ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 жовтня 2020 року	Львів	Справа № 380/2023/20 пров. № А/857/10267/20	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:                                        Затолочного В.С.,
суддів:                                                  Сеника Р.П., Шевчук С.М.,
за участі секретаря судового засідання          Лутчин А.М.,
позивача                                                   ОСОБА_1 ,
представника відповідача                              Павліша О.Р.,
розглянувши в судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 16 липня 2020 року у справі № 380/2023/20 за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення (рішення суду першої інстанції ухвалене суддею Сподарик Н.І. в м. Львові Львівської області 06.07.2020 року згідно з протоколом судового засідання о 15:45 год., повний текст судового рішення  складено 21.07.2020), -

ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 (далі – позивач, ОСОБА_1 ) звернувся з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі – відповідач), в якому просить визнати протиправним та скасувати податкового-повідомлення рішення № 0000040508 від 09.01.2020 про сплату штрафних санкцій.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 16 липня 2020 року адміністративний позов задоволено.
Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, його оскаржив відповідач, який вважає, що рішення прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, просить рішення Львівського окружного адміністративного суду від 16 липня 2020 року скасувати, в задоволенні адміністративного позову відмовити.
У доводах апеляційної скарги посилається на те, що оскаржуване податкове-повідомлення рішення № 0000040508 від 09.01.2020 про сплату штрафних санкцій контролюючим органом винесено правомірно, оскільки перевірки посадовими особами відповідача встановлено порушення ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації.
Позивач правом подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався.
В судовому засіданні представник апелянта наполягав на задоволенні апеляційної скарги, позивач проти апеляційної скарги заперечував.
Вислухавши суддю-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про те, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції вірно встановлено, що ОСОБА_1 зареєстрований в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб –підприємців та громадських формувань як  фізична особа-підприємець 10.05.2017 за № 2415 000 0000 082255. Основний вид діяльності позивача роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами. Перебуває на спрощеній системі оподаткування. 
На підставі договору № 2/2017 про оренду нежитлового приміщення від 10.05.2017 позивач орендує нежитлове приміщення площею 40 кв. м за адресою: АДРЕСА_1 для використання його під торгову точку з продажу продтоварів, тютюну та алкоголю.
Позивачу згідно ліцензій від 03.06.2019 Головним управлінням ДФС у Львівській області Державної Фіскальної служби України надано право роздрібної торгівлі алкогольними напоями за реєстраційним номером 13070308201903461 та право роздрібної торгівлі тютюновими виробами за реєстраційним номером 13070311201902626.
09.12.2019 за № 2731 в. о начальника головного управління ДПС у Львівській області видано наказ про проведення фактичної перевірки ОСОБА_1 . Наказом передбачено провести перевірку з 09 грудня 2019 тривалістю 10 робочих діб за період діяльності з 26.12.2018 по день завершення перевірки.
09.12.2020 в.о. заступника начальника Головного управління ДПС у Львівській області Іванишиним Т. видано направлення №№ 4530, 4531 на проведення фактичної  перевірки магазину, що розташований за адресою: АДРЕСА_1 тривалістю 10 календарних днів щодо дотримання порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензії, патентів, свідоцтв про державну реєстрацію, виробництва та обігу  підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства  щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
17.12.2019 посадовими особами Головного управління ДПС у Львівській області Кабан О.О. та ОСОБА_2 проведена фактична перевірка магазину, що розташований за адресою: АДРЕСА_1 .
За наслідками перевірки посадовими особами Головного управління ДПС у Львівській області складено акт від 17.0122019 № 1103/13/07/РРО/ НОМЕР_1 про результати фактичної перевірки з питань дотримання суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог за регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій.
Згідно акта перевірки від 17.12.2019 № 1103/13/07/РРО/ НОМЕР_1 посадовими особами відповідача встановлено, порушення ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації. Також під час перевірки встановлено порушення вимог п. 12   ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі – Закон № 265/95-ВР).
На підставі акта перевірки Головним управлінням ДПС у Львівській області винесено на підставі пп. 54.3.3. пункту 54.3 ст. 54 Податкового кодексу України (далі –  ПК України) і ст. 20  Закону № 265/95-ВР податкове-повідомлення рішення № 0000040508 від 09.01.2020 про сплату штрафних санкцій у сумі 4000 грн.
Не погоджуючись з податковим-повідомленням рішенням № 0000040508 від 09.01.2020 про сплату штрафних санкцій у сумі 4000 грн, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції виходив з того, що саме лише зазначення порушення ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації не є достатньою підставою для накладення штрафу, оскільки контролюючим органом обов`язково, а також зазначив про дефектність акта перевірки повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
Апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.
Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі – КАС України), законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Згідно з положеннями статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції.
Відповідно до пункту 86.1 статті 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Згідно з пунктом 86.8 статті 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.
