ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/6196/19                                        Суддя (судді) першої інстанції: Пащенко К.С.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 грудня 2020 року                                                                      м. Київ
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
                              головуючого - судді Земляної Г. В.
                              суддів:                    Мєзєнцева Є.І., Файдюка В.В.
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби
на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 25 травня 2020 року
у справі №640/6196/19 (розглянуто за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін)
за позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю «Інвестком»
до відповідача Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби 
про визнання протиправними та скасування  податкових повідомлень-рішень

В С Т А Н О В И Л А :
У квітні 2019 року до Окружного адміністративного суду міста Києва звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю «Інвестком» (надалі - позивач) з адміністративним позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України, в якому просить суд: 
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 01.04.2019 №0002111409 форми "Р" Офісу великих платників податків ДФС, в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем "мито на товари, що ввозяться на територію України суб`єктами господарювання, код платежу 15010100" на суму 10 765,10 грн.;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 01.04.2019 №0002131409 форми "Р" Офісу великих платників податків ДФС, в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем "податок на додану вартість з товарів, ввезених на територію України суб`єктами господарювання, код платежу 14070100" на суму 2 153,06 грн.
В обґрунтування позовних вимог позивачем зазначено, що відповідно до ст. 69 МК України товари при їх декларуванні підлягають класифікації, тобто у відношенні товарів визначаються коди відповідно до класифікаційних угрупувань, зазначених в УКТ ЗЕД; згідно із рекомендаціями Комітету по Гармонізованій системі опису та кодування товарів (ГС) Ради митного співробітництва (Всесвітня Митна Організація) перші чотири правила Основних правил інтерпретації класифікації товарів застосовуються виключно послідовно; Правилом 1 встановлено, що для юридичних цілей класифікація товарів проводиться виходячи з найменувань товарних позицій і відповідних приміток до розділів чи груп, при цьому враховуються характеристик  товару, які є визначальними для класифікації; відповідно до Правил 3 (а)  перевага налається тій товарній позицій, яка більш конкретно описує товар у порівнянні з найменуваннями товарних позицій, що дають більш загальний опис; таким чином, при віднесенні товару до тієї чи іншої позиції слід виходити з більш конкретного опису товару, тобто саме характеристики товару є визначальними для класифікації товару відповідно до УКТ ЗЕД; правильність визначенні позивачем коду за УКТ ЗЕД щодо товару "льодогенератор побутовий для виготовлення льоду з води компресійного типу (наявні компресор, конденсатор та випарник) потужністю 120Вт, продуктивністю 12 кг льоду га добу, торгівельна марка Gorenje IMC 1200B (ICM 1201)" підтверджується контрактом № GOR-UKR9/14 від 01.01.2014, митними деклараціями, інвойсами, деклараціями про походження товару, деклараціями про відповідність тощо; посилання відповідача на необхідність віднесення товару до іншої товарної групи є декларативним, оскільки базується на неофіційній інформації з мережі Інтернет; відповідно до УКТ ЗЕД холодильники, морозильники та інше холодильне або морозильне обладнання класифікуються у товарній позиції 8418; згідно із функціональними характеристиками льодогенератору марка Gorenje IMC 1200B (ICM 1201) - це обладнання, яке, працюючи від електромережі, виготовляє лід заморожуванням води; основними частинами льодогенератору є компресор, конденсатор, зріджувач, випарник; отже він жодним чином не може бути віднесений до товарної групи 8509.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 25 травня 2020 року адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Інвестком» - задоволено повністю. 
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Офісу великих платників податків ДФС від 01.04.2019 №0002111409 в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем "мито на товари, що ввозяться на територію України суб`єктами господарювання, код платежу 15010100" на суму 10765 (десять тисяч сімсот шістдесят п`ять) грн 10 коп.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Офісу великих платників податків ДФС від 01.04.2019 № 0002131409 в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем "податок на додану вартість з товарів, ввезених на територію України суб`єктами господарювання, код платежу 14070100" на суму 2153 (дві тисячі сто п`ятдесят три) грн 06 коп.
Стягнуто  з Офісу великих платників податків ДФС (код ЄДРПОУ: 39440996, адреса: 04119, м. Київ, вул. Дегтярівська, 11-Г) за рахунок бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Інвестком"  (код ЄДРПОУ: 31901655, адреса: 02192, м. Київ, вул. Дорогожицька, 1), на будь-який рахунок, виявлений державним виконавцем під час виконання рішення суду, судові витрати у сумі  3 842 (три тисячі вісімсот сорок дві) грн.
Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, відповідачем (надалі - апелянт) подано апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 25 травня 2020 року та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволені позовних вимог.
