ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 листопада 2020 року 
м. Київ
справа № 813/8767/14
адміністративне провадження № К/9901/19261/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Юрченко В.П., 
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Галицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду у складі судді Грень Н.М. від 28 квітня 2015 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Пліша М.А., суддів Шинкар Т.І., Ільчишин Н.В. від 30 листопада 2015 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Львівська ізоляторна компанія» до Державної податкової інспекції у Галицькому районі м. Львова Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

У грудні 2014 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Львівська ізоляторна компанія» (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Галицькому районі м. Львова Головного управління ДФС у Львівській області (далі - відповідач, Інспекція) в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 12 грудня 2014 року №0011381501.

Предметом перевірки судів у цій справі було рішення податкового органу щодо правильності визначення грошових зобов`язань зі сплати податку на додану вартість (далі - ПДВ) за наслідками господарської діяльності Товариства з ТОВ «Укр Енерго Холдінг» (код ЄДРПОУ 38038769) у період з серпня 2012 року по березень 2013 року та з ТОВ «РАН Україна» (код ЄДРПОУ 3691661) у липні 2013 року.

Товариство не погодилось із рішенням Інспекції про заниження податкових зобов`язань за господарськими операціями із зазначеними контрагентами і послалося на необґрунтованість висновків акту перевірки від 20 листопада 2014 року №1994/13-04-15-01-09/30823262, на підставі якого прийнято оскаржене податкове повідомлення-рішення.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 28 квітня 2015 року позов задоволено у повному обсязі; визнано протиправним та скасовано оскаржуване податкове повідомлення-рішення.

Застосувавши при вирішенні спору положення пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пунктів 198.1 - 198.6 статті 198, статті 200, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-XIV (далі - Закон №996-XIV), суд дійшов висновку, що операції між позивачем та ТОВ «Укр Енерго Холдінг» - щодо поставки останнім природного газу, ТОВ «РАН Україна» - щодо поставки останнім сульфату натрію природного (очищеного) й використання придбаного товару в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності Товариства підтверджуються документально, а відтак позивач правомірно включив до складу податкового кредиту суми ПДВ за результатами таких операцій. Зазначив, що відповідачем не наведено, а судом не встановлено підстав, що дозволяли б дійти висновку про фактичне невиконання контрагентами своїх зобов`язань за угодами, укладеними із позивачем, а доводи контролюючого органу про порушення позивачем правил оподаткування не знайшли свого підтвердження у ході розгляду справи.

Львівський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 30 листопада 2015 року постанову суду першої інстанції залишив без змін.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Галицька об`єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Львівській області подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просила скасувати судові рішення та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позову.

У доводах касаційної скарги по суті порушує питання щодо неправильного застосування судами норм податкового і пов`язаного з ним законодавства, що регулюють підстави, умови, порядок, правильність і обґрунтованість обчислення, відображення і сплату сум ПДВ. Насамперед йдеться про нереальність господарських операцій, на підставі яких формувався податковий кредит, а також про непідтвердження платником податку їх товарності відповідними доказами, що випливає із отриманої за результатами здійснених заходів з податкового контролю інформації, яка, на переконання відповідача, свідчить, що фінансово-господарська діяльність контрагентів здійснювалася поза межами правового поля. Стверджує, що фактично природний газ постачався позивачеві через комісіонера ТОВ «Укр Енерго Холдінг» від комітента - ТОВ «Євро-Тек 2011», яке не має ознак реального суб`єкта господарювання, а щодо ТОВ «РАН Україна» складено акт про неможливість проведення зустрічної звірки платника.

Позивач у письмових запереченнях на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій, які просить залишити без змін, - обґрунтованими та законними.

Справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд вказує на таке.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що Інспекцією проведено позапланову виїзну документальну перевірку Товариства з питань достовірності нарахування і своєчасності сплати ПДВ по взаєморозрахунках з ТОВ «Укр Енерго Холдінг» за серпень, вересень, жовтень, листопад, грудень 2012, січень, лютий, березень 2013 року та з ТОВ «РАН Україна» за липень 2013 року, за результатами якої складено акт від 20 листопада 2014 року №1994/13-04-15-01-09/30823262, у якому зафіксовано порушення позивачем вимог пунктів 198.3, 196 статті 198, пунктів 200.1, 200.4 статті 200, пункту 201.6 статті 201 ПК України, у результаті чого завищено податковий кредит у вказаному періоді на загальну суму 2029009,00 грн., у тому числі за відносинами із ТОВ «Укр Енерго Холдинг» у сумі 2022349,00 грн. та із ТОВ «Ран-Україна» у сумі 6660,00 грн.

У акті перевірки Інспекція дійшла висновків про формування Товариством податкового кредиту по взаємовідносинам із ТОВ «Укр Енерго Холдінг», ТОВ «РАН Україна» без дотримання відповідних законодавчих підстав, посилаючись на те, що у розглядуваній операції з постачання природного газу ТОВ «Укр Енерго Холдінг» виступало комісіонером, а фактичний постачальник придбаного газу - комітент (ТОВ «Євро-Тек 2011») зареєстрований на підставну особу, яка заперечує свою причетність до діяльності цього товариства та до підписання від його імені будь-яких первинних документів; за фактом незаконної діяльності ТОВ «Євро-Тек 2011» порушено кримінальне провадження №32012110100000073 за ознаками злочинів, передбачених статтями 205, 209 та 212 Кримінального кодексу України (далі - КК України); ТОВ «Євро-Тек 2011» фактично не знаходиться за податковою адресою. Щодо ж до відносин із ТОВ «Ран-Україна», то висновок контролюючого органу про їх нездійснення ґрунтується виключно на акті про неможливість проведення зустрічної звірки суб`єкта господарювання від 11 грудня 2013 року №370, відповідно до якого до ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська надійшов лист ТОВ «РАН-Україна» із повідомленням про втрату документів, які свідчать про правильність, своєчасність та повноту нарахування, сплату ПДВ та податку на прибуток, а також інформацією про прийняття і реєстрацію заяви про кримінальне правопорушення за фактом викрадення документів 02 серпня 2013 року та проведення досудового розслідування.

На підставі висновків акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 12 грудня 2014 року №0011381501 про зменшення Товариству суми бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов`язань наступних періодів) з ПДВ у загальному розмірі 2029009,00 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 1014505,00 грн.

В аспекті заявлених вимог, з огляду на фактичні обставини, установлені судами, Верховний Суд виходить з наступного.

Так, згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

За змістом підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг (підпункт а).

Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

За визначенням статті 1 Закону №996-XIV первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Як визначено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

У відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Зміст наведених положень у їх системному зв`язку свідчить про те, що наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування податкового кредиту виникають за таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.

У справі, яка розглядається, судами встановлено, що між Товариством (покупець) та ТОВ «Укр Енерго Холдинг» (постачальник) 20 лютого 2012 року укладено договір на постачання природного газу №Г- 12/008, за яким постачальник зобов`язується надати у власність покупцю в 2012 році природний газ, а покупець - оплатити вартість прийнятого обсягу газу на умовах договору. Відповідно до пункту 3.2 договору кількість газу, поставленого покупцю, закріплюється щомісячними актами приймання - передачі газу, в яких визначається фактичний обсяг спожитого газу і які підписуються повноважними представниками постачальника і покупця. Підстави для підписання акту приймання - передачі газу є підписання повноважними особами постачальника, покупця та підприємства, що здійснювало транспортування та облік газу, акту приймання - передачі послуг з транспортування газу.

Виконання цього договору, як зазначено судами, підтверджується: актами приймання-передачі природного газу; актами надання послуг з постачання природного газу; актами наданих послуг з розподілу природного газу; рахунками за транспортування газу та актами його прийому - передачі; розрахунками витрат та втрат природного газу в мережі; виписками з банківського рахунку та платіжними дорученнями на підтвердження оплати за поставлений газ.