Податкове повідомлення-рішення № 0000040508 від 09.01.2020 винесено у зв`язку з порушенням, на переконання контролюючого органу, позивачем пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Так, пунктом 12 статті 13 Закону № 265/95-ВР, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, встановлено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб-підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість.
Відповідно до статті 20 Закону № 265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб-підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість.
Таким чином, фізичні особи-підприємці, які перебувають на загальній системі оподаткування, при продажі товарів у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов`язані вести облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації. Недотримання вказаного обов`язку має наслідком застосування фінансової санкції у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів за цінами реалізації.
Підставою для застосування штрафних санкцій за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, є встановлений факт наявності товарів в місцях їх реалізації та/або зберігання, які не обліковані у встановленому порядку, тобто виявлення товарів у надлишку (перевищення кількості товару в наявності над облікованим товаром).
Облік таких товарів за правилами пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР повинен здійснюватися на складах та/або за місцем їх реалізації.
Оскільки у розділі V Закону № 265/95-ВР передбачена відповідальність за порушення вимог лише цього Закону, тому застосування санкції, передбаченої статтею 20 Закону № 265/95-ВР можливе до суб`єкта господарювання, який не облікував товар та реалізував його, не провівши розрахунки через реєстратор розрахункових операції.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності визначені Законом України від 16.07.1999 № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996-XIV), відповідно до статті 3 якого бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Статтею 9 Закону № 996-XIV встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку.
До первинних документів, що є підставою для оприбуткування товару, належать накладні та товарно-транспортні накладні, такі документи є підставою для внесення записів до облікових бухгалтерських реєстрів.
Відповідно до положень статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Разом з тим, суд апеляційної інстанції зауважує, що пункт 12 статті 13 Закону № 265/95-ВР передбачає альтернативні форми ведення обліку товарних запасів, а саме: облік товарних запасів на складах; облік товарних запасів за місцем їх реалізації; облік товарних запасів на складах та за місцем їх реалізації, і разом з цим, не містить імперативного припису щодо обов`язкового обліку товарних запасів виключно за місцем їх реалізації.
Таким чином, фінансова санкція, встановлена статтею 20 Закону № 265/95-ВР, може бути застосована до суб`єкта господарювання лише у тому випадку, коли такий не веде обліку товарів взагалі.
Водночас, сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом накладних за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», не вказує на неналежне ведення обліку товарних запасів на складі магазину і за місцем їх реалізації, та не є підставою для застосування до суб`єкта господарювання фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону № 265/95-ВР.
Вказане узгоджується з позицією Верховного Суду, висловленою у постанові від          24 квітня 2020 року (справа № 803/1676/16).
Судом першої інстанції встановлено і апелянтом не спростовано, що на момент проведення перевірки позивач був відсутній за місцем здійснення підприємницької діяльності,  а отже і не міг надати представникам контролюючого органу відповідні документи щодо обліку товарних запасів.
Позивачем надано та судом до матеріалів справи долучено копії видаткових накладних, квитанцій про оплату за придбаний товар, товарно-транспортні накладні за товар, який перебував у нього на реалізації.
Окрім того, відсутність прихідних накладних на товар, а також інших документів  позбавляє контролюючий орган перевірити порядок ведення позивачем обліку товарів. Сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані, не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої ст. 20 Закону № 265/95-ВР (постанова Верховного Суду від 12.06.2018 року, справа № 814/413/16).
Таким чином, відсутність складу порушення п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР наявне за умови обліку товарів, які реалізує ФОП, надання підтверджуючих документів щодо походження товару.
По даній справі позивач долучив до матеріалів справи докази походження і ведення обліку товару, який перебуває в нього на реалізації.
В акті перевірки відсутня інформація щодо порушення здійснення підприємницької діяльності позивачем, не перелічено, який саме товар перебував на реалізації без належної бухгалтерської документації ведення обліку товарних запасів, облік залишку товарів представниками контролюючого органу не здійснювався.
За наведених обставин апеляційний суд вважає, що доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку про порушення судом першої інстанції норм матеріального або процесуального права, що відповідно до статті 316 КАС України є підставою для залишення апеляційної скарги без задоволення, а рішення суду - без змін.
Згідно частини 1 ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права.
Відповідно до частин 1-4 ст. 242 КАС України рішення суду повинно бути законним і обґрунтованим
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
З огляду на вищезазначене, вказаним вимогам оскаржуване рішення суду першої інстанції відповідає.
Відповідно до пункту 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін.
Відповідно до статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 241, 242, 308, 310, 315, 317, 321, 370 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду  від 16 липня 2020 року у справі № 380/2023/20 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку лише з підстав, визначених в статті 328 КАС України, протягом 30 днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя	 	В. С. Затолочний 	
судді	 	Р. П. Сеник 	
 	 	С. М. Шевчук  	
Повне судове рішення складено 15.10.2020