В апеляційній скарзі апелянт зазначає, що судом першої інстанції прийнято рішення з порушенням норм матеріального та процесуального права. В обґрунтування апеляційної скарги апелянт зазначає, що перевіркою встановлено порушення позивачем вимог Закону України "Про митний тариф", п.п "г" п. 5 ч. 8 ст. 257 МК України, п. 187.8 ст. 187, п. 190.1 ст. 190 ПК України; за результатами перевірки оформлено Акт № н71/18/28-10-14-09/ 0031901655 від 13.12.2018; холодильники, морозильники та інше холодильне або морозильне обладнання, електричне або інших типів класифікується у товарній позиції 8418 згідно із УКТ ЗЕД; згідно примітки 1 (f) до групи 84 ця група не включає електромеханічні побутові машини товарної позиції 8509; в свою чергу відповідно до примітки 3 (b)  до групи 85 УКТ ЗЕД електромеханічні машини, що використовуються, як правило, у побуті максимальною масою до 20 кг класифікуються у товарній позиції 8509; таким чином льодогенератор IMC 1200B (ICM 1201) підлягає класифікації у товарній позиції 8509 за кодом 8509 80 00 00 згідно із УКТ ЗЕД (ставка ввізного мита 10%).
На адресу суду надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому позивач заперечує проти задоволення апеляційної скарги у повному обсязі, а рішення суду просить залишити без змін.
Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
З огляду на викладене, колегія суддів вважає за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження.
У відповідності до статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України, справа переглядається колегією суддів в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, що Співробітниками Офісу великих платників податків ДФС проведено документальну невиїзну перевірку ТОВ "Інвестком" з питань правильної класифікації згідно із УКТ ЗЕД товарів за товарними підкатегоріями 3924 10 00 00, 7323 93 00 00, 8418 69 00 90, щодо яких проведено митне оформлення у період з 20.01.2017 року по 12.09.2018 рік.
За результатом перевірки складено акт від № н71/18/28-10-14-09/ 0031901655 від 13.12.2018 року (надалі - Акт перевірки).
В акті перевірки встановлено наступні порушення: Закону України "Про митний тариф", п.п "г" п. 5 ч. 8 ст. 257 МК України щодо невірної класифікації товарів (замість товарної підкатегорії 9611 00 00 00 - ставка ввізного мита 10%, застосовано товарну підкатегорію 3924 10 00 00 - ставка ввізного мита 6%; замість товарних підкатегорій 8205 51 00 00 та 8215 99 10 00 - ставки ввізного мита 10%, застосовано товарну підкатегорію 7323 93 00 00 - ставка ввізного мита 5%, замість товарної підкатегорії 8509 80 00 00 - ставка ввізного мита 10%, застосовано товарну підкатегорію 8418 69 00 90 - ставка ввізного мита 0%), що призвело до заниження податкового зобов`язання з ввізного мита на загальну суму 11695,11 грн.; п. 187.8 ст. 187, п. 190.1 ст. 190 ПК України щодо заниження бази оподаткування податку на додану вартість на суму ввізного мита, у зв`язку з чим було занижено податкове зобов`язання з ПДВ на суму 2339,04 грн.
Не погоджуючись з висновками викладеними у акті перевірки позивачем подано до контролюючого органу заперечення на акт перевірки, за результатом розгляду заперечень контролюючим органом листом від 03.01.2019 року № 240/10/28-10-14-09-13, залишив без змін висновки акту перевірки, а заперечення - без задоволення. 
На підставі акта перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 08.01.2019 року: 
- №0000111409, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість з товарів, ввезених на територію України суб`єктами господарювання, на суму 3508,61 грн в тому числі за податковим зобов`язанням - 2339,04 грн та  за штрафними (фінансовими) санкціями - 1169,57 грн;
- №0000121409, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем мито на товари, що ввозяться на території України суб`єктами господарювання, на суму 17542,71 грн в тому числі за податковим зобов`язанням - 11695,11 грн та  за штрафними (фінансовими) санкціями - 5847,60 грн. 
Не погоджуючись з спірними податковими повідомленнями-рішеннями позивачем подано скаргу до Державної фіскальної служби України (надалі - ДФС України) скаргу, за результатом розгляду скарги ДФС України прийнято рішення від 20.03.2019 року №12940/6/99-98-11-06-03-25, яким скаргу позивача задоволено частково та зменшено суму грошових зобов`язань, визначених у оскаржуваних податкових повідомлень-рішень на до рахування суми грошового зобов`язання за МД від 21.03.2018 №UA100010/2018/127711 та від 27.06.2018 року №№UA100010/2018/138826, №UA100010/2018/145940.
