацією з УДАІ АР Крим за ТОВ БВП «Строитель плюс» за різний період зареєстровано 78 одиниць техніки, до складу якої входять вантажні транспортні засоби, причепи тощо (т. 3, а.с. 167-170). 
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції стосовно того, що платник податків, самостійно несе відповідальність за достовірність і своєчасність обчислення та сплату лише ним самим податку до бюджету відповідно до законодавства України. Він не може нести відповідальність за порушення контрагентами правил здійснення господарської діяльності та/або податкової дисципліни, як і не може нести відповідальність за неподання контрагентом первинних документів. У разі якщо контрагентом були допущені порушення норм податкового або іншого законодавства, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цього контрагента, а не сумлінного платника податків. Аналогічну правову позицію висловлено Верховним Судом у постановах, зокрема, від 24 січня 2018 року у справі №824/942/13, від 14 березня 2018 року у справі №803/1198/16.
Суд апеляційної інстанції звертає увагу і на те, що матеріали даної справи не містять доказів наявності між Позивачем та його контрагентами при укладанні і виконанні договорів, взаємоузгоджених зловмисних дій, спрямованих на порушення існуючого в державі суспільного ладу або моральних засад.
Підсумовуючи зазначене колегія суддів дійшла висновку про те, що рух активів у процесі здійснення господарських операцій, отримання економічної вигоди, наявність спеціальної податкової правосуб`єктності учасників господарських операцій, є свідченням про спричинення господарськими операціями реальних змін майнового стану Позивача, а, отже, свідчить й про реальність спірних операцій та їх підтвердження відповідними документами первинного та податкового обліку.
Щодо заперечень ОСОБА_3 своєї участі у створенні та діяльності ТОВ «Бренд Строй», зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, колегія суддів зазначає таке.
Відповідно до протоколу допиту свідка від 29.03.2012, складеного старшим слідчим о/у ДПС в АР Крим капітаном податкової міліції Дорофєєвим О.Ю, було допитано засновника та директора TOB «Бренд Строй» ОСОБА_3 , яка вказала, що від імені ТОВ «Бренд Строй» не здійснювала жодної діяльності, не укладала договори, печатки підприємства не мала, первинні документи не підписувала.
Однак, суд апеляційної інстанції акцентує увагу на тому, що показання свідка ОСОБА_3 здобуті на стадії досудового розслідування, в той же час, вироку щодо ОСОБА_3 матеріали справи не містять. Також, матеріали даної справи не містять вироків за фактом фіктивного підприємництва щодо ТОВ «Бренд Строй», що свідчить про те, що такі показання свідка не перевірені судом у відповідній кримінальній справі, оцінки їм не надано, а тому, відповідно, протокол допиту свідка ОСОБА_3 не є належним та допустимим доказом у цій справі.
Аналогічний висновок висловлено в постанові Верховного Суду від 05.06.2018 у справі № 809/1139/17, де Верховний Суд, зокрема зазначив про те, що інформація, отримана органами досудового слідства в ході розслідування кримінальних справ є не доказами, а лише відомостями про джерело тих фактів, які можуть стати доказами у податковому спорі після їх закріплення належним процесуальним шляхом. Сам по собі факт порушення кримінальної справи щодо посадових осіб контрагента позивача не може слугувати належним доказом фіктивності розглядуваних господарських операцій та не тягне за собою правових наслідків для позивача. 
Факт порушення кримінальної справи та отримання свідчень (пояснень) посадових осіб господарюючих суб`єктів, в рамках такої кримінальної справи, не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій. Така позиція висловлена в постанові Верховного Суду від 27.03.2018 у справі №816/809/17.
Щодо вироку Київського районного суду міста Сімферополя Автономної Республіки Крим від 10 квітня 2013 року, яким засновника та директора будівельно-виробничого підприємства «Строитель плюс» ОСОБА_1 визнано винною у вчиненні злочину, передбаченого частиною першою статті 205 Кримінального кодексу України (фіктивне підприємництво), оскільки вона використовувала реквізити, банківські рахунки та печатки створених та придбаних підприємств, у тому числі будівельно-виробничого підприємства «Строитель плюс», з метою прикриття незаконної діяльності та пособництва посадовим особам ряду підприємств, суд апеляційної інстанції зазначає таке.
Вказаний вирок постановлений у підготовчому засіданні, на якому затверджено угоду про визнання винуватості, укладену між Генеральною прокуратурою та ОСОБА_1 . Судовий розгляд справи не відбувався, а відтак докази не досліджувались.
Колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу на те, що у зазначеному вироку не досліджені господарські відносини між БВП «Строитель плюс» та ТОВ «Авто Граніт», тому наявність вироку не надає підстав для висновку про порушення Позивачем правил податкового обліку і не є підставою для застосування до Позивача заходів відповідальності.
Відповідно до ч. 6 ст. 78 Кодексу адміністративного судочинства України, вирок суду в кримінальному провадженні, який набрав законної сили, є обов`язковим для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.
Разом з тим, як вбачається зі змісту вироку, судом жодних ознак узгоджених кримінально-караних дій Позивача та директора ТОВ БВП «Строитель плюс», неправомірності відносин між ними не встановлено. Крім того, в ході перевірки Відповідачем не встановлено наявності наміру у Позивача отримати за господарськими операціями з БВП «Строитель плюс» іншого результату, ніж отримання товару та прибутку, з урахуванням подальшої реалізації вже виготовленої продукції з такого товару.
Сам факт наявності вироків, ухвалених на підставі угод у кримінальному провадженні, не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій, внаслідок чого є необхідність перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення і здійснювати комплексне дослідження усіх складових господарських операцій, з врахуванням обставин, встановлених у вироках, які набрали законної сили.
Аналогічну правову позицію висловлено Верховним Судом у постановах, зокрема, від 27 лютого 2018 року у справі № 802/1853/16-а, від 27 лютого 2018 року у справі №813/1766/17, від 08 серпня 2018 року у справі № 820/4428/17, від 17 квітня 2018 року у справі № 808/2459/17 та інші.
Відтак, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що вирок стосовно ОСОБА_1 не є доказом фіктивності господарських операцій, які мали місце між Позивачем та ТОВ «Бренд Строй» у перевіряємий період.
Підсумовуючи вищевикладене, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції стосовно того, що Позивачем правомірно сформовано податковий кредит та валові витрати у перевіряємий період за наслідками здійснення господарських операцій з ТОВ БВП «Строитель плюс» та ТОВ «Бренд Строй» що, у свою чергу, свідчить про неправомірність прийняття Відповідачем податкових повідомлень-рішень від 17.08.2012 року №0000461504 та №0000471504.
Європейський суд з прав людини вказав, що пункт перший статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними, залежно від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги, між іншим, різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи (PRONINA v. UKRAINE, № 63566/00, § 23, ЄСПЛ, від 18 липня 2006 року).
Суд враховує й те, що згідно п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
За даних обставин колегія суддів вважає, що суд першої інстанції під час розгляду даної справи об`єктивно, повно, всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, застосував до правовідносин, які виникли між сторонами у справі, норми права які регулюють саме ці правовідносини, зроблені судом першої інстанції висновки відповідають фактичним обставинам справи та підтверджуються належними письмовими доказами, які зібрані та досліджені судом під час розгляду даної адміністративної справи, рішення суду першої інстанції у даній справі про задоволення адміністративного позову прийнято без порушення норм процесуального та матеріального права, і тому рішення суду першої інстанції у даній адміністративній справі необхідно залишити без змін.
Доводи апеляційної скарги Відповідача спростовуються дослідженими у справі доказами і не можуть бути підставою для скасування рішення суду, а тому апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення.
Керуючись статтями 243, 310, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області - залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 13 травня 2020 року по справі №0870/8011/12 - залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня її проголошення.
У разі якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення або розгляду справи (вирішення питання) без повідомлення (виклику) учасників справи, зазначений строк обчислюється з дня складання повного судового рішення.
В повному обсязі постанова складена 14 грудня 2020 року.
   
Головуючий - суддя                                                                      В.В. Мельник 

                               суддя                                                                      Д.В. Чепурнов 

                               суддя                                                                      С.В. Сафронова