ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 листопада 2020 року 
м. Київ
справа № П/811/464/16
адміністративне провадження № К/9901/40396/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Пасічник С.С., 
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 09.08.2016 (суддя - Притула К.М.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 16.11.2016  (колегія суддів:   В.А. Шальєва, С.В. Білак, Н.А. Олефіренко) у справі № П/811/464/16 за позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Олександрійської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області про          визнання протиправними та  скасування податкових повідомлень-рішень, 

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до Кіровоградського окружного адміністративного суду з позовом до Олександрійської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 19.04.2016 № 0002534000 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 16930,15 грн. та № 0002544000 про застосування штрафних санкцій в розмірі 510 грн.
Обґрунтовуючи позовні вимоги вказується, що наведені рішення винесені безпідставно, тому що відсутні докази про порушення вимог податкового законодавства та касової дисципліни під час проведеної контрольної закупки ревізорами. До перевірки були надані всі первинні документи в повному обсязі, які не вивчались відповідачем під час прийняття спірних рішень. 
Постановою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 09.08.2016, яка залишена без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 16.11.2016 у задоволені позову відмовлено. 
Рішення судів мотивовано доведеністю відповідачем реалізації позивачем акцизного товару на підставі розрахункового документу не встановленого зразка, а саме без зазначення колонки, з якої було проведено відвантаження скрапленого газу, а також не відповідність формату розрахунку, - вказано «готівка» замість безготівкового розрахунку, як-то було в дійсності. Окрім того, судами підтверджено порушення позивачем факту оприбуткування готівки та  відсутності на місці відпуску палива відповідного звіту. 
Не погоджуючись з рішенням судів попередніх інстанцій, позивач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати, позов задовольнити. При цьому доводить, що суди поверхнево розглянули справу за його позовом, та не дослідили в дійсності джерело походження звітного чеку РРО, який, на думку відповідача, не відповідає вимогам Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР. В іншій частині доводи касаційної скарги доводи позивача є аналогічними доводам, зазначеним в додаткових поясненнях  до позову та апеляційної скарги.  
Письмового відзиву на касаційну скаргу позивача до Суду не надходило, що не перешкоджає її розгляду по суті.
          Переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що посадовими особами податкового органу було проведено фактичну перевірку АГЗП, що розташований за адресою - АДРЕСА_1 , що належить ФОП ОСОБА_1 , за результатами якої складено акт від 07.04.2016 року за №15/40-00/ 2386217250 .
В акті №15/40-00/ 2386217250 від 07.04.2016 року зазначено, що перевіркою зокрема встановлено порушення:
- п.п.1,2,3,9,13 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»;
- п.2.6 гл.2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого Постановою Правління НБУ від 15.12.2004 року №637;
- п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України;          
- п.1.2.2 розділу ІІ Порядку реєстрації та застосування РРО , що застосовуються для реєстрації розрахункових операцій за товари (послуги), затвердженого Наказом МДЗУ від 28.08.2013 №417.
19.04.2016 на підставі акту перевірки Олександрійською об`єднаною державною податковою інспекцією прийнято податкове повідомлення-рішення № 0002544000 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем "адміністративні штраф та інші санкції " в розмірі 510,00 грн. та податкове повідомлення - рішення №0002534000 від 19.04.2016 року, яким застосовано штрафні санкції в розмірі 16930,15 грн.
Такі санкції застосовані з огляду на наступні порушення:
-           фіскальні чеки, що друкувались РРО та видавались особам, які придбавали СВГ в період з 01.01.2015 по 07.04.2016, не містять номеру ПРК, через яку   здійснювався відпуск пального; не забезпечено роботу в єдиному нерозривному технологічному циклі, у режимі реєстрації відпуску пального ЕККА та програмно-технологічних засобів управління ПРК, що, на думку контролюючого органу, порушує Технічні вимоги до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для автозаправних станцій. При проведенні розрахункових операцій при продажу СВГ на АГЗП використовувався РРО (МІNI-500.02 МЕ), сфера застосування якого не відповідає вимогам Державного реєстру РРО, затвердженого наказом ДФС України від 29.10.2015 р. № 829;
-          на господарському об`єкті встановлено банківський платіжний термінал Приватбанку, через який проводився розрахунок з використанням електронних платіжних карток, при цьому у фіскальних чеках, роздрукованих РРО, замість безготівкової форми оплати вказується оплата готівкою, тобто видано розрахунковий документ не встановленої форми.
-          в ході фактичної перевірки встановлено несвоєчасне оприбуткування готівкових коштів у повній сумі їх фактичного надходження у КОРО на загальну суму 3385,83 грн. (не виконано щоденний друк Z-звіту за господарську операцію, проведену 29.09.2015 р., а грошові кошти, отримані від реалізації СВГ, обліковані лише наступним днем (30.09.2015 р.), тобто роздруковано зазначений звіт у межах 24 годин з початку реєстрації першої розрахункової операції після виконання Z-звіту попередньої зміни).
          Не погоджуючись із вказаною відмовою відповідача, позивач звернувся до суду, із позовом,  у задоволені якого судами було відмовлено.
          Разом з тим, касаційний суд, розглядаючи касаційну скаргу відповідача в межах її доводів, вважає висновки судів передчасними, та такими, що зроблені без повного з`ясування обставин, що мають значення для вирішення справи, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), а відтак такі судові рішення не є такими, що відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 242 КАС України.  