На підставі акта перевірки та з урахуванням рішення ДФС України контролюючим органом прийнято нові податкові повідомлення-рішення від 01.04.2019 року: 
- №0002131409, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість з товарів, ввезених на територію України суб`єктами господарювання, на суму 3352,69 грн в тому числі за податковим зобов`язанням - 2035,10 грн та  за штрафними (фінансовими) санкціями - 1017,59 грн;
- №0002111409, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем мито на товари, що ввозяться на території України суб`єктами господарювання, на суму 15263,23 грн в тому числі за податковим зобов`язанням - 10175,46 грн та  за штрафними (фінансовими) санкціями - 5087,77 грн. 
Позивач вважаючи, що спірні податкові повідомлення-рішення прийнято відповідачем з порушенням норм права, звернувся з даним позовом до суду за захистом порушених прав.
Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що викладені в Акті перевірки № н71/18/28-10-14-09/ 0031901655 від 13.12.2018 висновки контролюючого органу про порушення позивачем норм     Закону України "Про митний тариф України", Митного та Податкового кодексів України є необґрунтованими та не знайшли свого підтвердження зібраними у справі належними та допустимими доказами, а тому адміністративний позов щодо визнання протиправними та скасування прийнятих на підставі таких висновків податкових повідомлень-рішень від 01.04.2019 №0002111409 на суму 10 765,10 грн. та від 01.04.2019 № 0002131409 форми на суму 2 153,06 грн. є обґрунтованим та підлягає задоволенню.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.
Відповідно до пункту 7 частини першої статті 336 Митного кодексу України (надалі - МК України) митний контроль здійснюється безпосередньо посадовими особами органів доходів і зборів шляхом проведення документальних перевірок дотримання вимог законодавства України з питань митної справи, у тому числі своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати митних платежів.
Згідно частини першої, пункту 3 частини третьої статті 345 МК України документальна перевірка - це сукупність заходів, за допомогою яких органи доходів і зборів переконуються у правильності заповнення митних декларацій, декларацій митної вартості та в достовірності зазначених у них даних, законності ввезення (пересилання) товарів на митну територію України або на територію вільної митної зони, вивезення (пересилання) товарів за межі митної території України або за межі території вільної митної зони, а також своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати митних та інших платежів, а також пені, контроль за справлянням яких покладено на органи доходів і зборів.
Органи доходів і зборів мають право здійснювати митний контроль шляхом проведення документальних виїзних (планових або позапланових) та документальних невиїзних перевірок дотримання законодавства України з питань митної справи щодо правильності класифікації згідно з УКТ ЗЕД товарів, щодо яких проведено митне оформлення.
Згідно частини четвертої статті 69 МК України у разі виявлення під час митного оформлення товарів або після нього порушення правил класифікації товарів орган доходів і зборів має право самостійно класифікувати такі товари.
За змістом частини першої, пункту 1 частини другої статті 351 МК України предметом документальних невиїзних перевірок є дані про своєчасність, достовірність, повноту нарахування та сплати митних платежів при переміщенні товарів через митний кордон України підприємствами, а також при переміщенні товарів через митний кордон України громадянами з поданням митної декларації, передбаченої законодавством України для підприємств.
Документальна невиїзна перевірка проводиться у разі виявлення ознак, що свідчать про можливе порушення законодавства України з питань митної справи, за результатами аналізу електронних копій митних декларацій, інформації, що стосується товарів, митне оформлення яких завершено, отриманої від суб`єктів зовнішньоекономічної діяльності та виробників таких товарів, з висновків акредитованих відповідно до законодавства експертів.
Отже, у разі виявлення ознак, що свідчать про можливе порушення законодавства України з питань митної справи, за результатами аналізу електронних копій митних декларацій, інформації, що стосується товарів, митне оформлення яких завершено, отриманої від суб`єктів зовнішньоекономічної діяльності та виробників таких товарів, з висновків акредитованих відповідно до законодавства експертів, органи доходів і зборів вправі здійснювати митний контроль шляхом проведення на підставі наказу документальних невиїзних перевірок дотримання законодавства України з питань митної справи щодо правильності класифікації згідно з УКТ ЗЕД товарів, щодо яких проведено митне оформлення.
Відповідно до пункту 34-1 статті 4 МК України органи доходів і зборів - центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну митну політику, митниці та митні пости.
Пунктами 1, 7 Положення про Державну фіскальну службу України постановою Кабінету Міністрів України від 21 травня 2014 року № 236 передбачено, що Державна фіскальна служба України (ДФС) є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України через Міністра фінансів і який реалізує державну податкову політику, державну політику у сфері державної митної справи, державну політику з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок), державну політику у сфері боротьби з правопорушеннями під час застосування податкового, митного законодавства, а також законодавства з питань сплати єдиного внеску. 
ДФС здійснює повноваження безпосередньо та через утворені в установленому порядку територіальні органи. ДФС та її територіальні органи є органами доходів і зборів.