Транспортування газу здійснювалось на підставі договорів №Г-158 від 30 грудня 2011 року, №2013/Т- ПР-01 -Г-158 від 28 грудня 2012 року на розподіл природного газу, укладеними між Товариством та УЕГГ м. Львова ПАТ «Львівгаз» (газорозподільне підприємство).

Також встановлено, що наявні у справі копії видаткової накладної від 24 липня 2013 року, прибуткової накладної від 24 липня 2013 року та банківської виписки про оплату товару підтверджують поставку ТОВ «Ран-Україна» у липні 2013 року сульфату натрію природного (очищеного).

Придбані позивачем товарно-матеріальні цінності, як установили суди, використані у власній господарській діяльності, що не заперечувалося та не спростовано відповідачем у ході розгляду справи.

За висновком судів первинні документи, складені між позивачем та контрагентами, містять всі необхідні реквізити, відповідають вимогам Закону №996-XIV, тобто є первинними документами у розумінні цього Закону.

На підставі зазначених обставин та наведених доказів, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про те, що господарські операції між позивачем та вказаними контрагентами (постачальниками) документально підтверджені та фактично здійснені з метою використання в оподатковуваних операціях; відповідачем не надано належних та допустимих доказів, які б спростовували реальність здійснення таких операцій, свідчили б про відсутність у позивача відповідних розрахункових та інших первинних документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами бухгалтерського обліку.

Слід погодитися з висновком судів про те, що правовідносини контрагента із ТОВ «Євро-Тек 2011», з яким позивач не вступав у господарські відносини, самі по собі, за відсутності інших об`єктивних та підтверджених відомостей про порушення позивачем податкового законодавства, не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських взаємовідносин, які є предметом дослідження у цій справі.

У справі, що розглядається, Товариство сформувало податковий кредит, окрім іншого, за наслідками операцій та на підставі первинних документів, здійснених та виданих контрагентом - ТОВ «Укр Енерго Холдінг», яке не визнане фіктивним, а посилання у згадуваній Інспекцією кримінальній справі на обставини щодо фіктивного підприємництва стосуються іншого господарюючого суб`єкта - ТОВ «Євро-Тек 2011».

До того ж акт про неможливість проведення зустрічної звірки суб`єкта господарювання є документом, який складається у разі встановлення фактів, що не дають змогу провести таку звірку, свідчить про неможливість співставлення даних первинних бухгалтерських та інших документів суб`єкта господарювання для цілей документального підтвердження чи спростування його господарських відносин з платниками податків, а отже й про неможливість формування відповідної податкової інформації по таким взаємовідносинам. Відтак при неможливості звірки контролюючим органом не можуть формуватися висновки за аналогією акта документальної перевірки, яка проводиться у тому числі й на підставі первинних документів, що використовуються в бухгалтерському та податковому обліку, а тому неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Ран-Україна» не може бути обставиною, яка свідчить про нездійснення господарських операцій платників податків та про порушення саме позивачем податкового законодавства.

Відтак, оцінивши повноту, характер, об`єктивність та юридичне значення установлених конкретних фактичних обставин справи, суди попередніх інстанцій визнали їх такими, що свідчать про помилковість тверджень відповідача щодо нереального характеру правовідносин позивача із згаданими контрагентами.

Доводи ж касаційної скарги не спростовують мотивів, покладених судами в основу оскаржуваних рішень. Відповідач на обґрунтування своїх вимог не зазначив, у чому саме полягає неправильне застосування норм матеріального права (неправильно розтлумачено закон або застосовано закон, який не підлягав застосуванню, або не застосовано закон, який підлягав застосуванню) чи порушення норм процесуального права судами попередніх інстанцій, що призвело до постановлення незаконних судових рішень.

У касаційній скарзі не наведено інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені (наведені) в акті перевірки, запереченні на позовну заяву та з урахуванням яких суди вже надавали оцінку встановленим обставинам справи.

Згідно з частиною третьою статті 343 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 359 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Галицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області залишити без задоволення, а постанову Львівського окружного адміністративного суду від 28 квітня 2015 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 30 листопада 2015 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

Судді	С.С. Пасічник І.А. Васильєва   В.П. Юрченко