          Судами попередніх інстанції встановлено, до позивача було застосовано штрафні санкції: 510,00 грн. на підставі пункту 121.1 ст. 121 ПК України (не зберігання звіту 14-ГС), 16929,15 грн. на підставі пункту 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління НБУ від 15.12.2004 №637; 1,00 (одна) грн. на підставі пункту1 статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР.
          Оцінюючи висновки судів попередніх інстанцій в частині законності визначених відповідачем штрафних санкції за виявлені правопорушення, Верховний Суд приходить до наступних висновків. 
Як вже зазначалось, позивачу нараховано штраф у розмірі 510,00 грн. на підставі пункту 121.1 ст. 121 ПК України (не зберігання звіту 14-ГС).
У відповідності до приписів статті 61 ПК України (тут і надалі в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
В силу приписів статті 62 названого Кодексу податковий контроль здійснюється шляхом:  перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Види та порядок проведення податкових перевірок передбачено Главою 8 ПК України, серед яких визначаються і фактичні перевіри. 
Водночас, згідно із приписами статті 83 ПК України для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є:
83.1.1. документи, визначені цим Кодексом;
83.1.2. податкова інформація;
83.1.3. експертні висновки;
83.1.4. судові рішення;
83.1.5. виключено;
83.1.6. інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.
У відповідності до абз. 1 пункту 85.2. статті 85 ПК України  платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
У разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис (пункт 85.6. статті 85 ПК України).
Як вбачається з матеріалів справи, підставою для застосування до позивача штрафу у розмірі 510,00 грн. згідно податкового повідомлення-рішення №0002544000 від 19.04.2016 визначено пункт 121.1 статті 121 ПК України, відповідно до якого  застосовується штраф за незабезпечення зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, 
Згідно із приписами статті 109 ПК України податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
З урахуванням наведеного, вчинення позивачем податкового правопорушення має бути у належний спосіб доведено, з урахуванням принципу належного урядування, а також принципу правомірності прийняття суб`єктом владних повноважень рішення про накладення відповідної санкції за таке діяння.
Висновки судів попередніх інстанцій не спростовують і не підтверджують вказаного, адже ґрунтуються лише на не оспорюваності позивачем факту відсутності в нього під час проведення відповідачем перевірки згадуваних звітів. 
Натомість Верховний Суд вважає, що дані обставини необхідно  оцінювати на підставі належних доказів та з урахуванням відсутності акту про не надання до перевірки документів.
Крім того, як вбачається з матеріалів справи, підставою для застосування до позивача штрафу у розмірі 16929,15 грн. згідно податкового повідомлення-рішення №0002534000 від 19.04.2016 визначено, серед іншого абз. 3 статті 1 Указу Президента України №436/95 від 12.06.1995 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки», у зв`язку несвоєчасним оприбуткування у касах готівки на суму 3385,83 грн. 
З цього приводу Верховний Суд, застосовуючи правовий висновок, викладений у постанові Великої Палати Верховного Суду від 20.05.2020, у справі №1340/3510/18 (провадження №11-1160ваа19), зазначає, що названий Указ Президента України, у зв`язку із прийняттям Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»  припинив свою дію як у частині визначення такого складу правопорушення як неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки, так і в частині встановлених за таке правопорушення санкцій, та його положення не може  застосовуватись.  
Щодо штрафу в розмірі 1,00 (одна) грн., який був застосований спірним податковим повідомленням-рішенням №0002534000 від 19.04.2016  на підставі пункту1 статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР, необхідно зауважити наступне.
Як вбачається із матеріалів справи, що підтверджується поясненнями  відповідача у письмових запереченнях до позову, штраф застосований, в зв`язку з тим, що позивачем був виданий чек за придбання палива на заправному пункті, який належить позивачу, без зазначення з якої колонки відбулось відвантаження товару, а також, що такий чек вказує на продаж товару за готівку, коли він реалізовувався через термінал Приватбанку, тобто по безготівковій формі.  
В даному випадку предметом судової оцінки були документи на підставі яких відповідачем зроблені відповідні висновки, а саме: платіжна карта, та чек РРО №0019.
Для правильного вирішення даної справи необхідно було б дослідити зв`язок надходження коштів з відповідної платіжної карти, вказавши її номер із фактом оплати товару, згідно чеку РРО №0019, оскільки на час транзакції по платіжній картці, - 11:02:00, та час, що вказаний в такому чеку - 10:07, а також на обставини проведення контрольної операції за місцем реалізації, про що свідчить акт від 07.04.2016, в якому зафіксовано придбання палива всього на суму 41.50 грн., - готівкою.
Зважаючи на викладене, колегія суддів касаційної інстанції не може погодитись або спростувати, як висновки та доводи податкового органу, так і перевірити висновки судів попередніх інстанцій, оскільки дослідження та відсутність належної оцінки доказів, виключає можливість перевірки касаційним судом правильності судових актів.
Під час нового розгляду справи суду необхідно взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України.
За правилами пункту 1 частини 2 статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
З огляду на викладене, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355 Кодексу адміністративного судочинства України, 

ПОСТАНОВИВ:

1.          Касаційну скаргу Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 задовольнити частково. 
2.          Постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 09.08.2016 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 16.11.2016 скасувати, а справу направити на новий розгляд до Кіровоградського окружного адміністративного суду.
3. Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	В.П. Юрченко І.А. Васильєва   С.С. Пасічник