Пунктом 1 Положення про Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби, затверджене наказом ДФС від 14.06.2018 року № 374, передбачено, що Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби (далі - Офіс великих платників) є територіальним органом Державної фіскальної служби України, який підпорядковується Державній фіскальній службі України. Офіс великих платників є органом доходів і зборів. Згідно підпункту 4 пункту 4 Положення Офіс великих платників здійснює контроль за дотриманням митного законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на ДФС.
Наказом ДФС від 22.09.2016 року № 792 "Про проведення документальних перевірок дотримання вимог законодавства України з питань державної митної справи" делеговано повноваження проведення документальних перевірок дотримання вимог законодавства з питань державної митної справи головним управлінням ДФС в областях, місті Києві та Офісу великих платників податків ДФС.
Отже, ДФС як центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну митну політику здійснює свої повноваження не лише безпосередньо, а й через свої територіальні органи, яким є Офіс великих платників.
Таким чином, відповідач як територіальний орган ДФС є органом доходів і зборів та реалізує повноваження ДФС як центрального органу виконавчої влади. Тому, посилання позивача про відсутність у відповідача статусу органу доходів і зборів у розумінні МК та права здійснювати митний контроль шляхом проведення документальних невиїзних перевірок, колегія суддів вважає помилковим. Жодних суперечностей у визначенні статусу відповідача як органу доходів і зборів норми МК та положення інших згаданих вище актів не містять.
Відповідно до статті 69 МК України товари при їх декларуванні підлягають класифікації, тобто у відношенні товарів визначаються коди відповідно до класифікаційних групувань, зазначених в УКТ ЗЕД.
Класифікація товарів в УКТ ЗЕД здійснюється з урахуванням Основних правил інтерпретації УКТ ЗЕД та характеристик товару, визначальних для його класифікації, які встановлюються за результатами вивчення технічної документації, паспортних даних на товар, товаросупровідних документів, результатів лабораторних досліджень конкретного товару, інформації про товар, розміщеної у відкритому доступі мережі Інтернет.
Відповідно до Правила 1 Основних правил інтерпретації назви розділів, груп та підгруп наводяться лише для зручності користування. Для юридичних цілей класифікація товарів проводиться виходячи з найменувань товарних позицій і відповідних приміток до розділів чи груп, і якщо такі тексти назв та примітки не вимагають іншого відповідно до таких положень.
Згідно Правила 3 Основних правил інтерпретації у разі коли згідно з правилом 2 (b) або з будь-яких інших причин товар на перший погляд (prima facie) можна віднести до двох чи більше товарних позицій, його класифікація здійснюється таким чином:
(a) перевага надається тій товарній позиції, в якій товар описується конкретніше порівняно з товарними позиціями, де дається більш загальний його опис. Проте в разі коли кожна з двох або більше товарних позицій стосується лише частини матеріалів чи речовин, що входять до складу суміші чи багатокомпонентного товару, або лише частини товарів, що надходять у продаж у наборі для роздрібної торгівлі, такі товарні позиції вважаються рівнозначними щодо цього товару, навіть якщо в одній з них подається повніший або точніший опис цього товару;
(b) суміші, багатокомпонентні товари, які складаються з різних матеріалів або вироблені з різних компонентів, товари, що надходять у продаж у наборах для роздрібної торгівлі, класифікація яких не може здійснюватися згідно з правилом 3 (a), повинні класифікуватися за тим матеріалом чи компонентом, який визначає основні властивості цих товарів, за умови, що цей критерій можна застосувати;
(c) товар, класифікацію якого не можна здійснити відповідно до правила 3 (a) або 3 (b), повинен класифікуватися в товарній позиції з найбільшим порядковим номером серед номерів товарних позицій, що розглядаються.
Правило 4 Основних правил інтерпретації визначає, що товар, який не може бути класифікований згідно з вищезазначеними правилами, класифікується в товарній позиції, яка відповідає товарам, що найбільше подібні до тих, що розглядаються.
В силу Правила 6 Основних правил інтерпретації для юридичних цілей класифікація товарів у товарних підпозиціях, товарних категоріях і товарних підкатегоріях здійснюється відповідно до назви останніх, а також приміток, які їх стосуються, з урахуванням певних застережень (mutatis mutandis), положень вищезазначених правил за умови, що порівнювати можна лише назви одного рівня деталізації. Для цілей цього правила також можуть застосовуватися відповідні примітки до розділів і груп, якщо в контексті не зазначено інше.
Приймаючи оскаржувані рішення, відповідач наголошував на тому, що спірний товар «Льодогенератор ІМС 1200 В (ІСМ 1201)... товариство оформлювало за кодом згідно з УКТ ЗЕД 8418 69 00 90 (ставка ввізного мита - 0%), який на думку податкового органу має класифікуватись за 8509 80 00 00 (ставка ввізного мита - 10%).
Вищезазначена позиція, щодо класифікації зазначених товарів узгоджується з позицією ДФС України (лист від 06.03.2018 року №6784/7/99-99-14- 04-02-17)". 
Водночас, класифікація товарів для цілей митного оформлення здійснюється згідно з вимогами УКТЗЕД, що є товарною номенклатурою Митного тарифу України, затвердженого Законом України від 05.04.2001 року №2371-ІІІ "Про Митний тариф України" та Законом України від 19.09.2013 року №584-VІІ "Про Митний тариф України", з урахуванням Основних правил інтерпретації УКТЗЕД та визначальних для класифікації характеристик товару.
Відповідно до інструкції до льодогенератора "Gorenje ІМС 1200В (ІСМ1201), розміщеної на офіційному сайті Компанії "Gorenje" за посиланням https://www.gorenje.ua/uk/products/small-household-appliances/icemakers/ims1200b/559065, вбачається, що зазначений льодогенератор складається: з задньої стінки, передньої панелі, резервуару для води, випарника, виштовхувальної пластини, датчика кількості льоду, прозорої кришки, кошика для льоду, резервуара для води, фільтра, водозливної заглушки, компресора, шнура живлення, панелі керування.
Відповідно до його функціональних характеристик льодогенератор "Gorenje ІМС 1200В (ІСМ1201) це - обладнання, яке, працюючи від електромережі, виготовляє лід заморожуванням води за рахунок здатності виробу у режимі безперервної роботи підтримувати низьку температуру (біля 0 градусів С і нижче) на активному охолоджувальному елементі, тип холодоагенту R600a.
Основними частинами льодогенератора "Gorenje ІМС 1200В (ІСМ1201)" є компресор, який       подає газ під тиском, конденсатор або зріджувач, де газ охолоджується і перетворюється в рідину та випарник, де конденсований холодоагент (охолоджувач), тип якого R600a, швидко випаровується і поглинає тепло. Це відносить даний льодогенератор за його функціональними характеристиками до холодильного обладнання компресійного типу, де за рахунок роботи компресора рідина з резервуара передається до випарника холодильного агрегату, де вода конденсується на холодних стінках та утворюється лід, який потім зберігається у кошику для льоду.
З наведеного слідує, що льодогенератор ІМС 1200 В (ІСМ1201) TM " Gorenje" є багатокомпонентним технічно складним виробом, який призначений для одночасного виконання двох функцій: охолодження (заморожування) води, що потрапляє у випарник, до стану льоду та  зберігання кусочків льоду, що потрапляють в спеціальний бункер, в охолоджуваному стані.
Відповідно до частини 1 статті 1 Закону України "Про Митний тариф України" від 19.09.2013 року №584-VII (далі - Закон №584-VII) митний тариф України є невід`ємною частиною цього Закону та містить перелік ставок загальнодержавного податку - ввізного мита на товари, що ввозяться на митну територію України і систематизовані згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТЗЕД), складеною на основі Гармонізованої системи опису та кодування товарів.
Наказом Державної фіскальної служби України від 09.06.2015 року №401 затверджено Пояснення до Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності (далі - Пояснення до УКТ ЗЕД). 
Згідно розділу VII. Функціональні блоки (Примітка 4 до цього розділу) Пояснень УКТ ЗЕД ця примітка застосовується, коли машина (включаючи комбінацію машин) складається з окремих компонентів, які призначені для спільного виконання чітко визначеної функції, охопленою однією з товарних позицій групи 84 або, більш часто, групи 85. Тоді це єдине ціле повинне включатися до товарної позиції, що відповідає цій функції, незалежно від того, чи розташовані ці компоненти (для зручності або за іншими причинами) окремо чи з`єднані трубопроводами (по яких тече повітря, стиснутий газ, олива та ін.), трансмісійними пристроями, електричними кабелями чи іншими пристроями.
Для цілей цієї примітки вираз "призначені для спільного виконання чітко визначеної функції" стосується лише тих машин і комбінацій машин, які необхідні для виконання функції, специфічної для функціонального блоку в цілому, і тому не містить у собі машини чи пристрої, що виконують допоміжні функції і не впливають на функції системи в цілому.
Холодильне обладнання, що складається з компонентів, які не складені разом для утворення єдиного цілого, а з`єднані трубопроводами, по яких циркулює холодоагент (товарна позиція 8418).
Відповідно до пояснень до товарної позиції 8415 до неї не входять холодильні установки, розраховані на підтримку температури нижче 0°С в закритих камерах (наприклад, трейлерів, вантажних машин або контейнерів) і які мають опалювальну систему для підвищення температури в камері у встановлених межах, якщо температура зовнішнього повітря дуже низька. Це обладнання включається до товарної позиції 8418 як рефрижераторне або морозильне обладнання, в якому нагрівальні функції мають другорядне значення стосовно основної функції - зберегти швидкопсувні продукти охолодженими під час перевезення.
Між тим, згідно пояснень до товарної позиції 8418 "(I) Холодильники, морозильники та інше холодильне чи морозильне обладнання" холодильники та холодильні установки цієї товарної позиції є переважно машинами або складаннями агрегатів, здатними в режимі безперервної роботи підтримувати низьку температуру (біля 0    C і нижче) на активному охолоджувальному елементі за допомогою абсорбції прихованої теплоти випарювання скраплених газів (наприклад, аміак, галогеновані вуглеводні), летких рідин або у випадку деяких суднових холодильників - води.
Інструкція з експлуатації льодогенератора ІМС 1200 В (ІСМ1201) TM "Gorenje" дає суду підстави стверджувати, що визначальною ознакою даного товару є здатність підтримувати низьку температуру (біля 0°С і нижче) на активному охолоджувальному елементі, з огляду на що, останній підпадає під визначенням, що наведене у поясненнях до товарної позиції 8418 "(I) Холодильники, морозильники та інше холодильне чи морозильне обладнання". 
В той же час, контролюючий орган при визначені коду згідно із УКТ ЗЕД 8509 80 00 00 керувався приміткою 1 (f) до товарної групи 84 УКТ ЗЕД. 
Згідно примітки 1 (f) до товарної групи 84 УКТ ЗЕД Закону №584-VII група 84 "Реактори, ядерні котли, машини, обладнання і механічні пристрої; їх частини" не включає електромеханічні побутові машини товарної позиції 8509. 
Аналогічна примітка міститься і в поясненнях до УКТ ЗЕД. 
Відповідно до пункту 3 товарної групи 85 УКТ ЗЕД Закону №584-VII до товарної позиції 8509 включаються лише ті електромеханічні машини, що використовуються, як правило, у побуті: (a) натирачі підлоги, подрібнювачі харчових продуктів, міксери, соковижималки для фруктів або овочів, з будь-якою вагою; (b) інші апарати максимальною масою до 20 кг. Однак до цієї товарної позиції не включаються вентилятори або вентиляційні чи рециркуляційні витяжні шафи з вмонтованим вентилятором, з фільтрами або без них (товарна позиція 8414), центрифуги для сушіння білизни (товарна позиція 8421), машини для миття посуду (товарна позиція 8422), машини пральні побутові (товарна позиція 8450), валкові або інші машини для прасування (товарна позиція 8420 або 8451), машини швейні (товарна позиція 8452), ножиці електричні (товарна позиція 8467), а також електронагрівальні прилади (товарна позиція 8516).
Колегія суддів не може погодитися із твердженням контролюючого органу про безумовну класифікацію ним товару льодогенератор ІМС 1200 В (ІСМ1201) TM "Gorenje" за кодом УКТ ЗЕД 8509 80 00 00, оскільки до цієї підгрупи відноситься, подрібнювачі харчових продуктів, міксери, соковижималки для фруктів або овочів, з будь-якою вагою. 
Така класифікація контролюючим органом товару льодогенератор ІМС 1200 В (ІСМ1201) TM "Gorenje" не відповідає його основним властивостям, функціям та призначенням, а тому, першочергове застосування при визначення коду класифікації згідно із УКТ ЗЕД сфери використання товару та його ваги, з урахуванням наведеного, суд вважає помилковим. 
При вирішенні спору по суті колегія суддів враховує, що в матеріалах справи міститься висновок державної санітарно-епідеміологічної експертизи від 19.05.2016 року та декларація про відповідність від 28.07.2017 року №UA.TR.061D.02105-17, згідно яких льодогенератор ІМС 1200 В (ІСМ1201) TM "Gorenje" відноситься до товарної позиції 8418 "холодильники, морозильники та інше холодильне обладнання або морозильне обладнання, електричне або інших типів" (стор. 68, 86 том І). 
Крім того, за правилами розділу XVI Закону №584-VII при класифікації за кодом УКТ ЗЕД до товарної позиції 8418 товари поділяються на:
- комбіновані холодильники-морозильники з окремими зовнішніми дверима (товарна підпозиція 8418 10);
- холодильники побутові (товарна підпозиція 8418 21 - компресійні, товарна підпозиція 8418 29 - інші (товарна підкатегорія 8418 29 00 00);
- морозильники типу "скриня" місткістю не більш як 800 л. (товарна підпозиція 8418 30);
- морозильники типу "шафа" місткістю не більш як 900л. (товарна підпозиція 8418 40);
- меблі (камери, шафи, вітрини, прилавки та аналогічні меблі) для зберігання та демонстрації з вмонтованим холодильним або морозильним обладнанням (товарна підпозиція 8418 50);
- інше обладнання холодильне та морозильне (товарна підпозиція 8418 69, яка поділяється на інші для цивільної авіації - код товарної підкатегорії 8418 69 00 10 та інші - код товарної підкатегорії 8418 69 00 90).
Тобто, за найменуванням льодогенератор ІМС 1200 В (ІСМ1201) TM "Gorenje" найбільш подібний до назви товарної підкатегорієї за кодом УКТ ЗЕД 8418 69 00 90 "інше обладнання холодильне та морозильне" товарної групи 8418 "холодильники, морозильники та інше холодильне або морозильне обладнання, електричне або інших типів.
При цьому, відповідно до експертного висновку Київської торгово-промислової палати від 07.08.2018 року №СК-53, льодогенератор "Gorenje ІМС 1200В (ІСМ1201)" з електронним управлінням, призначений для виготовлення кубиків льоду із води, для приготування охолоджуючих напоїв, з допомогою фреонового холодильного агрегату, до складу якого входять: компресор, конденсатор, випарник (денна кількість льоду 12 кг, розмір кубиків льоду XL, швидкість приготування 9 хв., об`єм резервуара для води 2,2 л, маса 9,7 кг, споживана потужність 120 Вт, згідно з Основними правилами інтерпретації класифікації товарів відповідає коду 8418690090 - "Холодильники, морозильники та інше холодильне або морозильне обладнання, електричне або інших типів; теплові насоси, крім установок для кондиціонування повітря товарної позиції 8415; - інше обладнання холодильне та морозильне; теплові насоси;  інші " (стор 70, 71 том І).
Більше того, згідно постанови Кабінету Міністрів України №231, якою затверджено Перелік груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій (далі - Постанова №231) льодогенератори відносяться до коду згідно УКТ ЗЕД 8418 69 00 90. 
Колегія суддів критично ставиться до посилання відповідача в акті перевірки на лист Державної фіскальної служби України від 06.03.2018 року №6784/7/99-99-14-04-02-17, оскільки останній стосується іншого льодогенератора. 
Отже, Товариством з обмеженою відповідальністю "Інвестком" обґрунтовано віднесено товар льодогенератор ІМС 1200 В (ІСМ1201) TM "Gorenje" до товарної позиції УКТ ЗЕД 8418 "холодильники, морозильники та інше холодильне або морозильне обладнання, електричне або інших типів" і класифіковано його за товарною підкактегорією 8418 69 00 90 "інше обладнання холодильне та морозильне".
Крім цього, відповідно до положень статті 69 МК України, товари при їх декларуванні підлягають класифікації, тобто у відношенні товарів визначаються коди відповідно до класифікаційних групувань, зазначених в УКТ ЗЕД.
Органи доходів і зборів здійснюють контроль правильності класифікації товарів, поданих до митного оформлення, згідно з УКТ ЗЕД.
На вимогу посадової особи органу доходів і зборів декларант або уповноважена ним особа зобов`язані надати усі наявні відомості, необхідні для підтвердження заявлених ними кодів товарів, поданих до митного оформлення, а також зразки таких товарів та/або техніко-технологічну документацію на них.
У разі виявлення під час митного оформлення товарів або після нього порушення правил класифікації товарів орган доходів і зборів має право самостійно класифікувати такі товари.
Під складним випадком класифікації товару розуміється випадок, коли у процесі контролю правильності заявленого декларантом або уповноваженою ним особою коду товару виникають суперечності щодо тлумачення положень УКТ ЗЕД, вирішення яких потребує додаткової інформації, спеціальних знань, проведення досліджень тощо.
Штрафи та інші санкції за несплату митних платежів та за інші порушення, виявлені у зв`язку з неправильною класифікацією товарів, застосовуються органами доходів і зборів виключно у разі, якщо прийняте органом доходів і зборів рішення про класифікацію цих товарів у складному випадку було прийнято на підставі поданих заявником недостовірних документів, наданої ним недостовірної інформації та/або внаслідок ненадання заявником всієї наявної у нього інформації, необхідної для прийняття зазначеного рішення, що суттєво вплинуло на характер цього рішення.
Колегія суддів звертає увагу, що в матеріалах справи не містять належні та допустимі докази того, що в ході митного контролю митними органами або під час здійснення документальної невиїзної перевірки контролюючим органом у  Товариства з обмеженою відповідальністю "Інвестком" витребовувалися документи чи відомості про товар для підтвердження заявлених у митних деклараціях кодів товарів, зразків товарів та/або техніко-технологічної документації про них. 
Крім того, колегія суддів звертає увагу, що у даному випадку має місце ситуація, за якої митні та податкові органи мають різні підходи до класифікації спірного товару, що у даному випадку слугувало підставою для збільшення позивачу грошових зобов`язань та накладення штрафу вже після завершення митного оформлення.
Різний підхід до класифікації товару органами державної влади, які контролюють дотримання податкової та митної дисципліни на різних часових етапах, призводить до того, що законні на момент їх вчинення дії вважаються порушенням декларантом законодавства України за яке цей декларант повинен нести відповідальність, що, на переконання колегії суддів, є недопустимим.
Так, у пункті 74 Рішення у справі "Лелас проти Хорватії" і пункті 70 Рішення у справі "Рисовський проти України" Європейський Суд з прав людини підкреслив особливу важливість принципу "належного урядування" та пояснив його практичне значення, зокрема, зазначивши, що держава, чиї органи влади не дотримувалися своїх власних внутрішніх правил та процедур, не повинна отримувати вигоду від своїх правопорушень та уникати виконання своїх обов`язків. Іншими словами, ризик будь-якої помилки, зробленої органами державної влади, повинна нести держава, а помилки не повинні виправлятися за рахунок зацікавленої особи, особливо якщо при цьому немає жодного іншого приватного інтересу.
Принцип "належного урядування" передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (див. рішення у справах "Беєлер проти Італії" [ВП] (Beyeler v. Italy [GC]), заява № 33202/96, п. 120, ECHR 2000-I, "Онер`їлдіз проти Туреччини" [ВП] (Oneryildiz v. Turkey [GC]), заява № 48939/99, п. 128, ECHR 2004-XII, "Megadat.com S.r.l. проти Молдови" (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), заява № 21151/04, п. 72, від 8 квітня 2008 року, і "Москаль проти Польщі" (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, п. 51, від 15 вересня 2009 року).
Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (див., наприклад, рішення у справах "Лелас проти Хорватії" (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010 року, і "Тошкуце та інші проти Румунії" (Toscuta and Others v. Romania), заява № 36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (див. зазначені вище рішення у справах "Онер`їлдіз проти Туреччини" (Oneryildiz v. Turkey), п. 128, та "Беєлер проти Італії" (Beyeler v. Italy), п. 119).
Таким чином, на думку колегії суддів, зміна чи різна практика підходів суб`єктів владних повноважень щодо вирішення певних питань, пов`язаних із митними процедурами, зокрема щодо визначенням коду товару за УКТ ЗЕД, свідчить про порушення принципу "належного урядування" та не може бути підставою для засування до суб`єкта господарювання, який добросовісно діяв згідно відомої йому практики митного органу, негативних наслідків майнового характеру.
Ставлення під сумнів одним державним органом законних на час їх вчинення та легалізованих іншим державним органом дій платника податків є також порушенням принципу правової визначеності як складової принципу верховенства права.
Враховуючи, що під час розгляду справи судом не встановлено обставин невірної класифікації Товариством з обмеженою відповідальністю "Інвестком" товару льодогенератор ІМС 1200 В (ІСМ1201) TM "Gorenje" згідно із кодами УКТ ЗЕД та зважаючи на хибність висновків контролюючого органу щодо необхідності класифікації останніх за кодом УКТ ЗЕД 8509 80 00 00, колегія суддів доходить висновку, що судом першої інстанції правомірно визнано протиправним та скасовано оскаржувані податкові повідомлень-рішень, а позовні вимоги позивача задоволені у повному обсязі.
Разом з тим, правових підстав для зміни коду товару, який придбано позивачем судом апеляційної інстанції не вбачається, оскільки Товариство тривалий час закуповується один і той же товар.
Колегією суддів враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Крім того, колегія суддів звертає увагу, що зміст апеляційної скарги є ідентичним відзиву на адміністративний позов, а отже, доводи, викладені заявником в апеляційній скарзі, були предметом дослідження суду першої інстанції і не знайшли свого належного підтвердження під час розгляду апеляційної скарги. 
При цьому апеляційна скарга не містить посилання на обставини, передбачені статтями 317-319 Кодексу адміністративного судочинства України, за яких рішення суду підлягає скасуванню.
Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 Кодексу адміністративного судочинства України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
За змістом частини першої статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.
Зважаючи на вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, дав їм належну оцінку та прийняв законне та обґрунтоване рішення у відповідності з вимогами матеріального та процесуального права, в зв`язку з чим апеляційна скарга залишається без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
На підставі викладеного, керуючись 34, 242, 243, 246, 308, 311, 316, 321,322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів,

П О С Т А Н О В И Л А:
Апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби - залишити без задоволення.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 25 травня 2020 року - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку з підстав, зазначених ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий суддя:                                                                                Г. В. Земляна

Судді:                                                                                           Є. І. Мєзєнцев

                                                                                                              В. В. Файдюк